裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第2378號判決
裁判日期：民國94年09月14日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02378號原告通用先進系統股份有限公司代表人甲○訴訟代理人丁○○
賴冠仲 (會計師) 陳建宏 (會計師)被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）訴訟代理人乙○○
丙○○戊○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年5月25日台財訴字第0930017752號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告87年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額新台幣(下同)614,238,002元，課稅所得額301,149,859元，研究與發展支出適用投資抵減稅額23,315,580元及免稅所得13,088,143元，經被告初查依書面審查核定投資抵減稅額為2,826,787元、免稅所得5,208,033元。原告不服，申經復查結果，獲追認適用投資抵減之研究與發展支出20,971,033元，變更核定研究與發展支出為39,816,282元，可抵減稅額為5,972,442元；追認免稅所得578,190五元，變更核定免稅所得為5,786,223元，原告仍不服，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。被告未於言詞辯論期日到場，僅於準備程序期日到場為聲明、陳述。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、原處分（即復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告列報之研究發展支出，是否符合投資抵減之要件？及被告計算原告免稅所得，是否符合財政部計算公式之規定？㈠原告主張之理由：
⒈關於研究與發展支出部分：
⑴按行為時促進產業升級條例第6條第1項第3款之規定
，投資於研究與發展之支出，可依法抵減營利事業所得稅額，故公司只要有研究發展之事實，即可依法抵減營利事業所得稅，至於研究與發展之動機及緣起為何，是否有研究發展之成果，以及公司如何運用研究發展之成果，所在不問，此參諸投資抵減辦法審查要點附表項目「壹、研究與發展支出之認定原則二說明」及財政部75年8月16日台財稅字第7549464號函：「…至於同業間為避免同一項目之重複研究共同委託其中某一事業採共同分攤成本方式進行，該委託事業所支付之費用及成本如未列入受託事業研究發展費用適用投資抵減，並能檢具具體研究報告者，亦准就其所支付之研究發展費用適用投資抵減之獎勵。」甚明。⑵原告主要營業係接訂單製造視訊接收機相關產品，且
原告為增加競爭力，亦從事產品研發及製造生產過程之改善，並獲得我國多項專利，原告確有從事研究發展工作之事實，而原告研發之成果(含專利權、製造技術等智慧財產權)均屬原告所有，並享有完全之用益處分權能，被告依原告與美商通用公司簽訂之製造加工合約，認原告研發成果屬該公司所有，並認定原告係接受他人委託從事研究發展，顯與事實有違，況原告為美商通用公司百分百持股之子公司，該公司藉持股關係即可控制原告公司之活動，實無作前述約定之必要。又原告雖為專業代工廠商，仍須進行從事新產品及改善製程之研發活動，俾從事設計暨代工ODM之高階代工業務，以增加市場競爭力，益證原告從事新產品及製程之研發，係為原告公司本身利益為之，並無為他人從事研發之事實。
⑶又查，促進產業升級條例對於公司研發動機及及如何
運用研發成果，均未設有任何限制，已如前述，被告認原告受託從事研究發展，不能適用投資抵減等語，並無法律依據。再者，公司受委託從事研究發展後，如何利用研究發展成果，並不影響公司依法抵減營利事業所得稅之權利。公司受他人委託從事研究發展時，約定研究發展成果屬委託人所有(此時委託研發費即包含研發成果之對價)，或公司自行研發後，將研發成果出賣他人(如時下流行之DesignHouse即是)，二者並無不同。實務上，後者既有研究發展投資抵減之適用，則前者亦應做相同之處理為是。
⒉關於免稅所得部分：
⑴原告係符合行為時促進產業升級條例第8條之1規定之
「增資擴展事業」，並已選擇適用免徵營利事業所得稅之規定，而免徵營利事業所得稅之範圍，依該條文之規定，限於增資擴建獨立生產或擴充主要生產新增所得為限。其計算方法，應依「促進產業升級條例第8條之1免徵營利事業所得稅之計算公式」「貳」「重要科技事業屬製造業者五年免稅所得之計算」「二」「不能獨立計算」「全部機器設備比計算公式」。
⑵被告因認原告用於生產免稅之數位產品與非免稅之類
比產品之機器設備，二者可共用，故在按比例計算免稅收入時，應將非免稅產品之生產用機器設備金額納入計算云云。惟事實上，前開二種產品之原理、使用設備及生產線均不相同，原處分對相關事實之認定，核與真實不符且違反科學論理法則。又原告申報之計算方式與被告核定之計算方式，二者主要差異在於：分母之（經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額）之金額。惟根據前述公式，該分數中之分子（經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額）與分母中之（經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額）應為相同之數額，被告於原處分所核定者即明顯與公式所規定者不符，其一方面核定分子之經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額為316,021,977元，另方面卻核定分母中之經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額為為1,908,705,970元），針對同一項目之核定前後矛盾，原處分顯有違誤。
⑶又查，關於計算免稅所得之公式為：免稅產品收入淨
額×經核准之免稅設備金額／對於生產免稅產品有貢獻之設備金額，兩造並無異議，但被告因認生產數位產品與類比產品之機器設備可共用，乃認該公式中「對於生產免稅產品有貢獻之設備」，應包括生產數位產品及類比產品之機器設備。惟依前所述，原告有兩條生產線，分別生產數位產品與類比產品，並無被告所稱共用之情形。因此，前開公式中「對於生產免稅產品有貢獻之設備」，應僅包括用來生產數位產品之機器設備，故依原告生產數位設備之機器設備金額（經加權），原告經核准之數位設備金額（經加權）為316,021,977元，全部數位設備金額（經加權）為1,052,313,463元，二者之比例約為30%。至被告提出之其他機器設備清單與金額，乃生產類比產品之機器設備，對於生產數位產品並無貢獻，不能納入該公式之分母。被告主張之計算方法顯然錯誤。
⑷末按，原告於88年5月底前完成申報87年度營利事業
所得稅，依財政部92.10.28台財稅第000000000號函釋意旨，原告適用財政部77年度所發佈之公式計算免稅所得並無違誤，被告卻一再強調本案應適用財政部
92.5.9台財稅第000000000號函規定之計算要點公式，除與前揭函釋意旨相悖，亦違反稅捐稽徵法第1條之1「從新從輕原則」之立法意旨。又依財政部77年度發佈之函釋規定可知，其計算邏輯分二步驟，首先區分受獎勵與非受獎勵之產品銷貨收入；再就受獎勵產品銷貨收入探究其係由受獎勵設備抑或是非受獎勵設備所生產者，故本案系爭免稅設備比例之分母，即應僅包括生產受獎勵免稅產品之所有機器設備(包含已申報與未申報專供以生產受獎勵產品之機器設備，但不包含用以生產非受獎勵產品之機器設備)。否則如依被告原核定將所有機器設備全數列為免稅設備比例公式之分母計算時，在第一步驟計算「新增符合投資計畫之產品銷貨收入淨額」時，將第一次稀釋免稅產品銷貨收入淨額，並於第二步驟計算「新增免稅所得額」時，再次稀釋納稅義務人得享有之免稅所得額，此種計算方式顯違反數學基本原則，應予撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈關於研究與發展支出部分：
⑴查原告營業項目為被動電子元件製造，為美商通用器
材股份有限公司（下稱美商通用公司）百分之百控股公司及在臺專屬代工廠，主要業務係接受該公司委託，在國內採購原料及零組件並依其提供之關鍵技術從事專業加工生產，依雙方製造加工合約規定，美商通用公司應負責產品之設計，原告須嚴格遵守並執行合約所規定產品之一切生產程序與產品品質標準，非經同意，不得對規格或其中要求之任何材料或組件、或合約產品做任何修訂，是原告主張有從事新產品研發之事實，自難採信。
⑵次查，本案原告就研究與發展支出部分所提示研究計
畫、記錄、公司組織系統圖及研究人員名冊等資料觀之，均係對產品加工過程中之失敗檢討、建議模擬及製造之改進；另加工合約中載明，針對美商通用公司因快速擴充數位產品需求量，要求原告大幅提高其在數位產品方面之產能，因而使其增加支出部分，亦提供100萬美元之獎勵金，準此，原告縱令有研究發展之行為，惟受合約之約束，其研發所產生之多重不便之代價均為美商通用公司所吸收，應屬美商通用公司支出，自不應予認列，惟基於行政救濟結果不得更不利於原告之法理，除已認列改進生產技術支出39,816,282元外，其餘仍予以維持，經核並無不妥，原處分並無不合。
⑶原告雖主張其取得專利權之研發，應屬促進產業升級
條例第6條規定研究發展之投資乙節。經查，依原告及委託生產廠商美國通用公司所訂製造加工合約翻譯本第17頁17.9點「…惟前述仍應為甲方(即美商通用公司)之資產，即使已尋求保護前述權利亦然。」及第16頁17.4點規定，亦即專利權雖然登記於原告名下，仍屬於甲方之資產；原告以成果（專利權）不屬於自己所有之研究發展，主張為自己之行為，有違促進產業條例第6條「提昇產業自身層次」之規定；原告之研究發展至取得專利權之行為，僅係一種對甲方商業活動，其成果之所有權終係屬美國通用公司所有，故原告取有之專利權，尚不能因此認定其研究發展支出適用研究與發展投資抵減辦法。
⒉關於免稅所得部分：
⑴按「促進產業升級條例第8條之1免徵營利事業所得稅
之計算公式之貳、重要科技事業屬製造業者五年免稅所得之計算二、不能獨立計算：全部機器設備比計算公式㈠符合經核准並完成之投資計畫之產品（勞務）未委託加工者及免稅所得計算公式註釋1之1.4，「減無關之（非營業收入減非營業支出）」、「符合投資計畫之機器、設備、廠房及工程等其服務不滿一年者，按當年度服務月份占全年月份比例計算其成本」為財政部91年月20日台財稅第0000000000號函所明定。
因此，計算「免稅設備比例」時，分母為「經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額」加經核准並完成投資計全新設備清單以外之機器及設備總金額，其用意在區分符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入中由「經核准並完成投資計劃全新設備清單總金額」所產生之新增符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額，並據以計算收入比（即新增符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額＼全部產品銷貨（勞務）收入淨額），由全年所得額中計算出「新增免稅所得」，並無原告復查主張之雙重稀釋問題。
⑵次查，本案免稅所得計算係採「不能獨立計算」之「
全部機器設備技術比」方式，為兩造無異議，而依會計原則，所謂機器設備之成本，包括購買價格、運費、保險、關稅、倉儲費用、地基設施、安全設施、安裝及試車檢驗等使機器達於可用狀態及地點的所有必要支出。被告依據原告會計師所提供之「機器設備用途明細分析表」考量其核准免稅期間本年度僅1個月，按本年度服務月份占全年月份比例計算「機器設備技術比率」，並據以計算「新增投資計畫之產品收入淨額」，再以全部所得額之觀念，以「新增投資計畫之產品收入淨額」占「全部產品收入淨額」之收入比，得出原告本年度因增資擴產，就其投資計畫所購置全新機器、設備或技術之新增所得，免徵營利事業所得稅（即免稅所得額），經核並無不合，請予維持。⑶另帳冊簿據設置完備且其銷貨額、銷貨成本及毛利能
正確獨立計算，並與非屬投資計畫之產品能明確區分計載，並提供屬投資計畫之產品相關明細資料且能合理分攤營業費用及與新增免稅所得額有關之非營業損益時，其新增免稅所得額可依其記載情形核實認定。原告因無法符合前述法規要求，遂透過機器設備比及收入比之方式，計算新增免稅所得額，原告一再爭執於數位產品（免稅產品）及類比產品（非免稅產品）設備共用與否，實扭曲促進產業升級條例免稅所得計算方式之立法意旨；至機器設備比之分母，依前揭函釋所定，原告依行政院主計處編印之中華民國行業標準分類產業類別及產品（勞務）一覽表，產業類別中類為27電子零組件製造業，小類別應屬272被動電子元件，並無中類以上之不同，其非屬「完成證明所載全新機器設備」之其他機器設備自應予全數納入「完成證明所載全新機器、設備、技術總金額以外之機器及設備」內，原核定並無違誤。
理由
一、本件原告起訴時，兩造之代表人原為 史密斯 、 林吉昌 ，嗣於訴訟中分別變更為甲○、許虞哲，茲據兩造新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核均無不合，應予准許。又被告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事，爰依原告之聲請，由其一造辯論而為判決，均合先敘明。
二、原告87年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額為614,238,002元，課稅所得額301,149,859元，研究與發展支出適用投資抵減稅額23,315,580元及免稅所得13,088,143元，經被告初查依書面審查核定投資抵減稅額為2,826,787元、免稅所得為5,208,033元。原告申經復查結果，獲追認適用投資抵減之研究與發展支出20,971,033元，變更核定研究與發展支出39,816,282元，可抵減稅額為5,972,442元；追認免稅所得578,190五元，變更核定免稅所得為5,786,223元之事實，有原告87年度營利事業所得稅結算申報書、被告就前開申報調查項目之調整數額報告表(含審查報告)及92年10月16日北區國稅法字第092002881號復查決定書附原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪信為真實。
三、原告不服循序提起行政訴訟，主張：依促進產業升級條例規定，投資於研發之支出，即可適用投資扺減，核與公司研發之動機或如何運用研究成果無涉，原告確有研發事實，並取得多項專利，被告僅以原告受美商通用公司委託製造產品，而否准適用投資抵減，於法無據。又依財政部訂定「促進產業升級條例第8條之1免徵營利事業所得稅之計算公式」第2點第2款規定「全部機器設備比計算公式」之原理，其分母應為「對於生產免稅有貢獻之設備金額」，原告生產數位產品及類比產品二種，使用之機器設備不同，亦無共用情形，本件經核准免稅產品為數位產品，生產類比產品之機器設備並無貢獻，被告依前開公式計算免稅收入時，既未將「非免稅產品收入」納入收入淨額，卻將「用於非生產免稅產品之機器設備金額」列入分母，前後矛盾，且違反數學基本原理等語。故本件之爭執，厥在於原告列報之前開研究發展支出，是否符合前揭研發投資抵減辦法第2條之要件？及被告計算原告免稅所得，是否符合財政部前揭計算公式之規定？
四、經查：關於研究與發展支出部分：
㈠按「為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出
金額5%至20%限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後四年度內抵減之：…投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。」行為時促進產業升級條例第6條第1項第3款定有明文。又「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術，改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：研究發展單位專業研究人員之薪資。生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本。專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校教授或研究機構研究人員之費用。其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」亦為行為時公司研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法(下稱研發投資抵減辦法)第2條所明定。準此，公司得以其投資於研究與發展之支出，適用投資抵減之奬勵者，限於其支出係為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之目的，並符合投資抵減辦法第2條所列8款之費用，始得列報抵減之。
㈡查原告之營業項目為被動電子元件製造，為美商通用公
司百分之百控股公司及在臺專屬代工廠，其主要業務係接受該公司委託，在國內採購原料及零組件並依其提供之關鍵技術從事專業加工生產，依其與美商通用公司簽訂之製造加工合約約定：⑴智慧財產權係由美商通用公司披露或供給原告。⑵專利權係與合約產品或合約產品製造程序有關，限於美商通用公司目前有權或將來有權售出其使用授權豁免或其他權利。⑶產品規格未經美國通用公司事先書面同意，不得對其規格或其中要求之任何材料或組件或合約產品作任何修訂。⑷美商通用公司為擴充數位產品需求，提供1,000,000美元獎勵金供原告擴建生產線。⑸美商通用公司負責專利權保護，原告應予美國通用公司合作就專利權之準備、申請告訴、維護與強制執行之需要，簽署所有相關之法律文件等情，有營業人登記事項查詢表及前開製造工作合約影本附卷可證，足見原告須依合約之產品規格、條件製造加工生產產品，其本身並無獨立研究發展之新產品。故原核定否准其適用投資抵減研發新產品之支出，洵屬有據，原告空言主張有從事研究發展新產品云云，核不足採。
㈢又按，促進產業升級條例旨在促進產業升級，因此企業
應客戶需求改善現有產品不得享受投資抵減，研究發展必須於既有技術生產成品以外，對生產技術或提供勞務技術有所改進，且超乎生產單位原有項目而有助於企業發展者，方可以研發費用享受投資抵減。本件觀諸原告就研究與發展支出部分所提示研究計畫、記錄、公司組織系統圖及研究人員名冊等資料所載，均係對產品加工過程中之失敗檢討、建議模擬及製造之改進；另依其與美商通用公司簽訂之前開製造加工合約約定，美商通用公司因快速擴充數位產品需求量，針對要求原告大幅提高其在數位產品方面之產能，而使其增加支出部分，亦提供1,000,000美元之獎勵金。準此，原告縱令有研究發展之行為，惟受合約之約束，其研發所產生之多重不便之代價均為美商通用公司所吸收，應屬美商通用公司支出，本不應予認列，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，原復查決定除已認列改進生產技術支出39,816,282元外，其餘仍維持原核定，亦無不合。
㈣原告雖又主張其確有從事研究發展工作，並獲得我國多
項專利，應屬促進產業升級條例第6條規定研究發展之投資云云。惟依卷原告美商通用公司所訂前開製造加工合約第17.9款約定所載：「發明：除非雙方另有協議，乙方(即原告)將所有發明連同已取得專利方式尋求保護之權利，以及得依本合約所主張之所有權或優先權等，讓渡給甲方(即美商通用公司)及其繼承人或受讓人，惟前述仍應為甲方之資產，即使已尋求保護前述權利亦然。」足證原告之研究發展至取得專利權之行為，僅係一種商業活動，其成果之所有權終係屬美商通用公司所有，核與促進產業升級條例第6條旨在提昇產業自身層次之立法目的不符，故原告取得專利權所支出之費用，尚難認得列報為研究發展支出而抵減稅額，原告執稱其有研發事實並取得專利權，即符合促進產業升級條例之投資抵減規定，亦無足採。
關於免稅所得部分：
㈠按「合於前條規定之重要科技事業及重要投資事業，於
其股東開始繳納股票價款之當日起二年內得經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅或前條股東投資抵減之規定，擇定後不得變更。前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理：…、屬增資擴展之事業，自新增設備開始作業或開始提供勞務之日起，連續五年內就其新增所得，免徵營利事業所得稅。但以增資擴建獨立生產或服務單位或擴充主要生產或服務設備為限。」行為時促進產業升級條例第8條之1定有明文。又依財政部訂定促進產業升級條例第8條之1免稅所得計算公式第2點第1款規定：「㈠屬新投資創立或增資擴展之重要科技事業，經核准免徵營利事業所得稅者，其投資計畫完成後投資計畫之產品(勞務)如其帳冊簿據設置完備且其銷貨額、銷貨成本及毛利能正確獨立計算，並與非屬投資計畫之產品能明確區分計載，並提供屬投資計畫之產品相關明細資料且能合理分攤營業費用及與新增免稅所得額有關之非營業損益時，其新增免稅所得額可依其記載情形核實認定。」惟如不能獨立計算者，依同規定第2目規定，得採用全部機器設備比計算其免稅所得，其中符合經核準並完成之投資計畫之產品(勞務)未委託加工者，其計算公式為：
⑴新增免稅所得額＝〔全年所得額－免納或停徵所得稅
之所得額－與經核准並完成之投資計畫商品(勞務)無關之(非營業收益收入－非營業損失)〕×新增符合投資計畫之產品銷貨(勞務)收入淨額／全部產品銷貨(勞務)收入淨額⑵新增符合投資計畫之產品銷貨(營務)收入淨額＝符
合投資計畫之產品銷貨(勞務)收入淨額×免稅設備比率×免稅期間⑶免稅設備比例＝經核准並完成投資計畫全新設備清單
總金額÷〔經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額＋經核准並完成投資計畫全新設備清單以外之設備總金額＋租(借)機器設備等出租(借)人之取得成本〕。
㈡本件原告係符合前揭行為時促進產業升級條例第8條之1
第2款規定之增資擴展事業，並選擇適用免徵營利事業所得稅之規定，而其免營利事業所得稅之範圍，因不符合前揭促進產業升級條例第8條之1免稅所得計算公式第2點第1款「獨立計算」之要件，而依同規定第2款不能獨立計算規定，採用全部機器設備比公式計算其免稅所得等情，有原告87年度營利事業所得稅結算申報書及財政部88年5月28日台財稅第000000000號函附原處分卷可稽，並為兩造所不爭，而依前揭全部機器設備比計算「免稅設備比例」時，其分子為經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額；分母為〔經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額＋經核准並完成投資計畫全新設備清單以外之設備總金額＋租(借)機器設備等出租(借)人之取得成本〕，足見該計算式之分母應包含生產工廠之全部機器設備在內，核與生產經核准之免稅之產品過程中，有無使用該機器設備無涉。故被告核定原告87年度之免稅所得，依前揭公式計算原告當年度之免稅設備比例時，依據原告會計師所提供之「機器設備用途明細分析表」所載之全部機器設備成本262,306,057.67元列為分母計算基礎，考量其核准免稅期間本年度僅1個月，按本年度服務月份占全年月份比例計算「機器設備技術比率」，並據以計算「新增投資計畫之產品收入淨額」，再以全部所得額之觀念，以「新增投資計畫之產品收入淨額」占「全部產品收入淨額」之收入比，得出原告本年度因增資擴產，就其投資計畫所購置全新機器、設備或技術之新增所得，免徵營利事業所得稅（即免稅所得額），揆諸前揭規定，並無不合。原告訴稱其公司生產數位式產品及類比式產品二種，二者使用之機器設備不能共用，本件經核准免稅者為數位式產品中之數位視訊接收機，因此計算免稅設備比例時，其分母應以生產數位式產品之機器設備為總設備，不應將生產類比式產品之機器設備亦列入分母計算云云，核與前揭計算公式規定之解釋不符，尚不足採。
五、綜上所述，被告重核之復查決定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，請求撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第104條、第218條，民事訴訟法第385條第1項前段，判決如主文。
中華民國94年9月14日
第四庭審判長法官徐瑞晃
法官吳慧娟法官蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年9月14日
書記官李淑貞