裁判字號：最高行政法院87年判字第1441號判決
裁判日期：民國87年07月17日
裁判案由：地價稅
行政法院判決八十七年度判字第一四四一號
原告甲○○○被告嘉義縣稅捐稽徵處右當事人間因地價稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年十二月三十一日台財訴字第八六○一三九三八三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告所有坐落嘉義縣○○鄉○○○段○○○○號等一二一筆土地（以下稱系爭土地），前經嘉雲南育樂股份有限公司（下稱嘉雲南公司）申請設立嘉雲南高爾夫球場，並經教育部於民國八十年七月二十七日核發設立許可證在案，嗣被告派員實地清查結果，系爭土地正整地，闢建高爾夫球場中，其實際上已不作農業生產使用，乃依財政部六十八年六月二十五日台財稅第三四二一七號函釋，就已規定地價之系爭一二一筆土地予以核課八十一年地價稅新台幣（以下同）六二九、七五五元。原告不服，循序申請復查及提起訴願、再訴願，均未獲變更。遂提起行政訴訟，經本院八十五年判字第一四○八號判決：「再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。」嗣被告重核結果變更原核定補償地價稅五二九、四○五元。原告不服，提起訴願、再訴願，均遭駁回，乃提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、就程序而言，原處分既已經鈞院判決撤銷，即已無處分存在，既無處分存在，如何「變更」原查定﹖是原處分機關未另為適法之處分而函知變更原查定，其函顯不合程序。二、就實體而言，原告所有經教育部核准作為嘉雲南高爾夫球場之用地之雖有一二一筆，但僅其中之二十五筆開發作高爾夫練習場（下稱「練習場用地」）使用，其餘之九十六筆土地（下稱「系爭九十六筆土地」）並未開發，仍維原狀，並未使用。原處分機關對作為練習場用地之二十五筆土地課徵地價稅，原告並無異議，原告所爭者，為並未開發，仍維原狀並未予變更使用之九十六筆系爭土地改課地價稅部分。三、原處分機關所以對未開發利用之系爭九十六筆土地課徵地價稅，乃係根據原處分機關「八十年間派員實地清查發現，『系爭土地』已著手整地闢建高爾夫球場，且嘉義縣政府與有關單位會同於八十一年三月六日勘查嘉雲南高爾夫球場意見情形略以：『．．．請該球場暫緩施設，目前尚在整地階段』．．．，嘉雲南公司設立嘉雲南高爾夫球場，經教育部核准面積共四五．五四六公頃，其中河川地
三七．八公頃，准予依現況規劃使用，一般農業區農業用地七．六九一公頃．．．」之結果。惟查上開原處分機關派員勘查之結果，與事實有很大之差異，分述如下：㈠嘉雲南公司於經教育部核准設立嘉雲南高爾夫球場後，即著手開闢高爾夫球場，故民國八十年間原處分機關派員實地清查時，嘉雲南公司確正僱工整地中，惟查當時僅將經教育部核准作為高爾夫球場用地中之二十五筆整理闢建為「高爾夫練習場」，並未將教育部核准之系爭一二一筆球場用地全部開發。原處分機關以八十年間派員實地清查時，嘉雲南公司已著手整地，即認定全部一二一筆球場用地皆已開發使用，而無於僅整理其中二十五筆土地作為高爾夫練習場使用，系爭九十六筆土地未開發使用，至今仍維現狀之事實，實令人遺憾！㈡就高爾夫球場用地全部一二一筆土地，八十三年度原處分機關原亦擬全部課徵地價稅，經原告申請復查，經原處分機關派員實地調查瞭解，證實作高爾夫球場使用之範圍，僅二十五筆練習場用地，系爭九十六筆土地確未開發使用，乃同意撤銷原處分，對系爭九十六筆土地仍課田賦。足見至少到八十三年時系爭之九十六筆土地雖在教育部核准之球場用地範圍內，但卻未整地開發使用，否則原處分機關不會同意撤銷課徵地價稅之處分而恢復課徵田賦。（且此情形至今亦同，系爭九十六筆土地仍維原狀而未開發使用）。㈢僱工整地，所費不貲，系爭九十六筆未開發使用之土地若於八十年時已開發使用，在商言商，不可能再多花一筆錢再僱工回復原狀（若因節稅而顧工整地，支出將比獲益多，豈有如此傻瓜﹖），因此，既然到民國八十三年，系爭九十六筆土地仍未整地開發使用而維原課徵田賦時期之使用狀況，八十一年時亦未整地開發使用，乃事理之當然。原處分機關徒以嘉雲南公司於八十年時已著手球場之整地工作，即將一二一筆球場用地於八十一年改課地價稅，而忽至八十三年時系爭九十六筆土地仍未開發使用之事實，實令人遺憾！㈣鈞院八十五年度判字第一四○八號撤銷原處分、原決定之判決理由明列：「惟查原告主張：系爭一二一筆土地雖經教育部核准作為球場用地，但實際僅開發其中之二十五筆土地作為高爾夫練習場，餘九十六筆土地並未開發，仍維持原使用而變更。原處分係依八十年間曾派員清查，以系爭土地已著手整地闢建高爾夫球場作為根據；然而原告並未僱工回復原狀，被告於核定八十三年地價稅時，即以該系爭九十六筆土地仍未整地開發使用而維持原課徵田賦。由此得知，系爭九十六筆土地於八十一年時亦未整地開發使用，乃事理之當然云云。就此，一再訴願決定係以系爭一二一筆土地自八十年起已動工整地，至八十一年三月六日經嘉義縣政府與有關單位會勘時，仍在整地，又球場擅自在系爭八掌溪現河道○○鄉○○○段○○○號附近未經申請施建吊橋部分，亦經嘉義縣政府八十一年三月二日八一府建利字第一六三六三號函，以其違反水利法，裁定罰鍰銀元六千元在案，原告所稱球場僅使用部分土地，核與事實不符，自非可採。至八十三年期地價稅，經會勘部分土地確已『停止』開發且符合課徵田賦標準，其高爾夫球場設立許可證業經嘉義縣政府報請撤銷中，與本案情形不同，自難並論，因而維持原處分。然查，系爭一二一筆土地之全部果真於八十年間動工整地，則於八十三年間其中九十六筆土地仍維持原農地使用而未變更時，則該系爭九十六筆土地應經回復原狀之程序，始能維持為農業用地，絕非如被告所稱『停止開發』所能達成。雖依八十一年三月六日會勘球場意見書載有該球場目前尚在整地階段等情，惟其範圍如何，並未詳為記載，．．．據此並無法證明系爭一二一筆土地全部整地，以及其後九十六筆土地回復原狀之事實。原處分卷內復無被告八十年間派員實地清查資料，以資證明系爭一二一筆全部整地變更農地之使用。．．．綜上所述，被告依嘉義縣政府與有關單位之會勘結果，尚不足以證明原告確於八十年間，將系爭一二一筆土地全部整地，變更為非農業使用，則被告僅憑該會勘結果，而疏於審酌實際情況，『率』就系爭一二一筆土地課徵地價稅，是否悉符實質課稅原則，非無研究餘地。」被告機關在無新證據證明系爭九十六筆土地於民國八十年間「已全部」整地變更為非農業使用之情形下，仍執經鈞院撤銷之前詞而為核課地價稅五十二萬九千四百零五元之「復查決定」，無於行政訴訟法第四條「行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力」之規定，顯目無法紀！訴願及再訴願受理機關竟予維持而一再駁回，更係助長違法！㈤被告機關一再稱，八十一年地價稅開徵時球場尚繼續擴大開闢中，至八十三年地價稅開徵時，因已核准之高爾夫球場設立許可證業經嘉義縣政府於八十三年十月間二度報請教育部撤銷中，該球場『已停止開挖』，經原告提出異議，嗣經原處分機關會同地政及農業單位實地會勘結果，除已供高爾夫練習場使用之八筆土地及編定使用種類為遊憩用地之土地仍課徵地價稅外，餘為一般農業區之水利用地及農牧用地，核與土地稅法施行細則第二十一條第一項規定符合課徵田賦要件者，始准自八十三年當期起改課田賦（見再訴願決定書理由三、）。由該說詞，可明被告堅守錯誤死不認錯之心態。蓋依被告答辯及一再駁回訴願所持理由，原告「停止開挖」既已符合土地稅法施行細則第二十一條第一項課徵田賦之要件，顯見原告至八十三年被告會同地政及農業單位『實地會勘』時，系爭九十六筆土地確尚未開發，而仍維原農業目的使用，否則如何因原告「停止開挖」即回復原農業使用﹖被告機關堅持錯誤之老大心態，可見一斑！四、查「非都市土地依法編定之農業用地，徵收田賦」，土地稅法第二十二條第一項定有明文。而「本法第二十二條第一項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定為農業用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地之土地」，復為土地稅法施行細則第二十一條第一項所明定。系爭九十六筆土地為非都市土地依法編定之農業用地，有嘉義縣水上鄉公所八十四年十二月十一日嘉水鄉八十四年鄉建字第一四五二八號函及系爭九十六筆土地登記簿謄本可稽，雖經教育部核准作為嘉雲南高爾夫球場用地，但卻尚未開發使用已如前述，依上開土地稅法第二十二條第一項本文及土地稅法施行細則第二十一條第一項之規定，自應仍課徵田賦。原處分機關以系爭土地既已經教育部核准作為高爾夫球場用地，且嘉雲南公司確已著手整地，即無於系爭土地確未開發使用之事實，將系爭土地改課地價稅並予裁罰，顯違上開土地稅法及土地稅法施行細則之規定。五、請將再訴願決定、訴願決定、復查決定撤銷，以維法治。
被告答辯意旨略謂︰一、按「已規定地價之土地除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」為土地稅法第十四條所明定。又「關於高爾夫球場用地應如何課徵地價稅乙案，經本部邀請內政部、省市財政廳局等有關機關開會研商，並獲致結論如下，希依會商結論辦理：一、．．．二、高爾夫球場用地如屬土地稅法第二十二條各款規定之土地，可否認為『仍作農業使用』課徵田賦﹖結論：依據內政部六十八年七月三十一日台內地字第一七○○三、一九二九五號函復意見，認為高爾夫球場既屬體育館場，實際上已不作農業生產使用，不應為農業用地，故高爾夫球場用地，除屬土地稅法第二十二條第一項第七款、現行法第二十二條第一項）『非都市土地未規定地價者』外，其屬已規定地價之土地者仍應課徵地價稅。」及「天晟育樂股份有限公司所有經許可籌設之關西鄉村高爾夫球場用地，因違反法令規定被勒令停止開挖整地作業，在停止開挖整地期間是否仍應課徵地價稅一案，復如說明二。說明：一、．．．二、查課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅．．．。準此，本案球場用地雖經查明因開發作業違反有關法令規定，經行政院農業委員會勒令停止開挖整地，惟原核准之雜項執照未被撤銷．．．。是以，在該高爾夫球場之籌設許可未經主管機關撤銷前，其球場用地仍應依上述規定課徵地價稅。」亦分別經財政部六十八年六月二十五日台財稅第三四二一七號及八十四年五月十二日台財稅第000000000號函釋有案。二、卷查本案原告所有坐落嘉義縣○○鄉○○○段○○○○號等一二一筆（實為一○○筆）土地，前以嘉雲南公司之名義申請設立嘉雲南高爾夫球場，並經教育部分別以七十八年七月二十日台（七八）體字第三五四六八號函准設立及八十年七月二十七日台（八十）體字第三九三五三號核發設立許可證（核准面積計四五．五四六五公頃，內含河川地三七．八公頃，限依現況使用，不宜變更為遊憩用地）又一般農牧用地七．六九九一公頃並經嘉義縣政府以八十年一月三日地用字第六三四號函，准予變更編定為遊憩用地。嗣經本處於八十年間實地清查，發現系爭土地全面著手整地闢建高爾夫球場，其實際上已不以農業生產為目的，乃就已規定地價之系爭一二一筆土地予以核課八十一年地價稅計六二九、七五五元；原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起訴願、再訴願，亦遞遭決定駁回；乃據以提起行政訴訟，經大院八十五年度判字第一四○八號判決將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，發還本處重行查核另為適法處分。案經本處重行查核，系爭前經教育部核准設立高球場之土地，既經嘉義縣政府有關單位八十一年三月六日會勘，並於會勘球場意見情形內載明該球場已在開工整地，是其縱未全部整地同時開工，惟仍在教育部核准設立有效期間內，不以農業經營為目的，其理甚明。惟該一二一筆、面積計四五．五四六五公頃之土地（原為八十三筆，後經分割增列二十筆，扣除已徵收之三筆土地外，八十一年開徵時，土地筆數應為一○○筆，面積應為四五三、四六○．三四平方公尺），原核課一二一筆有誤，遂以八十五年八月十六日八五嘉縣稅法字第八五○一六二五○號重行查核決定，將八十一年原課徵之一二一筆土地，更正為一○○筆，面積計四五三、四六○．三四平方公尺，稅額為五二九、四○五元；餘教育部未核准使用之二十一筆土地，面積
五四、三○四．二五平方公尺，恢復課徵田賦。揆諸首揭稅法規定及財政部函釋意旨，並無不合，重行查核決定予以變更，及訴願、再訴願決定遞予維持，亦無違誤。三、按財政部五十年五月二十五日台財稅第○三四九七號函釋：「．．．訴願決定『原處分撤銷』係指撤銷復查決定之處分而言．．．」之意旨。大院八十五年度判字第一四○八號判決所為之撤銷原處分，係指撤銷復查決定之處分而言，應毋庸置疑。是本處八十五年八月十六日八五嘉縣稅法字第八五○一六二五○號重行查核決定，變更原查定課稅處分，核與大院之判決，並無不合，原告執以原處分既經鈞院判決撤銷已不存在，主張本處變更原查定不合程序一節，顯係誤解大院判決意旨所致，所訴洵不足採。四、次按「行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。」固為行政訴訟法第四條定有明文，惟司法院釋字第三六八號解釋復明示：「行政訴訟法第四條『行政法院之判決，就其事件有拘束各關係機關之效力。』仍本於憲法保障人民得依法定程序，對其爭議之權利義務關係，請求法院予以終局解決之規定。故行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，如係指摘事件之事實尚欠明瞭，應由被告機關調查事證另為處分時，該機關即應依判決意旨或本於職權調查事證。倘依重行調查結果認定之事實，認前處分適用法規並無錯誤，雖得維持已撤銷之前處分見解；若行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，係指摘其適用法律之見解有違誤時，該管機關即應受行政法院判決之拘束．．．」。本案係經大院判決理由略謂：「．．．被告僅憑該會勘結果，而疏於審酌實際情況，率就系爭一二一筆土地課徵地價稅，是否悉符實質課稅原則，非無研究餘地．．．應將一再訴願決定及處分（復查決定）均予撤銷，由被告查明後另為適法之處分，以昭折服。」等由，將原處分撤銷，發還本處調查事證後另為適法處分。其撤銷理由既非指摘本案適用法律見解違誤，則本處審酌實際情況後，重行查核決定：「變更原查定。重行核定補徵八十一年地價稅五二九、四○五元。」及訴願、再訴願決定遞予維持，認事用法即難謂有違。五、再查本處於八十年十二月間派員清查系爭土地後，曾以八十年十二月三十一日八十嘉縣稅財字第七○五三九號函通知，系爭一二一筆（筆誤為一二二筆）土地，面積五二五、二○八平方公尺，已變更供嘉雲南公司使用，不符合課徵田賦要件，自八十一年起原課田賦改按一般用地稅率課徵地價稅。原告不但未向本處提出異議申覆，且八十二年地價稅亦按期於八十二年十二月十五日繳納。又其未經申請，即擅自在八掌溪現河道○○鄉○○○段○○○號附近施建吊橋，經嘉義縣政府八十一年三月二日八一府建利字第一六三六三號函責令將違禁設施拆除回復原狀部分，依附案之地籍圖謄本，該吊橋建於教育部核准設立高球場之一○○筆土地中央位置，為訴狀所稱未整地開發仍維持原狀之九十六筆土地中之一筆，顯見原告主張系爭土地除已開發作練習場使用之二十五筆外，餘自始均未開發仍作農業使用乙節，核與事實不符，委不足採。再者，原告於八十一年十月二十日申請其所○○○鄉○○○段二八五之四地號等九筆土地（為教育部許可外，在許可鄰邊之土地），因於七十七年完成產權移轉登記後，未繼續耕作，擅自變更為非農業使用，願自動補繳原免徵之土地增值稅。足證該球場於八十一年地價稅開徵時，尚繼續擴大闢建中。六、準此，上開高球場用地雖屬非都市土地，惟均已規定地價，又其八十一年仍在教育部核准設立有效期間，不以農業生產為目的，其理甚明。本處依財政部六十八年六月二十五日台財稅第三四二一七號函釋：「．．．高爾夫球場既屬體育館場，實際上已不作農業生產使用，不應為農業用地．．．其屬已規定地價之土地者仍應課徵地價稅。」及八十四年五月十二日台財稅第000000000號函釋：「．．．是以，在該高爾夫球場之籌設許可未經主管機關撤銷前，其球場用地仍應依上述規定課徵地價稅。」等意旨，核課地價稅，於法並無違誤。七、至八十三年地價稅開徵時，因該球場實際上已停止開發，且經嘉義縣政府撤銷雜項執照，並於八十三年十二月間二度報請教育部註銷設立許可，其事實原因已消滅，本處乃依原告之申請，派員會同農業單位人員實地勘查結果，除已供高爾夫球場使用之八筆土地及編定使用種類為遊憩用地之十九筆共二十七筆土地仍依法課徵地價稅外，餘為一般農業區之水利用地及農牧用地，符合土地稅法施行細則第二十一條第一項規定課徵田賦要件，遂准自八十三年當期起改課田賦；其與系爭土地八十、八十一及八十二年仍在教育部核准設立許可期間，不以農業經營為目的之情形明顯不同，實不容混為一談。末查，本案係課徵八十一年地價稅案件，並非科罰案件，一併陳明。八、綜上說明，原告之訴無理由，請駁回之。
理由按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。」「本法所稱農業用地，指供農作、森林、養殖、畜牧及與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水，漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池、農用溫室及其他農用之土地。」分別為土地稅法第十四條、第二十二條第一項前段、第十條前段所規定。準此可知，已規定地價之非都市土地，除依法編定之農業用地者外，應課徵地價稅；其編定之農業用地而變更為非農業使用者，已非土地稅法所稱之農業用地，不得依該法規定徵收田賦，自應課徵地價稅。本件被告以原告所有坐落嘉義縣○○鄉○○○段○○○○號等一二一筆土地，為非都市土地，已規定地價，原屬農業用地，前經嘉雲南公司申請設立嘉雲南高爾夫球場，並經教育部於八十年七月二十七日核發設立許可證在案，嗣被告派員實地清查結果，上開土地正整地中，其實際上已不作農業生產使用，乃就該一二一筆土地予以核課八十一年地價稅六二九、七五五元。原告不服，循序提起行政訴訟，經本院八十五年度判字第一四○八號判決（下稱前判決）將再訴願決定、訴願決定及復查決定均撤銷，責由被告查明後另為適法之處分。被告重為復查決定，以經於八十年十二月間派員清查系爭土地後，發現該球場正整地闢建中，曾於八十年十二月三十一日以八十嘉縣稅財字第七○五三九號函致原告，云系爭一二一筆（誤為一二二筆）農地，面積五二五、二○八．五九平方公尺，已變更供嘉雲南公司使用，不符合課徵田賦要件，自八十一年起原課田賦改按一般用地稅率課徵地價稅有案。原告不但未表示不服，且八十二年地價稅亦按期於八十二年十二月十五日繳納。又查原告於八十一年十月二十二日申請其所有崎子頭段二八八之四地號等九筆土地（為教育部許可外，在許可者鄰邊之土地），因於七十七年完成產權移轉登記後，未依規定繼續耕作，擅自變更為非農業使用，自動補繳原免徵之土地增值稅在案，準此足以證明該球場於八十一年地價稅開徵時尚繼續擴大開闢中。由於本案經教育部八十年七月二十七日核發台八十體字第三九三五三號高爾夫球場設立許可證計○○○鄉○○○段○○○號等八十三筆土地，面積四五．五四六五公頃，後經分割增列二十筆土地，除扣除已徵收三筆土地外，八十一年開徵地價稅時應為土地一○○筆，面積為四五三、四六○．三四平方公尺。原告雖辯稱球場用地全部僅二十五筆作為高爾夫練習場使用，上開土地中之九十六筆未開發使用，至八十三年間並無變動，始經被告改課田賦，八十一年度亦應徵收田賦云云。惟原告將上開一○○筆土地供高爾夫球場使用，顯不以農業經營為目的，又其未經申請，擅在八掌溪現河道○○鄉○○○段○○○號附近施建吊橋，違反水利法，案經嘉義縣政府以八十一年三月二日八一府建利字第一六三六三號函裁處罰鍰銀元六千元，並責令將違禁設施拆除回復原狀在案，依附案之地籍圖謄本，系爭吊橋建於教育部核准設立高球場之一○○筆土地中央位置，為原告訴稱未整地開發仍維持原狀之九十六筆土地中之一筆，足證原告執詞主張系爭土地除已開發作練習場使用之二十五筆外，餘自始均未開發仍作農業使用乙節，顯與事實不符；至於八十三年係因該球場實際上已停止開發，且經嘉義縣政府撤銷雜項執照，並報請教育部註銷設立許可證，其事實原因既已消滅，經會同地政與農業單位實地勘查結果，除已供高爾夫球場使用之八筆土地及編定使用種類為遊憩用地十九筆共二十七筆土地仍依法課徵地價稅外，餘為一般農業區之水利用地及農牧用地，核與土地稅法施行細則第二十一條第一項規定課徵田賦要件者相符，准自八十三年當期起課徵田賦，並無不合，與八十一年情形不同，遂重新核算八十一年地價稅原課徵一二一筆土地應更正改為一○○筆，面積四五三、四六○．三四平方公尺，稅額為五二九、四○五元。餘為教育部未核准使用土地二十一筆，面積五四、三○四．二五平方公尺，課徵田賦。揆諸首開規定與說明，尚無違誤。訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合。原告起訴主張：本案原處分已經前判決撤銷，被告變更原查定未另為處分，程序不合。又本案經核准作為高爾夫球場用地之土地中，有九十六筆未經開發，維持原狀，經被告自八十三年起改徵收田賦，足見八十一年間亦符合徵收田賦之要件，前判決已指明僅依被告之會勘紀錄，不足證明該九十六筆土地變更為非農業使用之情形，率課徵地價稅，是否符合實質課稅原則，非無研究餘地。乃被告並無新證據足資證明，仍核課地價稅，有違行政訴訟法第四條規定。又被告因原告八十三年間停止開發該球場，即准該九十六筆土地徵收田賦，足見至八十三年間，該九十六筆土地確未開發維持農業目的使用，否則僅停止開發，如何回復農業使用。該九十六筆土地為非都市土地依法編定之農業用地，復未開發使用為高爾夫球場，依土地稅法第二十二條第一項及其施行細則第二十一條第一項規定應課徵田賦，被告予以改課地價稅並裁罰，顯然違法各云云。惟查本院前判決係指明被告不能僅依未載明整地範圍之會勘意見證明上開土地經全部整地變更為非農業使用之情形而率予課徵地價稅，應再查明另為適法之處分，乃將前之再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）撤銷。是其撤銷者為被告前所為之復查決定，並不包括被告原核定稅捐之處分在內，茲被告重為復查結果變更原核定稅捐之處分，即重為復查決定而未重為核定稅捐之處分，程序上自無不合。又依本院前判決撤銷意旨，應再查明者為事實關係，非指摘被告適用法律之見解有誤，則被告就事實欠明瞭之處，另查得原告所有土地屬於教育部核准設立高爾夫球場使用者為一○○筆，足見已不以經營農業為目的，除實際已開發整地，為原告所不爭執者外，餘原告辯稱未經整地開發之九十六筆土地，其第五二八地號附近，曾經被告施作吊橋，依地籍圖謄本所示，正在該一○○筆土地中央位置；甚且原告所有同段二八五－四地號等九筆農業用土地，位在該一○○筆土地鄰邊，於八十一年間亦因變更為非農業使用而申請補繳原免徵之土地增值稅，足證該一○○筆經核准為球場用地之土地變更為非農業使用之概況。又被告於八十年底清查上開土地後，已致函原告表明改課徵地價稅之旨，未經原告表示不服等情，據以認定上開一○○筆土地已悉整地欲作為高爾夫球場使用，非以農業經營為目的，又已變更為非農業使用，尚符合經驗法則。從而被告據此認定之事實，變更原核定課稅土地之筆數及金額，仍核課本案土地地價稅，參照司法院釋字第三六八號解釋，並無不合，無違行政訴訟法第四條規定之可言。又查被告准自八十三年度起就上開九十六筆土地徵收田賦，係因符合仍作農業用地使用之情形，有被告八十四年四月十三日八四嘉縣稅財字第八四○○五六九四號函暨年４月日會勘紀錄附原處分卷（、頁）足證，並非僅因原告停止開發即謂符合徵收田賦之要件，殊不能以八十三年度該九十六筆土地徵收田賦，即認八十一年度亦未經開發整地應徵收田賦。被告依前述認定之事實維持仍核課本案土地地價稅之處分，洵屬正當。起訴意旨為非有理由。至於本案為核課稅捐之爭訟，無裁罰之情形，原告指被告予以裁罰為違法，非本案所能論究，附予指明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年七月十七日
行政法院第三庭
審判長評事趙永康
評事劉鑫楨評事高啟燦評事蔡進田評事鄭淑貞右正本證明與原本無異
法院書記官郭育玎中華民國八十七年七月二十日