裁判字號： 最高 行政法院91年判字第881號判決
裁判日期：民國91年05月30日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決九十一年度判字第八八一號
上訴人富元建設股份有限公司代表人甲○○被上訴人臺中市稅捐稽徵處代表人乙○○右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十年二月二十七日臺中高等行政法院八十九年度訴字第七八號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由本件上訴意旨略謂：本件系爭事實之證明，原審法院依行政訴訟法第一百三十三條規定，於撤銷訴訟，應依職權調查證據，於事實經調查證據後未臻明確時，應將判決之不利益歸於應負舉證責任之被上訴人。然被上訴人憑據臺灣臺中地方法院八十四年度訴字第一七九七號刑事判決，認上訴人未依規定取得實際交易對象開立之憑證，業經臺灣高等法院臺中分院八十七年度上訴字第二二○二號判決，以 高國綱 、 蘇鼎雅 無製作不實憑證逃漏稅捐，而諭知無罪之判決，足證上訴人取自 鼎佑 晹營造所製作之各類文書、憑證並非虛偽不實。再者，上訴人給付鼎佑晹營造總金額四千九百零九萬九千八百六十四元，為工程合約書總金額，與高國綱於中機組所陳收取蓋牌服務費之比率不符，足證系爭工程確由鼎佑晹營造實際承攬施作無訛。又高國綱、蘇鼎雅於調查局之調查筆錄為臺灣高等法院臺中分院前開判決所不採，縱其供述屬實，上訴人與鼎佑暘營造間訂有承攬契約書，對各期工程款付款時間、金額均有詳細記載，且依廠商領款簽收單所示，各期工程款均由鼎佑暘營造負責人高國綱親自簽收，另核對上訴人付款予鼎佑暘營造之支票影本背面記載，除極少數由其他帳號託收外，多數付款支票均進入鼎佑暘營造0000000號帳號，與蘇鼎雅或高國綱個人並無金錢往來，亦與蘇鼎雅、高國綱所供稱蓋牌服務流程完全不符，足證本件系爭「早安黎明」房屋工程，確由鼎佑暘實際承作，被上訴人所舉之證據瑕疪重大，顯不得為課徵及行政罰之基礎。然查，原審並無調取臺中地檢署檢察官八十九年十月六日八十八年度偵字第二○一四○、八十九年度偵字第一四○五三號起訴書並提示兩造為辯論，被上訴人答辯狀及準備程序筆錄亦未記載援引上開起訴書內容作為攻擊、防禦方法，而上訴人亦未收受任何有關上開起訴書之內容及書證，惟原判決據此認上訴人取具高國綱、 蘇雅鼎 所開立不實發票，逃漏稅捐，依行政訴訟法採必要辯論主義，上開起訴書內容，在未經提示上訴人並予辯論機會時，為防止突襲性裁判及確保公正裁判之信賴，不得作為判決之基礎，原判決顯有不適用法規之情事。再查，上訴人主張被上訴人無法證明高國綱有出借牌照予上訴人之事實，且上訴人與鼎佑暘公司間付款資料與高國綱於中機組所陳收取蓋牌費之比率不符，並請求傳訊高國綱當庭對質，惟原判決僅以本件係屬另案，本案不受其拘束，並未對上訴人與鼎佑暘公司間付款資料與其蓋牌服務流程不符處是否屬實，何以否准傳訊高國綱等情加以論述，原判決顯有判決不備理由之違法。另高國綱業經臺灣高等法院臺中分院刑事庭八十七年度上訴字第二二○二號判決無罪在案，原判決亦未說明不採上開判決所認定之事實，顯有判決不備理由之違法等語。被上訴人則以：臺灣高等法院臺中分院八十七年度上訴字第二二○二號刑事判決將原判決撤銷，改判高國綱等均無罪，係就高國綱等與上訴人等業主間之借牌行為並無法認定彼等應負偽造文書及幫助逃漏稅捐之刑責，所為無罪之判決，並未就是否出借營造廠牌照予以審判，亦未否認系爭興建工程之借牌行為，是該刑事判決就高國綱出借牌照行為應否負偽造文書及幫助他人逃漏稅捐之刑責予以審判，與被上訴人認定上訴人取得非實際交易對象鼎佑暘開立之發票，充作進項憑證扣抵銷項稅額，係分別就不相干之違反情事所為之審認，不生其間有扞格之處。又「鼎佑專案」涉案之業主經提起行政訴訟，多案均經最高行政法院持與被上訴人相同論見駁回上訴人之訴，上訴人所指富澤建設公司等三案，係經最高行政法院撤銷原處分並由原分機關另為處分，富澤公司部分刻經被上訴人重新查核當中，尚未確定；且包括上訴人及富澤建設、源泰建設、美城國際開發等公司在內之臺灣省一五七名建商，業經臺中地檢署檢察官於八十九年十月六日（八十八年度偵字第二○一四○、八十九年度偵字第一四○五三號起訴書）依違反稅捐稽徵法、商業會計法、偽造文書等罪嫌提起公訴，起訴書指出，上訴人等建商自八十年間起，明知鼎佑暘、 鼎佑讚 營造公司（負責人為高國綱、蘇鼎雅）並未實際承攬該等公司行號工程施作，卻與高、蘇共同策劃，由高、蘇偽造不實的承包契約及開工，完工報告書同時，在建造執照及使用執照申請書上，偽填鼎佑暘、鼎佑讚公司為承造人，兩人並開立及收取不實的銷項、進項統一發票給業主，幫助業主逃漏稅捐，再向業主收取工程造價一定比例的佣金，金額合計三．七億餘元。且該對建商起訴書所附臺灣臺中地方法院八十四年訴字第一七九七號案件（起訴案號：台灣臺中地方法院檢察署八十四年度偵字第八九二二號）扣押物編號59、60之「請款帳冊」其上記載包括上訴人（上訴人列於編號60之證物內）之收入帳，而其帳目均係「包工包料款」、「包工不包料款」、「營所稅」、「印花稅」、「補貼稅金」、「開工款」、「完工請款」、「管理費」、「服務費」、「補貼款」等無一是高國綱、蘇鼎雅以鼎佑暘公司、鼎佑讚公司名義開出統一發票上所載之「工程款」、「工程工資」及扣押物編號3所示「鼎佑暘營造股份有限公司工作底稿」影本、「鼎佑讚營造股份有限公司工作底稿」影本及扣押物編號1、2之「請款單」亦有類似記載，即如起訴書所載：顯示鼎佑暘公司、鼎佑讚公司開立給「工程承攬合約」上之定作人（即統一發票之買受人），係以「．．．工程款」或「．．．工程工資」之名目，惟實際收取者僅係統一發票上之一定比率而已，亦即實際上只收取請款單所載「包工包料款」、「包工不包料」或「營所稅」，此一情形與高國綱、蘇鼎雅二人及會計 蔡垂娟 於調查員訊問時所供述之「蓋牌」過程，完全一致。以上對照高、蘇二人於筆錄供稱內容及蘇鼎雅八十四年三月二十日調查筆錄第十答稱：前述業主收取鼎佑暘、鼎佑讚公司之發票後，即以發票面額撥付與鼎佑暘或鼎佑讚公司，及至該業主須付款予實際承包該工程之大、小包商時，再由鼎佑暘、鼎佑讚公司將前述業主付與之款項開立取款條交由業主支付給大、小包工程，足證上訴人主張確有支付工程款及所簽訂合約，依工程進度取具鼎佑暘公司發票，並依約付款等書面及資金流程，自然係經雙方規劃刻意安排，所稱雙方即為彼此實際交易對象，核難採信等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件上訴人八十二年、八十三年間興建房屋工程，涉嫌取得非實際交易對象鼎佑暘公司開立之統一發票計十三張，銷售額四
六、七六一、七七五元，稅額二、三三八、○八九元，充作進項憑證，並以其所載稅額扣抵銷項稅額。案經被上訴人查獲，有鼎佑暘公司負責人高國綱八十四年五月一日調查局中部機勤組調查筆錄供承：「我本人與鼎佑讚營造公司並無業務上直接往來，惟因鼎佑暘營造遇有人手不足，無法實際承攬施作，而業主一再要求鼎佑暘營造承攬時，則由鼎佑暘營造負責蓋牌後，再委由蘇鼎雅（本名 蘇瑜容 ，原任職鼎佑暘營造業務部門，約於八十年間自創鼎佑讚營造，惟我有事均直接與蘇鼎雅洽談，與鼎佑讚營造無直接往來）協助業主辦理開工計劃報告，及請領使用執照期間行政文書處理、工地現場管理輔導、鄰房鑑定、糾紛協調、勞工安全衛生管理及工地勘驗等業務。」「鼎佑暘營造在提供業主蓋牌及管理服務後，除由蘇鼎雅負責提供管理服務外，並負責收費，收費方式有二種，分為包工包料及包工不包料，至於收費標準我本人並不清楚，皆委由蘇鼎雅直接與業主洽談及收取。蘇鼎雅在扣取相關成本費用後，將應付予鼎佑暘之金額直接面交我本人或電匯至我本人所有中國農民銀行儲蓄部一二五八四－五活存高國綱帳戶。因我對蘇鼎雅完全信任，故渠究與業主洽談收費標準為何，及應付我之金額若干，均未曾過問查詢。因此，詳細金額需問蘇鼎雅即清楚。」「鼎佑暘營造前述未實際承攬業主工程之施作，而向業主收取蓋牌服務費用，分為二種，一為「包工包料」，表示業主須提供工資發票（或薪工報表）、材料發票，供鼎佑暘營造沖帳，而本公司再相對開立發票供業主充抵進項成本；另一為「包工不包料」，即表示僅提供工資發票（或薪工報表）供本公司沖帳，而本公司亦相對開立發票供業主充抵進項成本。」「鼎佑暘營造開立發票予業主充抵進項成本等事宜，均由蘇鼎雅負責接洽，故每次開立發票金額若干及發票日期為何，係蘇鼎雅通知本公司後，再予開立郵寄給蘇鼎雅，而蘇鼎雅再將本公司之發票交予業主充抵進項成本。至於有關向業主申領蓋牌服務費之詳細日期及金額均由蘇鼎雅負責，故應問渠等才清楚。」「鼎佑讚營造未實際承攬工程之施作，而向業主收取蓋牌服務費，係由蘇鼎雅所開設之鼎佑讚營造出面負責提供管理服務及收費，與本公司無關；另外，鼎佑暘營造未實際承攬工程之施作，而向業主收取蓋牌服務費，皆委由蘇鼎雅直接與業主洽談收取，而由蘇鼎雅代本公司處理收取前述費用。據我本人初步估算，應為一億一千餘萬元，本公司收到款項約為八千餘萬元，蘇鼎雅則分得三千餘萬元。以管理服務費為承包工程總額的百分之二點五計，另個人分得管理服務費百分之七十來推算，前述自八十一年至八十三年提供蓋牌服務費之工程總金額約為四十五億元。」；鼎佑讚公司負責人蘇鼎雅（原名蘇瑜容）分別於八十四年三月二十日及同年四月二十六日在中區機動組調查時供述：「．．．於七十五年間進入鼎佑暘營造股份有限公司服務，擔任業務經理，於七十九年間和親友合資成立鼎佑讚建設有限公司，另於八十年初和親友集資成立鼎佑讚營造股份有限公司，由我擔任前述兩家公司董事長迄今。」「鼎佑讚營造於八十年開業之初，擁有十餘人之工班，開始承攬各項工程，唯公司本身因缺乏人力，無法負荷承攬實際營造工程，故轉而協助業主（即建設公司）辦理開工計劃報告，至請領使用執照期間行政文書處理，及工地現場管理輔導、鄰房鑑定糾紛協調、工地勘驗等業務，來爭取承攬工程合約，但因鼎佑讚營造並無龐大工班來承建工程，故只能按工程合約總價，以鼎佑讚營造開立發票供業主充作進項成本，另業主亦開立（或提供）工資發票和材料發票供鼎佑讚營造沖抵帳目，業主即支付鼎佑讚營造管理服務費。」「分別以鼎佑暘公司或鼎佑讚營造之名義與業主簽約．．．」，「鼎佑讚營造向業主收取管理服務費計算方式有兩種，其中一種為『包工包料』，按承攬工程總價之百分之三至百分五（所謂包工包料係指業主須提供工資發票、材料發票供鼎佑營造沖帳）；另一種為『包工』約以承攬工程總價之百分之一點五至百分之二點五不等（所謂包工係指業主提供工資資料供鼎佑讚營造沖帳）。」「鼎佑讚營造股份有限公司並未實際承攬前述工程施作，僅向業主收取管理服務費而已。」並承認經扣案之帳證所載即係鼎佑讚公司、鼎佑暘公司提供業主開立發票收取管理服務費之工程合約、請款資料等。該公司會計蔡垂娟亦於同年三月十五日於中區機動組調查時證稱：「起初負責人蘇瑜容統計借牌收入後供我在每月試算表中貸方之『營業收入』之科目予以登載，後經蘇瑜容向我說明，營業收入總額係以發票開立予廠商金額之百分之二點八來核算（鼎佑讚營造借牌與包商分為『包工包料』及『包工』二種方式，其中『包工包料』係指鼎佑讚營造需提供包商工資及進料發票，其借牌費用以發票總額含稅後的百分之二點八核算；另『包工』係指鼎佑讚營造需提供工資發票予包商，其借牌費用為含稅發票總額的百分之零點五核算），往後我即從開立予廠商之發票自行核算借牌費用，並以累計方式登載於前述營業會計帳上；另至八十一年十月間同時提供包工包料及包工兩種借牌，故我將前述營業收入之會計科目改為工程收入（包工包料）及營建收入（包工）兩種會計科目。」「前述鼎佑讚營造試算表皆係我逐年按月依前述借牌費用核算方式以累計方式登載。」，關於鼎佑讚公司、鼎佑暘公司出借牌照予他人，收取按發票總額百分比計算之借牌費用之情節，互核相符，自堪認為真實，採為證據。又高國綱雖經二審刑事判決無罪，但刑事判決所認定之事實，並不能拘束原審法院之認定，且包括上訴人在內之臺灣省一五七名建商（含上訴人代表人），業經臺中地檢署檢察官於八十九年十月六日（八十八年度偵字第二○一四○、八十九年度偵字第一四○五三號起訴書）依違反稅捐稽徵法、商業會計法、偽造文書等罪嫌提起公訴。起訴書指出，上訴人等建商自八十年間起，明知鼎佑暘、鼎佑讚營造公司（負責人為高國綱、蘇鼎雅）並未實際承攬該等公司行號工程施作，卻與高、蘇共同策劃，由高、蘇偽造不實的承包契約及開工，完工報告書同時，在建造執照及使用執照申請書上，偽填鼎佑暘、鼎佑讚公司為承造人，兩人並開立及收取不實的銷項、進項統一發票給業主，幫助業主逃漏稅捐，再向業主收取工程造價一定比例的佣金，金額合計三．七億餘元；如起訴書所載，鼎佑暘公司、鼎佑讚公司開立給「工程承攬合約」上之定作人（即統一發票之買受人），係以「．．．工程款」或「．．．工程工資」之名目，惟實際收取者僅係統一發票上之一定比率而已，亦即實際上只收取請款單所載「包工包料款」、「包工不包料」或「營所稅」，此一情形與高國綱、蘇鼎雅二人及會計蔡垂娟於調查員訊問時所供述之「蓋牌」過程，完全一致。以上對照高、蘇二人於筆錄供稱內容及蘇鼎雅八十四年三月二十日調查筆錄第十答稱：前述業主收取鼎佑暘、鼎佑讚公司之發票後，即以發票面額撥付與鼎佑暘或鼎佑讚公司，及至該業主須付款予實際承包該工程之大、小包商時，再由鼎佑暘、鼎佑讚公司將前述業主付與之款項開立取款條交由業主支付給大、小包工程，足證上訴人主張確有支付工程款及所簽訂合約，依工程進度取具鼎佑暘公司發票，並依約付款等書面及資金流程，自然係經雙方規劃刻意安排，所稱雙方即為彼此實際交易對象，核難採信。至於美城國際開發公司、源泰建設公司、富澤建設公司等，係屬另案，案情有別，本案尚不受其拘束，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。查本件並無事實經調查證據後未臻明確之情形，自不發生依客觀舉證責任將事實不明之不利益歸屬何方當事人負擔之問題。又臺灣高等法院臺中分院八十七年度上訴字第二二○二號刑事判決高國綱等無罪，與本件事實不同，不能拘束原審關於本件事實之認定；上訴人給付鼎佑晹營造總金額四千九百零九萬九千八百六十四元，係經刻意安排，所稱雙方即為彼此實際交易對象，核難採信，均經原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實，並於判決記明心證之理由；至臺中地檢署檢察官八十九年十月六日八十八年度偵字第二○一四○、八十九年度偵字第一四○五三號起訴書，雖未經原審辯論，但僅涉及該案刑事犯罪事實是否成立問題，與本案上訴人行政違規事實之認定無關；又因該起訴書所附臺灣臺中地方法院檢察署八十四年訴字第一七九七號案件（起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署八十四年度偵字第八九二二號）與本案上訴人行政違規事實之認定有關部分之證據，業經當事人為辯論，有原審八十九年十月二十六日、同年十一月三十日準備程序筆錄、九十年二月二十日言詞辯論筆錄可證，並無違反辯論主義，亦不發生突襲性裁判之違法情事。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年五月三十日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官劉鑫楨法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國九十一年五月三十一日