裁判字號：最高行政法院90年判字第1147號判決
裁判日期：民國90年06月27日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決九十年度判字第一一四七號
原告寶泰通運有限公司代表人甲○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人 謝松芳 右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年十一月二十日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實緣原告於民國八十六年十一月五日銷售自用小客車乙輛，金額新台幣（下同）八○、九五二元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額。案經被告所屬大安分處查獲，核定補徵營業稅四、○四八元（原告已於八十七年四月七日繳納），並按所漏稅額處以三倍罰鍰計一二、一○○元（計至百元止）。原告對罰鍰處分不服，申請復查，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、原告於八十七年三月一日自行發現補開發票，八十七年四月七日繳納稅額，八十七年四月八日申報結果，均未逾期繳稅、申報。原告八十七年一月及二月份之四○一表申報書，尚有留抵稅額二一、九五六元，大於補開發票之四○四八元，對稅收不生損害，應無犯意。二、稅捐稽徵法第四十八條之一規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」被告從嚴解釋法令，自由重罰三倍之罰鍰，原告不能誠服，請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、按營業稅法第三條第三項第一款規定：「有左列情形之一者，視為銷售貨物：一、營業人以其產製、進口、購買供銷售之貨物，轉供營業人自用；或以其產製、進口、購買之貨物，無償移轉他人所有者。」同法第三十二條第一項現定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人．．．。」同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附．．．向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第四十三條第一項第四款及第五款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」同法第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：
三、短報或漏報銷售額者。」稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」二、原告於八十六年十一月五日銷售自用小客車乙輛，未依規定開立統一發票，申報銷售額之違章事實，有原告於八十七年四月九日所出具之聲明書、被告所屬大安分處八十七年三月十九日北市稽大安創字第八七一一五一五○○號函等附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。原告雖主張已於函查日（八十七年三月十九日）前之八十七年三月一日補開統一發票，惟遲至函查日後八十七年四月七日始向台北銀行古亭分行繳納稅款，並於八十七年四月八日向被告所屬大安分處補申報銷售額及稅額，並不符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰之規定。又原告稱系爭車輛並非銷售而係移轉過戶乙節，依營業稅法第三條第三項第一款之規定，營業人以其購買之貨物無償移轉他人所有者，仍視為銷售貨物，應依法開立統一發票，並不因有無收受價款而有差異。又原告雖於銷貨時未依法開立發票，惟已於本案裁罰處分核定日（八十七年四月十八日）以前補報補繳所漏稅款及以書面承認違章事實，是原處分衡酌本案違章情節，按原告所漏稅額處三倍罰鍰計一二、一○○元，揆諸首揭法條現定，並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理由本件原告於八十六年十一月五日銷售自用小客車乙輛，金額八○、九五二元（不含稅），漏開統一發票並漏報銷售額。案經被告所屬大安分處查獲，有原告於八十七年四月九日所出具之聲請書、被告所屬大安分處於八十七年三月十九日以北市稽大安創字第八七九一一五一五○○號函附案可稽，乃核定補徵營業稅四、○四八元（原告已於八十七年四月七日繳納），並按所漏稅額處以三倍罰鍰計一二、一○○元，固非全然無見。惟按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；．
．．一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所規定。上開條文所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言。倘無具體可疑之違章事實，僅係例行瞭解及查核納稅義務人之課稅資料，即難認符合上開條文所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」之要件。本件原告係於八十七年三月一日自行補開統一發票，八十七年四月七日繳納稅額，八十七年四月八日向被告所屬大安分處補申報銷售額及稅額，為兩造所不爭。惟查被告所指函查日（即進行調查之日）為其所屬大安分處於八十七年三月十九日以北市稽大安創字第八七九一一五一五○○號函之發文日，而該函意旨略以：「主旨：本分處為瞭解貴公司開立統一發票情形及查核課稅資料，茲依稅捐稽徵法第四十六條規定，請負責人於八十七年三月二十七日上午十時親自攜帶如說明資料駕臨本分處．．．」依該函內容所載，被告究係例行瞭解及查核原告之課稅資料，抑係已察覺原告有系爭違章漏稅之可疑事實，殊欠明瞭。本件漏報銷售額案件究竟如何發覺，是否經人向稽徵機關或財政部檢舉，或係稽徵機關或財政部根據何種線索主動察覺，原處分卷查無相關資料可稽，有無稅捐稽徵法第四十八條之一第一項規定之適用，不無疑問，自有再詳予調查之必要。次按營業稅法施行細則第五十二條第二項第一款規定，營業稅法第五十一條第三款之漏稅額，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算，參酌財政部七十九年十二月七日台財稅第000000000號函及八十五年二月七日台財稅第000000000號函規定，應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額。若違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於漏稅額者，則實際並未造成逃漏稅，能否按營業稅法第五十一條第三款規定處罰，不無斟酌之餘地。經查原告申請復查時即主張其於八十六年十一月、十二月營業稅申報書有留抵稅額二二、二六一元，八十七年一至二月份留抵稅額二一、九五六元均大於補開統一發票之四、○四八元稅額云云，則被告所指原告於函查日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，是否大於或等於漏稅額，原處分未據論明，復未於答辯書內敍明，且乏被告所核定前期累積留抵稅額之資料可參，此部分事實既未查明，即有重行調查審酌之必要。原告執此指摘原處分不當，經核非無理由，一再訴願決定未予糾正，疏有未洽，自應由本院將再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷，由被告查明後另為適法之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年六月二十七日
最高行政法院第五庭
審判長法官趙永康
法官吳錦龍法官黃合文法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十年六月二十七日