高雄高等行政法院94年度訴字第614號判決

裁判字號：高雄高等行政法院94年訴字第614號判決

裁判日期：民國94年12月30日

裁判案由：營業稅

高雄高等行政法院判決
94年度訴字第00614號原告仙蒂股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人 鄭瑞崙 律師
邱揚勝 律師 林岡輝 律師被告財政部高雄市國稅局代表人 邱政茂 局長訴訟代理人丙○○上列當事人間因營業稅暨罰鍰事件，原告不服財政部中華民國94年5月26日台財訴字第09300634130號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）87年11月至88年12月間經營視聽歌唱，漏開統一發票並漏報銷售額新台幣（下同）10,370,517元，逃漏營業稅518,525元，經法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）查獲，移由高雄市稅捐稽徵處核定補徵營業稅518,525元，並裁處罰鍰2,592,600元；又因未依限提示有關課稅資料文件，另依稅捐稽徵法第46條規定處罰鍰3,000元。原告不服，申經復查，因有關營業稅業務自92年1月1日起由被告承接，經被告復查結果，未獲變更，提起訴願，嗣經財政部94年5月26日台財訴字第09300634130號訴願決定書決定：「原處分（復查決定）關於違反營業稅罰鍰部分撤銷，由被告另為處分，其餘訴願駁回。」原告猶不甘服，就補徵營業稅及違反稅捐稽徵法罰鍰部分提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：㈠訴願決定及原處分（補徵營業稅及違反稅捐稽徵法罰鍰部分）均撤銷。
㈡訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：㈠原告之訴駁回。
㈡訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：㈠原告於87年10月與訴外人乙○○約定，將營業處所所在店屋
（即高雄市○○區○○○路○○○號5樓）內所有之KTV房間及外場全部，全天出租與訴外人乙○○使用，且租賃期限為87年12月l日至88年12月l日，此有店屋租賃契約書可稽（訴外人乙○○委託 李敏煌 為承租名義人），嗣南機組於92年10月6日以調南機防字第09276210941號函送高雄市稅捐稽徵處及台灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）表示：原告為特種飲食業者，於87年ll月至88年12月間，利用駿士商行（為經營免稅菸酒買賣之營業人），向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告實際消費客人結帳付款刷用，而原告利用上游免稅營業人之刷卡機，相關刷卡交易金額均歸戶為上游免稅商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，逃漏稅捐。高雄市稅捐稽徵處鹽埕分處於知悉前揭移送函文意旨後，遂於91年10月16日以高市稽鹽（工）字第0910022575號函通知原告於91年10月23日提示有關課稅資料文件，惟原告將店屋承租予訴外人乙○○後，即無繼續營業，自無持有與本件相關之營業帳冊，且系爭營業處所於90年7月20日發生火災，從而原告並未如期提示有關課稅資料文件，故高雄市稅捐稽徵處遂於91年12月23日依稅捐稽徵法第46條第l項規定，以高市稽法字第0910111374號處分書裁處原告罰鍰3,000元。
㈡高雄市稅捐稽徵處未獲相關課稅資料後，遂據前揭南機組函
文、信用卡請款資料查核輔導清冊及荷商荷蘭銀行信用卡特約商申請書，認定原告87年ll月起至88年12月止漏報銷售額計10,370,517元，從而依營業稅法第32條、第35條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條之規定，以高市稽法字第091011370號處分書核定補徵87年度營業稅78,239元、88年度440,286元，合計補徵營業稅518,525元，並按漏稅額處5倍罰緩。原告於收受前揭高市稽法字第0910111374號及高市稽法字第091011370號處分書後，即於92年2月19日申請復查，復查決果經被告以決定駁回，原告不服，於93年12月10日檢據檢察官之不起訴處分書，認定原告未實際經營仙蒂股份有限公司（下稱仙蒂公司）之事實，提起訴願，經財政部94年5月26日台財稅字第09300634130號訴願決定：
「復查決定關於違反營業稅法處罰鍰部份撤銷，由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。」原告認該訴願決定書中補徵營業稅及違反稅捐稽徵法處罰鍰部分多有違誤，遂提起本件訴訟。
㈢高雄地檢署偵查結果認定，自87年9月起係由乙○○於系爭
營業處所經營，則原告於87年11月至88年12月間並無任何銷售貨物之行為，亦無短報或漏報銷售額之事實，是以被告所為之原處分係違法之行政處分，應予撤銷:
⒈高雄地檢署偵查結果，認定自87年9月起係由乙○○於系爭
營業處所經營，而非 耿聰圻 、 蕭港萍 夫妻，則原告於87年ll月至88年12月間無任何銷售貨物或勞務之行為，自亦無短報或漏報銷售額之事實，從而被告所為之處分，顯係違法。
⒉按「租稅負擔公平原則，為稅制基本原則之一，而所謂負擔
公平，不僅止於形式上之公平，更應就實質上使其實現。」最高行政法院78年度判字第2021號判決可資參照。本件訴願決定及原處分僅以形式上之營業登記，即速斷原告仍須負納稅義務，置原告並無任何銷售貨物或勞務之行為事實於不顧，顯違反租稅負擔公平原則，自應予以撤銷。
㈣依台灣高雄地方法院93年度簡字第3843號94年4月27日訊問
筆錄之記載，訴外人乙○○雖曾供稱其為仙蒂公司之實際負責人，惟訴外人乙○○供述時係基於被告之地位，基於脫免罪責之心態，並未就同地點之部分交易未以仙蒂公司之名義為交易等情事說明清楚，且訴外人乙○○確係以自己之名義或駿士商行之名義進行交易，有仙蒂公司之營業稅及駿士商行之刷卡資料在卷可稽。
㈤按商業登記制度之主要目的在於登記事項真實，確保交易安
全，以及加強管理，避免非法商業活動影響合法業者之正當經營，而致違背稅賦之公平，從而行政機關為課徵稅賦之處分時，得信賴業已向行政機關登記於該地址之商號者，即為於該處經營之實際商號，然若有行為人虛設行號於同地址，以圖免稅賦者，仍應針對該行為人脫免稅賦之實際營業行為，課予漏稅罰，此係法理所必然。查高雄地檢署不起訴處分書認定自87年9月起係由乙○○於系爭營業處所經營，而非原告，則被告自應針對乙○○違反商業登記法及逃漏稅捐之行為課予漏稅罰，被告以形式上之營業登記即速斷原告仍須負納稅義務，置原告並無任何銷售貨物或勞務之行為以及乙○○虛設行號、脫免稅賦等違法行為之事實不顧，顯有違誤。
㈥原告就未提示課稅相關資料之行為，並無過失，是以原處分書係違法之行政處分，應予撤銷:
⒈按：「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無
特別規定者，雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件」司法院釋字第275號著有明文。查87年10月至89年12月止，係由乙○○於系爭營業處所經營，相關營業帳冊資料在乙○○手中，原告自無從提示。再者，系爭營業處所早已停業並於90年7月20日發生火災，此有高雄市政府火災證明書可稽。是以原告對於不提示有關課稅資料文件部分，並無任何過失，故原處分予以處罰，顯有違誤。
⒉次按「依美國內地歲入局（IRS）的見解，下列情形，可認
為具有合理的正當理由（reasonablecause），亦即已盡注意義務，免依內地歲入法第6651條規定就其未依限申報稅捐或納稅科處過失處罰：⑴因為火災或其他災害，致營業或營業紀錄毀滅。」（詳 陳清秀 著稅法總論）。本件系爭營業處所早已停業並於90年7月20日發生火災，是以原告對於不提示有關課稅資料文件部分，並無任何過失，故原處分顯係違法之行政處分，應予撤銷。
二、被告答辯意旨略謂：㈠查原告為特種飲食業者，於87年11月至88年12月間，利用駿
士商行為經營免稅菸酒買賣之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告實際消費客人結帳付款時刷卡用，而原告利用上游免稅營業人之刷卡機，相關刷卡交易金額均歸戶為上游免稅商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，逃漏稅捐，經南機組查獲，有南機組92年10月6日調南機防字第09276210941號函及信用卡請款資料查核輔導清冊相關資料等影本暨荷蘭銀行信用卡特約商申請書附卷可稽，其漏報銷售額之違章行為，洵堪認定。經高雄市稅捐稽徵處審理結果，以原告87年11月起至88年12月止漏報銷售額計10,370,517（87年度1,564,784元，88年度8,805,733元），核定補徵87年度營業稅78,239元、88年度440,286元，合計補徵營業稅518,525元，尚無不合。又原告復執前詞主張87年12月起即將系爭營業處所出租予乙○○經營乙節，查原告係為依公司法設立之法人，原告雖將ＫＴＶ店租予乙○○經營，惟既同意乙○○以原告名義繼續經營及開立統一發票，此由原告於87年10月至88年12月均辦理營業稅申報可資證明，況原告係中華民國境內銷售貨物或勞務之營業人，自應依規定繳納營業稅，至繳納之稅捐，應如何分攤，則屬原告股東與 王君 之債權債務私權關係，原告主張撤銷原核定補徵營業稅部分，核不足採。
㈡另原告訴稱於接獲高雄市稅捐稽徵處鹽埕分處函知於91年10
月23日提示有關課稅資料文件，並非拒不提示相關資料供核，乃因相關營業帳冊資料，在乙○○手中，且營業處所早已停業，並於90年7月20日發生火災，原告事實上亦無法提供相關帳冊資料乙節。查高雄市稅捐稽徵處鹽埕分處於調查本案時，於91年10月16日以高市稽鹽（工）字第0910022575號函通知原告於91年10月23日提示有關課稅資料文件，該函於91年10月18日合法送達，惟原告屆期並未提示相關資料供核，高雄市稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第46條第1項規定予以裁處罰鍰3,000元，洵無不合。
理由
壹、程序方面：查營業稅自88年7月1日改為國稅後，本應由財政部各地區國稅局負責稽徵，惟因各地區國稅局鑒於組織架構、辦公廳舍等相關問題，原經行政院依稅捐稽徵法第3條規定，核定委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵；嗣行政院復以89年6月16日台89財17557號函核定自92年1月1日起，將委託各直轄市、縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅，回歸由財政部各地區國稅局稽徵，是原告以財政部高雄市國稅局為被告提起本件訴訟，並無不合，合先敘明。
貳、實體方面：
一、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．四、短報、漏報銷售額者。」行為時營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項、第43條第1項第4款定有明文。
又「拒絕稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員調查，或拒不提示有關課稅資料、文件者，處新臺幣3千元以上3萬元以下罰鍰。」稅捐稽徵法第46條第1項亦有明定。
二、原告於87年11月至88年12月間經營視聽歌唱，漏開統一發票並漏報銷售額10,370,517元，逃漏營業稅518,525元，經南機組查獲，移由高雄市稅捐稽徵處核定補徵營業稅518,525元，並裁處罰鍰2,592,600元（罰鍰部分業經訴願決定撤銷，不在本件爭執範圍）；又因未依限提示有關課稅資料文件，另依稅捐稽徵法第46條規定處罰鍰3,000元等情，有高雄市稅捐稽徵處91年12月22日高市稽法字第0910111370號、0000000000號處分書、第一商業銀行93年8月12日（93）一十全字第693號函附交易明細表、原告87～88年度營利事業所得稅結算申報書、營業稅年度彙總申報資料查詢作業、高雄市稅捐稽徵處鹽埕分處91年10月16日高市稽鹽（工）字第0910022575號函等附於原處分卷可稽，且經兩造分別陳明在卷，洵堪信實。
三、本件原告所爭執者厥為系爭營業處所，自87年9月起係訴外人乙○○所經營，並非原告，則原告於87年11月至88年12月間並無任何銷售貨物之行為，亦無短報或漏報銷售額之事實，及原告就未提示課稅相關資料之行為，係因火災所造成，原告無法提供，並無過失，是被告所為之處分，顯係違法云云；惟查：
㈠原告為特種飲食業者（視聽歌唱業、舞場業），其實際負責
人耿聰圻、蕭港萍夫妻，於87年12月間將系爭營業處所以出租方式轉由訴外人乙○○經營之事實，固為兩造所不爭執，惟原告係依公司法設立之法人，其業務之經營並不因法人內部自然人之變更（本件並未變更代表人）而受影響，即其法人之本質仍屬存在，對外責任之歸屬仍須由該法人負責。則查，原告固將其ＫＴＶ店租予訴外人乙○○經營，然仍允訴外人乙○○以原告名義繼續經營及開立統一發票之事實，業據證人乙○○於本院行準備程序時結證稱：「（問：有無向仙蒂公司承租營業場所？）我在民國87年時，是有向仙蒂公司承租營業場所。」「（問：證人承租該營業場所後，是否有自己為經營？）我是承租下來經營酒店，名稱並未為變更，仍是使用仙蒂公司登記的牌照去經營。營業稅則是交由會計人員去處理，因為高雄市政府營利事業登記處的人員都會固定來做稽核，所以相關的稅捐應該都有繳納。我承租該營業場所，事實上已經包含租牌（即營業執照），所以租金才會那麼高，達到十六萬元。否則以房屋老舊的狀態，不可能租金會那麼高，．．．。」「（問：證人承租該營業場所時，是否該營業場所中即已經有刷卡機？）是。我承租時，租金就已經包含稅金和發票的部分。我進去經營時，就已經有美國運通銀行的刷卡機，但因為比較貴，所以我沒有使用。我後來是透過 張有財 找台北銀行的人來裝刷卡機。而刷卡機是店有需要時，銀行就會來裝設。因為張有財有駿士商行的牌照，所以他可以向銀行申請刷卡機，我個人沒有公司牌照，所以向銀行申請刷卡機，銀行也不會准。」「因為當時耿聰圻表示該營業場所是合法的，所以我才會承租下來，租金是連牌照一起租下來，這樣比較方便，就不用再去申請牌照。」「實際上是我在經營酒店和客人作交易，只是牌照是使用仙蒂公司的牌照，因為在我向其承租場所的租金中，已含有承租牌照的部分。」等語（詳本院94年12月14日準備程序筆錄），復有原告87年10月至88年12月營業人銷售額與稅額申報書（詳本院卷）及前揭原告87年、88年度營利事業所得稅結算申報書（詳原處分卷第208頁至215頁）附於原處分卷可佐，足見原告仙蒂公司於87年11月至88年12月間確有營業之事實至明。則原告係中華民國境內銷售貨物或勞務之營業人，自應依規定繳納營業稅，至其與訴外人乙○○間之關係，核屬債權債務私權關係，無礙本件稅捐之核定補徵，是原告主張自87年11月至88年12月間並無任何銷售貨物之行為，亦無短報或漏報銷售額之事實，被告核定補徵營業稅之處分係屬違法云云，並不可採。
㈡原告於87年11月至88年12月間有營業之事實，業如前述，且
其營業係利用駿士商行為經營免稅菸酒買賣之營業人，向收單機構申請授權之刷卡機，轉供原告實際消費客人結帳付款時刷卡用，而原告利用上游免稅營業人之刷卡機，相關刷卡交易金額均歸戶為上游免稅商號之銷售額，藉以規避實際銷售額，逃漏稅捐，亦有信用卡交易請款資料查核輔導清冊（詳原處分卷第21～23頁）、荷商荷蘭銀行信用卡特約商申請書、荷商荷蘭銀行松山分行月結單（詳前卷第16～20頁）、第一商業銀行存款明細分類帳（詳前卷第224頁～230頁）等附於原處分卷可稽，且經證人乙○○前揭證述明確，則原告自87年11月起至88年12月止，其漏報銷售額經高雄市稅捐稽徵處審理結果10,370,517（87年度1,564,784元，88年度8,805,733元），核定補徵87年度營業稅78,239元、88年度440,286元，合計補徵營業稅518,525元，尚無不合。
㈢第按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無
特別規定者，雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件」司法院釋字第275號著有明文。經查，本件高雄市稅捐稽徵處鹽埕分處為查核原告87年、88年信用卡交易資料及進銷交易情形，乃依稅捐稽徵法第30條規定，於91年10月16日以高市稽鹽（工）字第0910022575號函通知原告於91年10月23日提示原告87年、88年營業帳簿、進項憑證、銷貨發票存根、營利事業所得稅結算申報書、信用卡簽約相關資料文件，該函於91年10月18日送達原告，有高雄市稅捐稽徵處鹽埕分處前揭函及回執附於原處分卷（詳原處分卷第6、7頁）可稽。原告雖主張87年10月至89年12月止，係由乙○○所經營，相關營業帳冊資料在乙○○手中，原告自無從提示。再者，系爭營業處所早已停業並於90年7月20日發生火災云云；惟查，原告係依公司法設立之法人，其業務之經營並不因法人內部自然人之更易而受影響，如前所述，則相關帳冊資料依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法規定，自應由原告保管，縱如原告主張相關營業帳冊資料在乙○○手中為真實，原告亦得向乙○○取回以供查核；況依行為時前開辦法第26條規定，營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序終了後，至少保存十年。如有因不可抗力之災害而損毀或滅失，則須報經主管稽徵機關查明，原告固提出高雄市政府消防局91年6月10日高市消防鑑字第6916號火災證明書，證明原告營業場所（高雄市○○區○○○路○○○號5樓）於90年7月20日10時7分發生火災，惟原告並未依規定報經主管稽徵機關以資查明該帳證資料是否確已損毀或滅失，亦無法舉證證明相關帳證資料確實於該次火災中滅失情事，其經高雄市稅捐稽徵處依法函請提示相關帳證資料而未提示，縱無故意，亦難謂無過失，是原告主張原告對於不提示有關課稅資料文件部分，並無任何過失云云，並不可採。從而，高雄市稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第46條第
1項規定，裁處原告罰鍰3,000元，並無不合。
四、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告以原告於87年11月至88年12月間經營視聽歌唱，漏開統一發票並漏報銷售額10,370,517元，逃漏營業稅518,525元，乃依行為時營業稅法第51條第3款規定，核定補徵營業稅518,525元（罰鍰2,592,600元部分業經訴願決定撤銷）；又因未依限提示有關課稅資料文件，另依稅捐稽徵法第46條規定處罰鍰3,000元，並無不合；復查決定及訴願決定予以維持，亦無違誤；原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘主張與舉證均與判決之結果不生影響，故無逐一論述之必要，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年12月30日
第二庭審判長法官江幸垠
法官簡慧娟法官戴見草以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國94年12月30日
書記官蔡玫芳