裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第719號判決
裁判日期：民國95年10月12日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00719號原告永昇汽車修配廠股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人丙○○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）住同上訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年12月30日台財訴字第09400598580號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，原列報佣金支出新臺幣（下同）5,542,860元，被告初查以其與佣金收受者榮陞股份有限公司（下稱榮陞公司）係關係企業，榮陞公司91年度營利事業所得稅結算申報為虧損，且其未能提示榮陞公司實際提供仲介之相關證明文件供核，乃否准認列，核定補徵稅額1,769,276元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈按所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，
以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」，又按改制前行政法院71年判字第1242號判例：「關於營利事業其營業費用及損失認列，依租稅公平之原則，應以合理及必要者為限，營利事業倘一方面借入款項支付利息；一方面貸出款項不收利息，對相當於該貸出款項所支付之利息支出，當然係不合理及不必要之費用，稽徵機關自難准予認列」。另依據營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第92條第1項規定：「佣金支出應依所提示之契約．．．核實認定」同條第5項：「佣金支出之原始憑證如下（一）支付營業人之佣金應以統一發票為憑．．．」。
⒉原告係經營汽車修配業務，為配合承攬榮陞公司銷售進口
歐洲汽車之客戶有關維修、保固、保養等業務。雙方乃訂定合作關係合約，內容為榮陞公司同意銷售汽車後客戶之汽車保固、維修保養等事宜由原告承作，而原告必須按營業收入之5%支付榮陞公司作為業務推動之佣金。依據該合約，於91年原告已按營業收入之5%支付榮陞公司業務推展佣金共5,542,860元。一方面原告取得該公司開立之統一發票列報營業費用，一方面榮陞公司取得該款項列報當年度之收入。支出與收入配合符合租稅公平原則。
⒊原告業務為車輛維修保養，所有維修車主均屬榮陞公司銷
售汽車之客戶，業務來源以榮陞公司銷售車輛之客戶為對象，銷售績效越多，業務來源越多。被告稱：「車主有權選擇修車廠，依一般習性係就近選定維修商」與本案無關，本案所指係指來廠接受維修車主均屬榮陞公司之客戶，亦即營業收入來自榮陞公司銷售之客戶。至於有些客戶到別處修車廠維修，則營收與原告無關，顯然被告有所誤解。一般汽車修理業為取得汽車經銷大廠之維修特約店之權利業務，均以支付權利金、佣金或透過零件買賣方式列為合約條件，原告即取得榮陞公司之維修權利，自不得異於一般特約店。其以佣金名義支付，形同權利金，被告否定該費用支出，完全站在徵稅立場，違反商業經營之習慣，原告與榮陞公司簽訂之合約具備實質之意義非止於形式，被告不瞭解行業經營特性及事實，又所言未提出證據，實難以認同。
⒋依據公司法成立之公司，本身即具有獨立之法人人格，代
表人同一人，並不影響法人之獨立，況且所經營業務一家屬銷售汽車；一家屬維修汽車，並無競合關係。基於上下游關係，榮陞公司為推展汽車銷售業績，必須負擔推展業務之費用支出，原告為取得較多維修業務來源，必須仰賴榮陞公司之業務推展，創造更多客戶維修，藉此原告取得維修權利，自應支付權利之報酬。該事實已說明提供維修（勞務仲介）事實之權利及義務規範。榮陞公司因每年未收取該業務推動之佣金（權利金）造成每年虧損。影響該公司股東及員工分紅、獎金等利益。經榮陞公司之要求始自91年開始按必要之負擔費用，由原告以佣金方式負擔之。該部分係源於企業經營管理上需要。被告以關係企業及榮陞公司申報虧損為理由，核認原告無必要之支出，似干涉企業合理合法經營之行為。事實上，原告欲避稅只要將原告與榮陞公司合併經營，即可消除上述之情形，減少所得稅負擔。另榮陞公司係屬會計師簽證公司，其虧損5年內可彌補，若被告藉故剔除原告該費用支出，以達到補稅目的，惟相對的勢必將榮陞公司之收入調整減除該收入。而增加該公司虧損金額，該增加虧損，往後年度盈餘可減除，同樣可減少所得稅負擔。因此被告應回歸事實遵守法律，承認原告之必要支出，且該支出已依法開立統一發票繳納營業稅，支付資金依實列報帳上，一方面榮陞公司已收取該資金，並列報收入申報營所稅。
⒌榮陞公司與客戶簽訂之買賣合約書於附記下方，以一般戳
記加蓋「指定服務廠為原告」，係證明原告與榮陞公司業務上密切關係。該戳記不僅告知並取信於購車車主有指定之售後保養廠，且給予原告業務來源之憑據。因此購車車主前來原告保養廠維修，所取得之收入，應屬榮陞公司媒介指定告知而來，並非被告所稱無仲介事實之往來文件。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項
成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第24條第1項所明定。次按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」為查核準則第62條所規定。
⒉原告自承與榮陞公司係關係企業，91年度列報佣金支出
5,542,860元，佣金給付在為達成利潤合理分配及費用共同分攤，且其以往年度均未給付佣金，又車主維修汽車多係選定地區特約維修商，並無仲介維修事實，原核定否准認列並無不合。
⒊佣金支付應有仲介事實為前提，若無實際提供仲介勞務，
雖形式上具備有合約書，亦難謂該項支出為經營本業所必需之必要或合理費用，且原告給付佣金目的在為達成利潤合理分配及費用共同分攤，顯與前述事實不符，又原告並未能提供佣金收受者對原告確有提供勞務仲介事實之往來文件供核，原告所訴委無足採，依首揭規定，原核定並無不合。
理由
一、本件訴訟繫屬中被告代表人 許虞哲 ，改為凌忠嫄擔任，有行政院令影本在卷可按，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」及「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」分別為所得稅法第24條第1項及第38條所明定。
三、本件原告係經營汽車修理業，91年度營利事業所得稅結算申報，原列報佣金支出5,542,860元，被告初查以其與佣金收受者榮陞公司係關係企業，榮陞公司91年度營利事業所得稅結算申報為虧損，且其未能提示榮陞公司實際提供仲介之相關證明文件供核，乃否准認列，核定佣金支出為0元，並補徵稅額1,769,276元。原告不服，循序提起本件訴訟，為如事實欄所載之主張。經查：
(一)、營利事業列報佣金支出為成本費用，係屬營事事業所得稅
之減免事由，應由為納稅義務人之營利事業負證明之責任。
(二)、佣金支出係營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或
代理銷售該事業之產品或服務，而由該事業支付之報酬，故有無支付佣金之必要，應以該經紀人、代理人或代銷商有無實際提供仲介勞務以為斷。若無實際提供仲介勞務，雖形式上具備有合約書，亦難謂該項支出係為經營本業所必需之必要或合理費用(改制前行政法院83年判字第770號判決參照)。原告據以主張有提供仲介勞務，無非是以其與榮陞公司間訂有合約書(原處分卷第412頁)，及榮陞公司與客戶簽訂之買賣合約書於附記下方，以一般戳記加蓋指定服務廠為原告(本院卷第20頁)為據。然該合約書僅載「乙方(本院按指榮陞公司)同意銷售新車業務後之汽車保固、維修保養等事宜由甲方(本院按指原告)承攬，而甲方必須支付與乙方，甲方年營收收入之5%作為乙方業務推動之佣金，並於年底結算後付清款項」，並未約定榮陞公司應提供如何之仲介勞務，以使原告支付佣金，已違交易常情。而原告支付「佣金」之對價給付係榮陞公司「同意」其銷售新車業務後之汽車保固、維修保養等事宜由原告承攬，並非是「介紹或代理銷售」原告之產品或服務，且依原告提出之復查申請書(原處分卷第555頁)所載，其自承其與榮陞公司係關係企業，佣金給付在為達成利潤合理分配及費用共同分攤等語，足見原告即令真有給付系爭「佣金」，亦非出於榮陞公司為原告提供仲介勞務，並非佣金。再榮陞公司與客戶簽訂之買賣合約書僅是加蓋指定服務廠為原告，僅是告知客戶(購車者)可到原告處維修，以榮陞公司並非原告之經紀人、代理人或代銷商，該告知並非「介紹或代理銷售」原告之產品或服務。是本件並無經紀人、代理人或代銷商因介紹或代理銷售原告之產品或服務之存在，自無由原告支付佣金之必要。是被告否准認列系爭佣金支出，核無不合。
(三)、本件既無仲介事實，原告即令有支付名為「佣金」之系爭
款項，亦非屬佣金，已如上述，則即令原告對該支出已開立統一發票繳納營業稅，支付資金依實列報帳上，榮陞公司已收取該資金，並列報收入申報營業所，因其非屬原告本業及附屬業務之費用，亦無從列為費用。
四、從而，原處分否准認列系爭佣金支出，核定佣金支出為0元，並補徵稅額1,769,276元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年10月12日
第三庭審判長法官姜素娥
法官陳國成法官吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年10月12日
書記官張能旭