裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第2670號判決
裁判日期：民國94年10月27日
裁判案由：稅捐稽徵法
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第02670號原告日商‧日本郵船股份有限公司臺北分公司代表人甲○○○訴訟代理人 蔡朝安 律師複代理人 黃士洲 律師
張逸婷 律師(兼送達代收人)被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）住同上訴訟代理人乙○○上列當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國93年6月7日台財訴字第0930005904號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣法務部調查局南部地區機動工作組（下稱南機組）查獲原告於民國（下同）87年11月至89年1月間應支付予東亞運輸倉儲股份有限公司（下稱東亞公司）管理費計新臺幣（下同）12,558,660元，卻以高雄港務局開立之統一發票作為進項憑證，涉嫌未依法取得憑證，乃檢附調查筆錄影本等移由被告審理結果，依稅捐稽徵法第44條規定，按其未依規定取得憑證之總額處5﹪罰鍰計627,933元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈緣87年1月1日起，原由高雄港務局承攬之裝卸業務，改制
由民間船舶貨物裝卸承攬業經營，高雄港務局為籌措原受雇於高雄港務局之碼頭工人資遣、安置費用，遂向裝卸承攬業者、貨主或船東強制徵收裝卸管理費。按「在商港區域內經營有關貨物裝卸、倉儲、駁運作業、服務旅客等棧埠管理事項之管理規則，由交通部定之。」「前條申請人（即裝卸承攬業者），應於核准籌設期間內，依法辦理公司或商業登記，並備妥營運設施後，檢具左列文件一式二份及許可證費，申請商港管理機關許可並發給營業許可證始得營業：六、船舶貨物裝卸管理費繳款同意書。」「商港管理機關對船舶貨物裝卸承攬業，得以約定方式收取管理費。」為商港法第23條之2及商港棧埠管理規則(按原名為國際商港棧埠管理規則)第87、90條所規定。再按，規費法第7條規定，「各機關、學校為特定對象之權益辦理下列事項，應徵收行政規費。‧‧‧一、‧‧‧檢查、稽查、稽核、查核‧‧‧。五、為公共利益而對其特定行為或活動所為之管制或許可。」核系爭管理費實應定性為港務局基於商港法之授權，為執行管理港埠裝卸承攬作業、管制裝卸承攬業者之權責所徵收之行政規費甚明。
⒉按營業稅法第3條第2款之規定，提供勞務予他人，或提供
貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞務。查東亞公司付與高雄港務局之管理費，實為原告公司請其轉付者，故探究系爭管理費是否係營業稅法所規定之受有勞務給付之對價者，應以管理費之最後取得者即高雄港務局，是否有依營業稅法規定提供勞務，為判斷標準。於87年1月1日高雄港民營化之前，因為碼頭貨物之裝卸服務是由高雄港務局提供，所以各船東、船務總代理、港口代理、貨主或報關行必須向港務局給付名為「裝卸費」之承攬報酬。民營化以後，高雄港務局已經不再提供任何勞務服務予輪船業者或貨物裝卸業者，僅是依職權為監督管理，高雄港務局依商港法及商港棧埠管理規則所收取之「裝卸管理費」並非私法上之承攬報酬，是系爭管理費並非提供勞務之對價，非營業稅法所規定之銷售行為。又高雄港務局將專用碼頭出租予原告，原告委託東亞公司於該碼頭辦理貨物之裝卸，高雄港務局無權再以原告或貨物裝卸業者使用碼頭以裝卸貨物為由，收取管理費，鈞院93年訴字第2497號判決亦同斯旨。
⒊高雄港務局乃本諸商港棧埠管理規則第120條之授權，制
定船舶貨物裝卸承攬業繳款同意書範本(下稱「繳款同意書」），作為裝卸承攬業設置申請所應檢附之文件，並於86年8月5日頒布「高雄港船舶貨物裝卸承攬業設置管理手冊」（下稱「設置管理手冊」）及管理費收費標準，以貨櫃大小及出租碼頭不同費率，計收管理費。前揭相關規則、手冊與繳款同意書雖均有規定裝卸承攬業者應繳納管理費，作為高雄港務局收取費用之權源，然各該規定均就管理費之繳交作有保留規定，諸如得以「約定方式收取管理費」（商港棧埠管理規則第90條參照）及「但另有約定者從其約定」（設置管理手冊第19條參照）等，是故解釋上不僅計價、付款方式、細節等事項，均得透過雙方約定予以更改，裝卸管理費亦非不得透過兩造約定，轉由實際負擔者（即委託人）直接付款予高雄港務局。按「委託人委託棧埠作業機構作業時，應預付棧埠業務費，提貨時應先付清棧埠業務費。但另有約定者，從其約定。」「依據商港法‧‧‧貨方（報關行、運輸行、各廠商貨主等）及船舶貨物裝卸承攬業應於業務申請時，依本須知之規定辦妥預繳棧埠業務費或付費保證手續。」「棧埠費用係指‧‧‧等費率表規定之費用及裝卸管理費‧‧‧。」為商港棧埠管理規則第4條及高雄港務局棧埠業務費預收及付費保證實施須知第2、3條所明定，系爭裝卸管理費既屬棧埠費用之一，依前開規定，原告本有依法繳納之義務，無論是直接支付或預繳，抑或提出付費保證，並非專屬裝卸承攬業者所應繳納之費用甚明。
⒋高雄港務局基於商港棧埠管理規則第90條、設置管理手冊
及裝卸承攬業繳款同意書，而有向東亞公司收取系爭裝卸管理費之權源，惟同時亦得基於系爭裝卸管理費為原告使用棧埠設備所生之業務費用，而按棧埠管理規則第4條及碼頭租約約定，直接向原告請求，故系爭裝卸管理費性質上即相當於原告與東亞公司所共同承擔之民事上連帶債務，高雄港務局得任擇原告或東亞公司之一求償。今若東亞公司給付予高雄港務局後，尚得基於內部委任契約關係，向原告求償。按高雄港務局既得基於不同法令或契約權源，而分別向原告或東亞公司求償系爭裝卸管理費，已如前述，系爭裝卸管理費收取關係即不侷限於僅得以東亞公司作為契約相對人，毋寧亦容許如本案情形，透過特約方式，由高雄港務局與原告形成契約兩造，並由原告直接將系爭裝卸管理費支付予高雄港務局。
⒌當事人得依法令規定與契約約定，就系爭裝卸管理費之支
付，自由決定透過東亞公司代收代付，抑或是改由原告直接支付予高雄港務局者，均殊無構成跳開發票之違章。①按商港棧埠管理規則第4條及第90條均規定系爭管理費雖向委託人（貨主）或裝卸承攬業者收取，然均明確設有但書「但另有約定，從其約定」，察其意旨，與75年9月1日起實施之「高雄港務局港埠作業委託人（申請人）指定開立專用發票買受人之作業規定」(下稱指定專用發票買受人之作業規定)相同，均基於一切港埠業務費用之實際負擔人均為委託人，旨在為便利委託人及裝卸承攬業者作業之彈性，容許透過事前選擇申報方式，由委託人或裝卸承攬業者支付，減少不必要程序勞費，並抒解裝卸承攬業者之資金壓力，立意堪屬良善。②東亞公司僅為裝卸承攬業者，本身並非受託處理貨物之貨主，其依棧埠管理規則第90條及繳款同意書約定，支付系爭裝卸管理費，不過是履行其與原告間之委任契約之給付義務，而僅屬代收代付性質罷了！並非履行自己之債務。又本件東亞公司鑒於系爭裝卸管理費負擔至鉅，曾於申請設置許可當時（即86年中），於繳款同意書上加註但書，經高雄港務局蓋印同意在案，就系爭裝卸管理費之負擔，約定待省交通處與輪船公會協議通盤檢討省交通處86年11月26號86交三字第53455號函後，始按結論行事，亦可顯見高雄港務局於許可東亞公司設置時，同意保留負擔系爭裝卸管理費之對象，未要求僅得由東亞公司來支付系爭裝卸管理費。③基於系爭裝卸管理費實際負擔人既為原告，復以各該法令規定與契約約定均明示或默示得由高雄港務局直接向原告收取系爭裝卸管理費者，當事人三方將東亞公司隱名代理處理事務之關係，依照指定專業發票買受人之作業規定辦理，轉為顯名代理關係，由原告成為系爭法律關係之相對人，直接支付系爭裝卸管理費，自無不許之理。④今無論當事人選擇以東亞公司名義之隱名代理，或以原告名義之顯名代理，當事人等均於相關交易、申報文件上表明款項金額及交易相對人身份，而可輕易察知當事人間之代理、委任關係，原告因此取具之高雄港務局專用發票殊無構成難以勾稽，或使東亞公司短報銷售額之情事，自難謂原告依前開管理規則第4條、碼頭租約及指定買受人作業規定，直接支付系爭裝卸管理費予高雄港務局並取具專用發票，構成非自實際交易相對人取得憑證或跳開發票之違章行為，至屬明顯。
⒍按指定專用發票買受人之作業規定係自75年9月1日施行至
今，其適用範圍不限於港務局依商港棧埠管理規則第90條所收取之系爭管理費，尚包括港埠其他費用，此有指定買受人申請單及高雄港務局於94年2月22日所開立之編號DW00000000號、金額111,576元之專用發票為例，台強股份有限公司就編號9001之港灣業務費、9003之船機工具使用費、9005之貨物滯留費等，均依規定指定原告為專用發票買受人可稽。依前揭客觀事實可知，從指定買受人作業規定於75年9月1日施行至今，除系爭管理費之外，從未遭到任何稽徵機關所質疑。另縱認定系爭管理費屬私法上勞務銷售者，系爭管理費與港棧其他業務費性質上同屬使用港埠設備所生之費用，實無本質上之差異，益證無論從民法或營業稅法之觀點，均無限制系爭管理費僅得由港務局向東亞公司收取，而不得由原告直接支付，或應給予差別待遇之必要。
⒎94年1月14日通過之行政罰法第2章第7條以下，明定行政
秩序罰之裁處，除應該當客觀構成要件，尚應具備諸如故意、過失（第7條）、違法意識（第8條）、責任能力（第9條）、防果義務（第10條）、非依法令行為（第11條）、非正當防衛（第12條）、非緊急避難（第13條）等等諸項主、客觀違法性要件。雖行政罰法尚未正式施行，然非不得基於落實法治國家依法行政之意旨，將之視為行政法一般原理原則予以適用之。今縱退步言之，認為原告係非自實際交易對象取得發票，而涉有跳開發票之違章者，然就本件行為罰之裁處，亦應進一步審視其是否為「依法令之行為」而欠缺客觀違法性，或因善意信賴政府法規之外觀，業已善盡注意義務，而無違章之主觀故意或過失。
⒏原告係依客觀有效之政府法令，取得港務局所開立之專用
發票，自屬依法令行為，不應處罰。按原告將系爭管理費直接支付予高雄港務局，並取得其所開立之專用發票，係依據高雄港務局於75年7月16日所頒布之指定專用發票買受人之作業規定，而該規定則為高雄港務局基於商港法第
23條之2之授權及為執行商港棧埠管理規則第90條但書：「商港管理機關9對船舶貨物裝卸承攬業，得以約定方式收取管理費。」，所制定之細節性規定，性質上應相當於行政程序法第159條第2項第1款所稱之關於機關業務處理方式之行政規則。依中央法規法第7條規定，該指定買受人作業規定經發布後即生效力，自屬具有拘束力之政府法令。故原告依該規定，由東亞公司指定原告為管理費勞務之買受人，取具高雄港務局所開立之專用發票，自屬依法令毋庸處罰之行為，至屬明顯。
⒐今縱再退步言之，指定專用發票買受人之作業規定縱與營
業稅法令有扞格之處，原告亦善意信賴該作業規定之合法外觀，已善盡注意義務，實無主觀故意、過失可言。①按稅捐違章之裁處，即稅捐秩序罰，本質上仍為廣義國家刑罰權之一環，同時也是維護稅捐行政秩序之手段，稅捐秩序罰本身並非目的。又稅捐秩序罰內涵懲罰本質，故不應僅以違章行為人該當稅法條文所描述之客觀處罰要件事實為已足，更應以違章行為人主觀上具備故意、過失等責任要件為必要，特別是違章行為人透過違犯稅法之行為，所展現之逃漏稅捐之違法意識，故司法院釋字275號乃揭櫫「人民違反法律上義務而受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件」，復甫立法通過之行政罰法第7條除明揭「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰」基本原理之外，更於立法理由中宣示該法揚棄行為罰「推定過失」之制度。②次按信賴保護原則作為一般公法上原理原則，不僅適用於給10付行政領域，舉凡國家任何行使公權力之行為，特別是公權力機關所發布之法令，人民均得按其公權力之外觀，信賴其係合法、有效，所為之私法上、公法上法律安排，即應受到保護。③本件高雄港務局75年頒布指定專用發票買受人之作業規定，並立即函知當地主管稽徵機關（即高雄市稅捐稽徵處及鼓山分處）在案，業經近20年之反覆施行，均得作為原告善意信賴該指定買受人作業規定與營業稅法令，應全無扞格之「信賴基礎」，原告及東亞公司信賴該作業規定合法、有效，乃申請指定原告為專用發票買受人並直接支付費用之「信賴表現」，自應受到保護。是故，今縱如被告所言原告有未向實際交易人取得發票之違章行為者，原告基於善意信賴該作業規定之合法、有效，即應受信賴之保護，而認定原告業已善盡遵守營業稅法令之注意義務，自無主觀之故意、過失可言。⒑原告依高雄港務局頒布、施行之作業規定，而取具其所開
立之專用發票，縱有不符營業稅法令而涉跳開發票疑義者，此本應由港務機關與稽徵機關共同協調出一致之作法，基於行政「誠實信用原則」，亦不應責由原告承擔行為罰之不利益。①按行政程序法第8條明定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」行政法院早於52年判字第345號判例承認該原則於公法上之適用，即謂：「公法與私法，雖各具特殊性質，但二者亦有共通之原理，私法規定之表現一般法理者，11亦可適用於公法關係。依本院最近之見解，私法中誠實公平原則，在公法上應有其類推適用。」有違誠信原則之行政處分，即屬違反一般行政法原理原則，應予撤銷。②查指定專用發票買受人之作業規定既為高雄港務局所頒布之行政規則，且於75年施行前，亦有兩度函知當地主管稽徵機關，渠等從未函覆表示任何不同意見，今該作業規定如與營業稅法令有扞格之處者，依法治國依法行政原則，本應由稽徵機關主動與高雄港務局聯繫，相互協調出一致之作法，供納稅義務人遵循，始屬正辦。③今若依被告所指，無異要求納稅義務人應主動「懷疑」且不遵守港務主管機關所頒布之作業規則，始可免受處罰者，無異是將稽徵機關應主動與港務主管機關協調之責任，推卸予恪遵港務法令之原告負擔，違反行政誠實信用原則，至屬明顯。
⒒緣高雄港務局、東亞公司及原告三方係依高雄港務局制定
之指定專用發票買受人之作業規定之作業規範行事，而發生被告所指跳開發票之情形，姑不論上開作業規範之規範位階為何，高雄港務局也屬國家之行政機關，人民信賴此等作業規則行事，另一行政機關再課予以漏稅責任，從行政一體之角度言之，似有不當。再者，對東亞公司而言，進銷稅額相減結果，12其並無任何營業稅需繳納，而高雄港務局與原告應納之營業稅額也不會因此跳開發票行為而有出入。
⒓在「罪刑法定主義」之要求下，具有懲罰作業之刑法，也
承認構成要件合致之行為，可以因為其不具實質違法性而排除其刑事制裁之法律效果。則在稅法之領域，基於實質課稅原則，一個形式外觀違反稅法規範之事實，論之實際，卻無威脅稅收實現之任何實質危險存在時（這裏強調的是「危險」，而不是「實害」結果），同樣也不應認定為漏稅違章或行為違章。
⒔「營利事業受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，
其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。」營利事業所得稅查核準則第18條之2定有明文，次按「貴公司受託代辦進口，代為支付規費及其他什支等，於收付之間無差額，其取得之憑證買受人載明為受託人者，得於收取佣金或手續費所開立之統一發票『備註』欄註明其代收付之項目與金額，免予列入統一發票之銷售額及總計金額，其所取得之原始憑證，應由受託人（貴公司）依規定列帳處理並保存。」有財政部賦稅署75年12月18日台稅二發第0000000號函釋足供參照，是所稱「代收代付」係指收付間並無任何差額。蓋由東亞公司轉交管理費與高雄港務局，若可認屬代收代付，而免開立憑證，今由原告逕自繳交管理費與高雄港務局，憑證買受人亦直接載明為原告，款項交付與憑證開立，符合交易實態，較之一般代收轉付之情況，除可減少交易成本，使港務局與東亞公司、東亞公司與原告間，無須再行開立憑證外，此舉亦無逃漏稅捐之可能，依舉重以明輕之法理，應無認本件貨櫃裝卸管理費之支付方式非係代收代付。訴願決定無視原告上開「代收轉付」之主張，亦未說明其不採之理由，誠屬可議。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營業人會計帳簿憑證之管理辦法，由財政部定之。」
、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」及「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5﹪罰鍰。」分別為行為時營業稅法（下稱營業稅）第34條、稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項及稅捐稽徵法第44條所明定。
⒉原告於87年11月至89年1月間支付予東亞公司管理費計
12,558,660元，未依法取得憑證，其違章事實有調查局之調查筆錄、東亞公司會計 歐陽紅 、原告之受託人 洪美慧 分別於92年5月26日、6月6日於被告辦公室所作之談話筆錄、高雄港務局之談話筆錄及高雄港務局裝卸作業計費通知單等相關影本附卷可稽。
⒊系爭管理費究屬公法上規費或私法上勞務之銷售，與本案
無涉。因系爭管理費由當地商港管理機關向船舶貨物裝卸承攬業者收取，本案原告並非船舶貨物裝卸承攬業者，故管理費究屬公法上規費或私法上勞務之銷售與本案無涉。惟系爭管理費須徵得船舶貨物裝卸承攬業者之同意，而非向其徵收，固為當地商港管理機關與業者間之契約行為，並非規費。但分析其所適用之法令可知本契約之主體無法移轉，由當地商港管理機關發給許可證始得營業（商港棧埠管理規則第87條），且明定許可證不得出租或轉讓（商港棧埠管理規則第95條）。
⒋本案其實即為棧埠作業機構（東亞公司）於商港區域內，
經營船舶貨物裝卸、搬運之業務，而向當地商港管理機關申請許可，依商港棧埠管理規則之規定，訂立一契約，同意繳納系爭管理費。而本案原告基於有貨物需裝卸、搬運，而委託棧埠作業機構（東亞公司）提供勞務，並依商港棧埠管理規則第4、11條向棧埠作業機構（東亞公司）支付棧埠業務費。至其間約定債權、債務如何清算均不影響各相對人之地位。即廣義之債（契約）並不會因狹義之債（請求權）之移轉而移轉，廣義之債僅於契約承擔（概括承受）時發生移轉。原告代棧埠作業機構（東亞公司）向當地商港管理機關支付系爭管理費，係狹義債之移轉，契約主體並不因此改變。不可能因約定由原告支付系爭管理費，即由原告負擔商港棧埠管理規則第9、10、34條等責任，而成為該契約之當事人。
⒌依國際商港棧埠管理規則第90條規定，貨櫃裝卸管理費固
得由商港管理機關和船舶貨物裝卸承攬業以契約訂定，惟本件案外人高雄港務局與東亞公司訂有契約，高雄港務局於收取管理費後，依法仍須開立發票予東亞公司；而原告另與東亞公司訂立契約，負有繳交管理費之義務，原告於繳交管理費後，自應向東亞公司取具發票，始符合加值型及非加值型營業稅法之精神。從而，原告以管理費收取方式之約定，進而導出高雄港務局可以開立統一發票予非契約當事人之原告，顯為推託之辭，不足採信。
⒍另原告主張東亞公司係處於代收轉付乙節，經查本件貨櫃
裝卸管理費之支付方式，並非由東亞公司向原告收取後，再轉付高雄港務局，而係由原告直接將款項交付予高雄港務局，並由高雄港務局直接將發票交付予原告，故無代收轉付之適用。再依加值型及非加值型營業稅法之精神，即上中下游營業人進、銷項稅額層層相互扣抵後，就加值額課徵營業稅，不得由上游營業人逕以契約約定直接將統一發票開給下游（跳過中間商）營業人，藉以規避營業稅。棧埠作業機構（東亞公司）提供勞務即屬行為時營業稅法第3條第2項規定銷售銷勞務之行為，並依同法第14、16條之規定計算銷售額，故系爭管理費亦包括在內。原告之交易對象為棧埠作業機構（東亞公司），並非高雄港務局，被告依稅捐稽徵法第44條之規定，應自他人取得憑證而未取得，處原告以5%罰鍰，並無違誤。
⒎又原告主張信賴保護部分：高雄港務局開立發票之行為係
事實行為，並非授益行政處分，不得主張信賴保護。高雄港務局所頒之指定專用發票買受人之作業規定並未與法不合，惟就本案並不適用，故本件並非法令變動，因原由高雄港務局於商港區域內從事船舶貨物裝卸、搬運之業務，卻自87年起部分委由第三人東亞運輸倉儲股份有限公司承作，就委外經營部分高雄港務局已非當事人如何依指定專用發票買受人之作業規定開立發票。高雄港務局未依稅法相關規定開立發票自屬違法，原告未查即屬有過失。原告並無可恃之信賴基礎，又有違法未查之過失，自不得引用信賴保護之法理，要求被告承認其違法行為適法，而免予處罰。
理由
一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5﹪罰鍰。」為稅捐稽徵稅法第44條所明定。又依營業稅法第3條第2項及第16條規定，銷售勞務之行為，其銷售額為營業人銷售勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。
二、本件原告於87年11月至89年1月間，委託貨物裝卸承攬業東亞公司於高雄港碼頭辦理貨物裝卸承攬，支付予東亞公司費用中關於東亞公司對高雄港務局應負擔之管理費計12,558,660元，以高雄港務局開立之統一發票作為進項憑證，未向東亞公司取得憑證之事實，此有東亞公司人員(會計)歐陽紅、高雄港務局人員 周昭廷 、原告公司人員洪美慧之調查筆錄影本及專用發票附原處分卷為證，復為原告所不爭執，被告按其未依規定取得憑證之總額處5﹪罰鍰計627,933元，揆諸首揭規定，並無不合。原告不服，為如事實欄所載主張。經查；
(一)、於商港區域內，經營船舶貨物裝卸、搬運之業務，應依商
港棧埠管理規則向當地商港管理機關申請許可，並依同規則第90條規定，得由商港管理機關和船舶貨物裝卸承攬業約定繳納管理費。本件船舶貨物裝卸承攬業東亞公司出具卷附之船舶貨物裝卸承攬業繳款同意書予商港管理機關即高雄港務局，性質上即是根據上述規定，約定由其繳納裝卸管理費。是本件依商港棧埠管理規則船舶貨物裝卸承攬業繳納管理費之權利義務關係，係存在於東亞公司與高雄港務局之間，而非原告與高雄港務局之間。即使此項管理費係因裝卸貨物所產生，東亞公司轉嫁予原告負擔，仍無從變更上開權利義務關係之主體，東亞公司向原告收取此項費用，屬於其為原告辦理貨物裝卸承攬所收取之費用，依營業稅法第16條規定，銷售勞務之行為，其銷售額為營業人銷售勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用，此部分亦屬東亞公司銷售勞務予原告之銷售額範圍。至原告就此項東亞公司轉嫁由其負擔之費用，直接支付予高雄港務局，僅係支付方法不同，亦屬原告對東亞公司支付費用，並無從變更上開支付管理費之權利義務關係之主體。是原告對東亞公司所負之義務(支付東亞公司銷售勞費用)，與東亞公司對高雄港務局所負義務(支付管理費)，各自獨立，內容亦不相同，兩者並不生代收代付問題，亦即高雄港務收取管理費後，依法應開立發票予東亞公司，原告支付費用應向東亞公司取具發票，原告直接將款項交付予高雄港務局，並由高雄港務局開立統一發票直接交付予原告，即屬跳開發票。原告主張本件屬代收代付云云，並無足據。
(二)、高雄港務局棧埠業務費預收及付費保證實施須知第2、3條
雖分別規定「依據商港法‧‧‧貨方（報關行、運輸行、各廠商貨主等）及船舶貨物裝卸承攬業應於業務申請時，依本須知之規定辦妥預繳棧埠業務費或付費保證手續。」「棧埠費用係指倉租、機械設備租金、碼頭通過費(管道通過費)等費率表規定之費用及裝卸管理費‧‧‧。」然由此亦可見棧埠費用項目甚多，係總括貨方（報關行、運輸行、各廠商貨主等）及船舶貨物裝卸承攬業應支付項目，並非謂貨方（報關行、運輸行、各廠商貨主等）及船舶貨物裝卸承攬業均應支付所有屬於棧埠之費用項目，貨方（報關行、運輸行、各廠商貨主等）及船舶貨物裝卸承攬業實際應支付何項具體費用予高雄港務局，應個案就法令及契約判定之，不能以上開規定即認為原告對高雄港局有支付裝卸管理費之義務。
(三)、碼頭船舶貨物裝卸原由各港務局經營，嗣開放民營將裝卸
業經營權釋放予船舶貨物裝卸承攬業(見卷附交通部94年
8月18日交航字第0940009254號函)，高雄港務局係自87年1月1日將船舶貨物裝卸民營化(見原處分卷所附高雄港務局人員 謝南康 之調查筆錄影本)。而指定專用發票買受人作業規定，訂定於75年(原告所自承)，係在船舶貨物裝卸未開放民營化前，由高雄港務局經營裝卸作業時之規定，此觀諸該作業規定(本院卷第23頁)第2點「前項委託人向委本局委託港埠作業…」甚明。本件行為時高雄港務局並未經營貨物裝卸承攬，原告或東亞公司亦無委託高雄港務局辦理貨物裝卸承攬，並無指定專用發票買受人作業規定之適用。原告主張其適指定專用發票買受人作業規定云云，顯有誤會，其主張當事人已約定由原告支付裝卸管理費予高雄港務局及其他所為以適用指定專用發票買受人作業規定為前提之主張(例如信賴保護、依法令行為、誠實信用原則)，均不可採。
(四)、本件無論東亞公司依其與高雄港務局間之約定，所支付之
管理費是否為規費，均不影響原告支付系爭12,558,660元，是原告支付予東亞公司為其辦理貨物裝卸承攬所收取之費用之性質。何況船舶貨物裝卸原由各港務局經營，嗣開放民營將裝卸業經營權釋放予船舶貨物裝卸承攬業，因而由商港管理機關收取管理費用以維持港埠營運，為各港營收項目之一，其與港務或航政公權力之行使無關，(上開交通部函文同見解)，且原處分卷所附高雄港務局所開出之統一發票亦含營業稅，是船舶貨物裝卸承攬業依其與商港管理機關之約定所支付之管理費並非規費(本件事實發生時尚無規費法)。原告主張其為規費而無庸開發票云云，並不足採。又本院93年訴字第2497號判決核屬另案判決，其認為船舶貨物裝卸承攬業依其與商港管理機關之約定所支付之管理費為規費之見解不能拘束本判決。
(五)、稅捐稽徵稅法第44條係以營利事業違反應給與他人憑證而
未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存之作為義務所為之處罰，與是否導致國家損失營業稅無關。
(六)、依司法院釋字第275號解釋，原告違反稅捐稽徵稅法第44
條應自他人取得憑證而未取得之作為義務，其據以主張無過失之本件適用信賴保護、依法令行為、誠實信用原則等各項主張均不足採，已如上述，是其無法舉證證明其無過失，應推定有過失，自應受罰。
三、從而，原處分依稅捐稽徵法第44條規定，按原告未依規定取得憑證之總額科處5﹪罰鍰627,933元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年10月27日
第一庭審判長法官姜素娥
法官陳秀媖法官吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年10月27日
書記官李金釵