裁判字號：最高行政法院94年判字第1604號判決
裁判日期：民國94年10月20日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
94年度判字第01604號上訴人皇昌鋼鐵機械工程有限公司代表人乙○○被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人甲○○
（送達代收人 曹秋燕 上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人不服中華民國93年4月8日臺北高等行政法院91年度訴字第4595號判決，提起上訴。
本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：依稅捐稽徵法第21條第1項第1款及第3款之規定，可知稅捐之核課期間究為5年或7年，應視納稅義務人所申報繳納之稅捐，是否於規定期間內申報而定，且是否有故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐而言。而所謂「已在申報繳納期間申報」，則指納稅義務人已在各該稅捐繳納期間辦理申報手續，至短漏其中一、二筆未申報，亦屬之；又所謂「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」，則必須以積極之行為，完成某種不實之態樣或證據，使稽徵機關不易辨認，陷於錯誤，因而獲得減少應負稅額之利益者，始足當之。查民國（下同）83年度上訴人申報進料金額確實為新臺幣（下同）15,463,261元，上訴人並將有關日記簿、現金簿、分錄簿、總分帳、進貨、銷貨、存貨簿、生產記錄簿、銷貨統一發票存根聯、83年傳票（連同憑証）等資料交付會計師審核，此有會計師點收收據附卷可稽，又會計師依上訴人所提帳簿憑據查核後，證實上訴人所提簿冊文件進料為15,463,261元，並製作會計師查核簽證報告書並向被上訴人陳報在案，有卷附會計查核簽證報告書可稽，上訴人並無以不實憑證虛列成本情形。次查被上訴人亦承認於上訴人訴願期間曾通知上訴人於90年10月8日提示帳簿憑證供核，上訴人僅提示總分類帳、現金簿、分錄簿等3本帳簿，總分類帳有關進料科目全年度進料總金額15,463,261元，與申報數相符，可見上訴人亦無虛列進帳成本之事。又上訴人因83年營利事業所得稅結算申報係上訴人委由會計師（稅務代理人）查核簽證，所以依規定將83年度帳簿憑證送交會計師（稅務代理人），有該會計師事務所簽收收據，上訴人並無違誤，檢調單位搜索會計師事務所，其中含有上訴人83年度資料，即送交被上訴人查核，並非上訴人有故意不配合提示相關資料提供查核，且無確定逃漏稅捐事證，自難認上訴人有任何逃漏稅捐不法行為。原判決對上訴人有利之事實均棄而未論，亦未說明未採理由，顯有判決理由不備之違背法令。另依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第27條規定，被上訴人於90年間通知查核而核定補徵上訴人83年營利事業所得稅已逾5年，也逾會計憑證保管期限，上訴人除以存證信函通知會計師歸還會計憑證外，另以自存電腦存檔列印83年度帳簿，原審竟僅以檢調單位所移送之部份資料憑以認定上訴人有逃漏稅，顯與事實不符，而其中憑以認定之電腦總帳，與上訴人正式帳簿則有不符。且被上訴人亦無法證明該資料為上訴人所有，原審逕予認定，亦有違背證據法則及舉證責任分配之原則，當屬違背法令情形。再者，會計師收受保管上訴人提供之帳簿、憑據相關文件資料，嗣於86年間法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站）偵辦 李文鑫 等違反稅捐稽徵法案件將上訴人委託會計師保管之帳簿、憑據及相關文件全部予以扣押，且臺北縣調查站將有關上訴人部分之相關證據資料交予被上訴人審核。此有臺北縣調查站87年1月21日（87）板肅字第870117號函證實，上訴人之帳冊確為調查單位查扣，而轉交被上訴人持有，並未發還上訴人，被上訴人於89年6月間核定補徵稅額，上訴人實無從申復，被上訴人未逕依職權加以審酌，率為本件補徵稅額，而原審亦加認定，有應調查而未調查之違背法令。末查原審認定上訴人83年實際申報進料金額為9,002,550元，無非係以卷附之電腦列出之帳冊為依據，然該帳冊並非上訴人所製作，亦非上訴人所提出，焉能認定上訴人有虛列申報進料金額，再遍查卷附資料亦從未有6,460,711元之不實憑證，原審認定顯有違背證據法則及舉證責任分配之法則。另上訴人係委任 呂鴻銓 會計師簽證及申報，而呂鴻銓會計師並未涉及李文鑫犯罪集團，亦未涉嫌犯罪行為或經檢察官提起公訴，原判決認定，顯與事實不符，且其認定亦無任何資料佐證，更與卷內資料有別，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：本案上訴人83年度營利事業所得稅結算申報，申報營業成本為21,125,791元，被上訴人剔除虛增之營業成本6,460,711元，並按同業利潤標準核定課稅所得額為1,950,422元。上訴人不服，申請復查。經查本件係「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，被上訴人依臺北縣調查站查扣證物中所附之總帳、發票及相關憑證予以核對，83年度申報進料金額為15,463,261元，經核算全部進料金額為9,002,550元，上訴人以不實憑證虛增成本計6,460,711元，違章事證明確。被上訴人經剔除虛增成本後，按營利事業所得稅查核準則第6條第1項但書之規定，核定課稅所得額為1,950,422元，核定應補徵稅額441,460元，上述虛增成本乃依據查扣之憑證查核結果認定，違章事實明確，依同業利潤標準核定營業成本，仍應查明營業成本是否取具合法憑證，被上訴人依法查核，並無不符。另查上訴人於84年6月1日辦理83年度營利事業所得稅結算申報，惟本件查得有虛列營業成本違章情事，屬不正當方法逃漏稅捐，核其當年度應納稅捐之核課期間為7年，至91年5月31日屆滿，被上訴人於89年9月發單補徵應納稅額並未逾核課期間。又本件復查時，經通知上訴人於89年11月27日提示帳簿、憑證及有關文據備查，取有掛號郵件收件回執附案可稽，惟上訴人逾期仍未能提示，致無從就其復查事項加以審酌，原核定並無不符，乃駁回其復查之申請。上訴人不服，仍復執陳詞提起訴願，亦經財政部訴願決定駁回在案。上訴人仍復執陳詞爭執，提起行政訴訟，惟仍未能提示相關進料憑證供核，致其主張事項無從審酌，乃予維持。綜上，本件事實明確，且業經召開言詞辯論庭辯論，原審之判決並無違背法令之處，請予駁回等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人83年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本21,125,791元，嗣臺北縣調查站查得本件係委託李文鑫犯罪集團申報或簽證申報案件，將查扣之上訴人總帳1本、發票12本、憑證2本等移送被上訴人查核，被上訴人依獲案資料核算發現上訴人有虛增營業成本6,460,711元，致漏報所得額，而被上訴人前經通知上訴人於89年11月27日提示帳簿、憑證及有關文據供查，惟上訴人逾期未為提示之事實，有上訴人83年度營利事業所得稅結算申報書、會計師查核簽證申報查核報告書、營利事業所得稅結算申報核定通知書、臺北縣調查站函、查扣證物編號清單、領取帳證資料收據、被上訴人審查報告書、通知書、掛號郵件收件回執及上訴人之進料帳等件可稽，堪認為真實。是被上訴人以上訴人虛增營業成本6,460,711元予以剔除，並按同業利潤標準核定其課稅所得額為1,950,422元，補徵營利事業所得稅441,460元，訴願決定予以維持，並無不合。另被上訴人係就臺北縣調查站查扣證物中所附之總帳、發票及相關憑證予以核對，上訴人83年度申報進料金額為15,463,261元，與臺北縣調查站查扣之總分類帳進料總金額9,002,550元相差6,460,711元，上訴人既未能提示差額部分之進料憑證供核，被上訴人認定其以不實憑證虛增成本6,460,711元，並非無據，其與是否經會計師查核簽證係屬二事，不能混為一談。又上訴人於84年5月31日（原判決誤植為84年6月1日，申報書之收件章日期）辦理83年度營利事業所得稅結算申報，其經查得有虛列營業成本違章情事，屬不正當方法逃漏稅捐，當年度應納稅捐之核課期間即為7年，被上訴人於89年9月間發單補徵應納稅額並未逾越核課期間，本件上訴人主張均無可採。從而原核定、復查決定及訴願決定關於補徵稅額部分均無違誤，上訴人仍執前詞聲請撤銷，為無理由，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」為稅捐稽徵法第21條所明定。次按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條亦有明文。上訴人83年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本為21,125,791元，被上訴人初查以其涉嫌以不實憑證虛增成本，乃剔除營業成本6,460,711元，並按同業利潤標準核定課稅所得額為1,950,422元，補徵營利事業所得稅441,460元，並裁處所漏稅額1倍之罰鍰441,400元（計至百元止）及處行為罰234,743元，合計676,143元。上
訴人不服，申請復查未獲變更，提起訴願，訴願決定將原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由被上訴人另為處分，其餘訴願駁回，上訴人乃就補徵稅額部分提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人83年度營利事業所得稅結算申報以虛列營業成本之不正當方法，逃漏營利事業所得稅之事實及上訴人經通知而逾期未提示相關帳證；本件核課期間為七年，上訴人在84年5月31日提出83年度營利事業所得稅結算申報書，至本件核定補徵時，尚未逾核課期間，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。又83年度營利事業所得稅結算申報書經被上訴人載明「未列選案件，擬依書面審查暫行核定，在稅捐核課期間內仍得依規定抽查」，係書面審查暫行核定者，其性質乃於核課期間內，稅捐稽徵機關保留事後抽查之租稅核定，並不以有新事實或新證據為抽查之要件，則被上訴人於書面審查暫行核定後，在法定之核課期間內，仍得通知納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核，其未提示者，被上訴人得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。是原判決認本件原處分此部分認事用法，均無違誤，維持此部分之原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年10月20日
第一庭審判長法官葉振權
法官陳秀美法官劉鑫楨法官吳明鴻法官梁松雄以上正本證明與原本無異中華民國94年10月21日
書記官陳盛信