裁判字號：最高行政法院90年判字第1143號判決
裁判日期：民國90年06月27日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
最高行政法院判決九十年度判字第一一四三號
再審原告柏岱企業有限公司代表人甲○○再審被告財政部關稅總局代表人 傅仁雄 右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，再審原告對本院中華民國八十八年十月二十一日八十八年度判字第三六九八號判決提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告委託宏益報關有限公司於民國八十四年八月二十二日向被告所屬財政部基隆關稅局申報自印尼進口拼花地板（INDONESIAPARQUETFLOORING）一批，報單號碼：ＡＡ＼八四＼四九六八＼○○○二號，報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八‧三○‧○○號，互惠稅率百分之二點五，經該局改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。再審原告向財政部基隆關稅局聲明異議，經該局加具意見報請再審被告評定異議駁回，再審原告訴經財政部台財訴第000000000號訴願決定將原處分撤銷。嗣經再審被告重為評定結果，仍駁回其異議，發給關評台第八六○一○五號評定書。再審原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，提起行政訴訟，復經本院八十八年度判字第三六九八號判決（下稱原判決）駁回再審原告之訴，遂提起本件再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨及補充理由略謂：一、再審被告稱貨名為地板，又以解釋準則之部分內容強行歸列稅則第四四一二節，違反ＨＳ的分類原則，應按貨物的加工程度，而歸類在第四四一八節。「建造用細木製品及木作成品－木製拼花地板」與「二次加工化妝合板複合地板」係二種貨品，應依海關進口稅則解釋準則分類。再審被告所認與海關進口稅則解釋準則之原則不符，應予排除。且有兩個以上之稅則號別，實應屬解釋準則二（乙）之分類。依解釋準則三（丙），當貨品超過一種以上，通常就要考慮歸列進口稅則最後一節的其他貨品，故應歸列進口稅則第四四一八節。二、ＨＳ稅則解釋準則第四條及其註解規定「應適用其性質最類似之貨品所屬之節」、「須與其他相似貨品先比較」選擇最相似之處分類，同時準則二、三亦與準則四之分類規則一脈相承，稅則第四四一八節之「拼花地板」，或其同類貨品，再審被告基於第四四一二節之「合板單板貼面及其類似積層材」而分類至第四四一二節，此舉不合節名、性質邏輯及比較分類。再審被告於稅則內找不到相同之貨名，卻不依「性質最類似比較分類」原則，歸入適當之章節，而僅查對ＨＳ註解內例示之貨名，為分類依據，殊不知註解內例示之貨名與標準節名，已有誤差，只查對例示貨名，而不考慮多元性質貨品在整個ＨＳ架構下應屬之位置，只會使誤差擴大。三、稅則第四四一八節所稱之「木製拼花地板」，非僅指木質實木地板或木質實木拼花地板，稅則第四四一二節之貨品與稅則解釋準則一及第四十四章章註三二之規定，也可以做拼花地板。再審被告認稅則第四四一八節之「木製拼花地板」係指木質實木地板，此與ＨＳ註解或海關進口稅則分類不符。再審被告所認實係「稅率偏高簽審從嚴」而擴大解釋。四、ＨＳ的分類原則就國際商品統一分類制度言，是按加工製造的程度，由原料、半成品、製品的順序來編訂。本件來貨為「建造用細木製品及木作成品－木製拼花地板」，應歸入稅則第四四一八節無誤。再審被告無法以適當貨名歸類，即以查對ＨＳ註解內案例之貨名製造方法據以為分類之依據，以合理假象與行政裁量之理由，造成海關驗估工作不確定之危機感，故雖有行政救濟制度，仍造成合法廠商受害或不法廠商受益之結果。又依（八四）台關訴戊字第○五一號之內容可知，製造方法分類與來貨無關。五、ＨＳ有無修正關係稅則號別之核定及法律是否溯及適用之問題，於維護法律之尊嚴下，不容懷疑。財政部七十五年四月十九日台財關字第七五○五三三八號函，係行政命令，「非法律明文修訂」，且自八十一年一月至八十六年六月，稅則及ＨＳ共修改三次，均未修訂有關來貨稅則號別核定之部分，再審被告言有專屬稅則，此與事實不符。又ＨＳ註解並未經法律明文採用，再審被告為取得合法之法源，乃以會議記錄作為行政處分之根據。故八十七年十月二十三日ＨＳ針對稅則第四四一二節立法制定註解，足證制定之前，來貨之歸類因無法可屬，故不確定，否則當免立法修訂註節之部分。來貨係於八十四年八月間進口，在未修法前，再審被告違法變更稅則號別之規定，且於未立法前，再審原告延續性進口，再審被告應依行為時之進口稅則第四四一八節課徵關稅。六、ＨＳ註解第五五四及五五五頁，係針對稅則第四四一二節之註解，與來貨之稅則號別之核定並無關係。又貨物縱有彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削等之任何加工形式，仍各有其稅則號別，因稅則第四四一○節至第四四一二節對於貨品均有相同之詮釋及規定，貨物縱有第四四○九節之任何形式之加工，仍應歸第四四一八節。ＨＳ註解第四十四章總則之一般總則中之相關規定，亦有歸列於第三十九章中，同理第四四一二節有關「二次加工化妝合板」之貨品，也可歸列於第四四一八節。七、比利時代表處向世界海關組織所為詢問使用之樣品，與來貨並不相同，故該組織所為之復函，是否可為本案之鑑定報告，自有疑義，應無拘束本件之效力。又我國並非世界海關組織之會員國，故該組織之意見應無參酌之餘地。且依行政法院七十年度判字第六二九號判決之意旨，縱相同之貨品有不同之分類，對本件稅則之核定亦無拘束之效力。八、來貨與八十四年十一月十一日報單第ＡＷ＼八四＼六九一六＼○○○九所進口之貨品，其規格、產地國、輸出港皆相同，且亦採「Ｃ３貨物查驗通關」，該案已為相關機關及行政法院八十九年度判字第四六六號認應接受原申報稅則號別，故本案應與該案比照處理。否則應依財政部八十四年十一月二十五日之會議記錄，重審貼面層厚度。再審被告以財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函更改稅則號別，然於七十八年一月我國已實施新稅則分類制度，故該函已無法源依據，原處分應予撤銷。又復查決定書所認之「合板」及其上下層所衍生品之「木製拼花地板」，明顯不符稅則解釋準則之規定，其乃違法認定。又來貨之鑑定結果為多用途之木製品，且再審被告認可供地板使用，此時依海關進口稅則解釋準則三，將來貨歸入第四四一八節，斷無疑義。九、再審被告以七十七年三月二十三日台財關第000000000號函及八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函為法源，惟該二函係針對舊稅則分類制度而為，對於新稅則分類制度應已失效。前述二函更改稅則號別，違反程序正義，且財政部與再審被告所為非補充法律之不足，而是不依法行事。又來貨於八十四年八月二十二日進口，再審被告依據ＨＳ而更改稅則號別，惟ＨＳ中文版已於八十七年十月二十三日為第五次之增修，而區分第四四一二節及第四四一八節之產品分類，此時自有中央法規標準法第十三條、第十八條之適用。
綜上所述，請判決廢棄原判決及撤銷原處分、一再訴願決定等語。
再審被告答辯意旨略謂：一、系案貨物依台灣省林業試驗所八十五年六月十日八五農林試利字第三二五七號函鑑定結果：「．．．係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之二次以上加工板料，可供壁板、家具面板或地板等不同用途，視使用者而定。」又查海關進口稅則第四四一八．三○．○○號為木製拼花地板，係由一層或多層木材之支撐物上之拼花「木條」所構成者，而系案貨物為不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，已符合稅則第四四一二節之規定，海關予以改列稅則第四四一二．一一．二○號，應屬適當。二、查與本案來貨相同之銘木拼花地板，前經駐比利時代表處八十五年十一月二十九日比利（八五）字第五○五號簡函復稱，於世界關務組織（WCO）ＨＳ會議中獲致結論，認應歸列稅則第四四一二節相關項下。
又依駐比利時代表處八十六年七月十日比利（八六）字第三二九號簡函所附世界關務組織會議報告資料已敘明樣品規格，寬大約三十公分，長約一八○公分，由合板（八至十二公厘厚）表面貼木薄片組成，每端製舌榫，兩邊製溝槽，其規格、組織、成分、製造流程均與本案來貨相符合。另查ＨＳ註解對四四一八節項下之「木製拼花地板」已明示，係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同，分列不同稅則號別中，自應依「國際商品統一分類制度解釋準則」準則一：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照各節所列之名稱及有關類或章註為之」規定辦理，而來貨確應歸列稅則第四四一二節之理由已如前述，並無可歸列於二個以上稅號之情事，自無該準則三（甲）特殊性較一般性優先使用分類之適用，再審理由所稱，皆不足採。三、經查再審原告所舉關評台第八八○一三九號評定書所評定之五份進口報單（ＢＥ＼八八＼Ｘ六二七＼○○一一、ＢＥ＼Ｘ六三○＼○○○一、ＢＥ＼八八＼Ｖ四四三＼○二五
三、ＢＥ＼八八＼Ｘ六三○＼○○○五、ＢＥ＼八八＼Ｘ六二七＼○○○九）及台財訴第000000000號訴願決定書（再審原告誤繕為關評台）之二份進口報單（ＢＣ＼八七＼ＴＧ一八＼○○○一、ＢＣ＼八八＼Ｋ三八七＼○○○一）、台財訴第000000000號訴願決定書（再審原告誤繕為關評台）之一份進口報單（ＢＣ＼八八＼Ｋ二三二＼○○一一）之進口日期，均係於財政部八十七年十月二十三日台財關第000000000號函檢送「國際商品統一分類制度註解」一九九六年版第五次增修訂內容譯文抽換本以後報運進口之案件，準此，上開關評台評定書及訴願決定書，引用ＨＳ註解一九九六年版第五次增修訂內容應無不合。事實上，系案同類貨物歸列稅則，在上開註解增修內容之前及之後皆歸列第四四一二節，亦即該ＨＳ修訂並不影響系案稅則歸列。從而，系案貨物歸列稅則引據何年之ＨＳ內容，並無法律不溯既往問題及新舊法適用疑義，再審理由顯有誤解。四、查進口稅則第四十四章章註四所稱：「．．．其所加工之形狀如彎曲狀、波紋狀、孔洞狀或切割或裂成其他形狀（正方形或長方形者除外）」，係指第四四一○、四四一一、四四一二節產品，縱切割或裂成正方形或長方形以外之形狀，如梯形、菱形、三角形．．．者，亦涵蓋在內，並非排除正方形或長方形。再審理由稱長方形已排除歸入稅則第四四一二節，顯有誤解。又同類貨物之稅則見解變更，海關為顧及進口人之權益，業經關稅總局於八十三年報奉財政部同意參據ＨＳ之詮釋，歸列於稅則第四四一二節加工合板項下適當號列有如前述。且查同類貨品稅則號別之行政爭訟，自八十三年迄今已逾百餘案，均獲行政法院終局判決再審原告之訴駁回確定，再審原告應無理由主張依行之多年進口稅則分類原則，要求歸列稅則第四四一八節。綜上所述，再審原告訴訟理由，殊無足採，請判決駁回再審原告之訴等語。
理由按對民國八十七年十月二十八日修正公布之行政訴訟法施行前已確定之裁判提起再審之訴，其再審事由，依新法（即修正之行政訴訟法）之規定，為行政訴訟法施行法第三條所明定。次按行政訴訟當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項、第二項所列情形之一者，始得為之。上開法條第一項第一款（即舊行政訴訟法第二十八條第一款）規定：「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋、判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。本件原判決以行為時稅則第四四一二‧一一‧二○號為加工合板之外層至少有一層由下述熱帶木材製成者：暗紅柳桉、淺紅柳桉、白柳桉、西伯木、林巴木、加彭桃花心木，沙比利木、巴篆木、桃花心木、巴西黃檀及蓋亞那伽羅木，每層厚度不超過六公厘，互惠稅率百分之二十；同稅則第四四一八‧三○‧○○號為「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二點五。本件再審原告自印尼進口拼花地板，報列稅則第四四一八‧三○‧○○號，互惠稅率百分之二點五，經再審被告評定改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。再審原告訴稱來貨已加工且已組合成嵌板之建造用木作成品，應歸列稅則第四四一八節，又再審被告於財政部撤銷原處分後逾八個月始維持原核定之稅則，有違行為時關稅法第二十四條所定之評定期限云云。惟以國際商品統一分類制度註解中文版第五五四頁及第五五五頁對稅則第四四一二節及同註解第五五一頁對稅則第四四○九節之解釋，來貨經財政部基隆關稅局查驗結果，核與上述註解之解釋相符。且基隆關稅局經檢附來貨貨樣送請台灣省林業試驗所鑑定，經該所以八十五年六月十日八五農林試利字第三二五七號函復鑑定結果與八十五年一月二十六日農林試利字第○五三二號函復鑑定案件相同，而與拼花地板不符。按其製造過程及加工情形，屬貼面合板加工複合地板，仍應歸列稅則第四四一二‧一一‧二○號。且類同案件業經財政部函請經濟部國際貿易局駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，有駐比利時代表處八十五年十一月十四日比利八五第四七六號簡函影本可稽，足證核列稅則第四四一二‧一一‧二○號，並無不當。又有關稅則第四四一八節及第四四一二節加工合板產品，前經再審被告函報財政部建議將該等產品之稅率機動調降，並請准對未確定案件一併適用。嗣經該部台財訴第000000000號訴願決定將原處分撤銷後，該再審被告所屬稅則分類估價評議會即函請基隆關稅局委請專業機構驗明來貨是否為拼花地板，並責其俟同類案件有結果後再另為處分，以求一致。嗣該部就再審被告之上開建議機動調降稅率案以八十五年十月三日台財關字第八五○六○二九二一號函核示，略以因機動降稅，依關稅法第四十七條之一第一項規定，可調降之幅度亦無法將稅則第四四一二節項下加工合板稅率調降與稅則第四四一八節之稅率一致，而徹底解決稅則歸列爭議之問題，本案仍請研擬其他可行之處理方式，報部研議。財政部基隆關稅局乃依照台灣省林業試驗所鑑定結果重新複核，是再審被告雖於該部撤銷原處分後逾八個月始另為評定，惟其延後評定之原因，尚無違誤之處。從而，再審被告所為處分，並無不當，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，乃為駁回再審原告前訴訟程序之訴，經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無相違背或與解釋、判例有所牴觸者之情形，即無首揭說明所稱之適用法規顯有錯誤之情事。茲再審原告一再訴稱再審被告將系爭來貨由原歸類之稅則第四四一八節，更改為第四四一二節為違法云云，業據原判決敍明理由不予採信，已如前述。再審原告對之縱有爭執，乃其一己之法律上歧異見解，要難謂為原判決適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。而原判決採信台灣省林業試驗所之鑑定及駐比利時代表處之函文，未為有利於再審原告之事實認定，係屬取捨證據認定事實職權之行使，凡此均非首揭法條規定之再審事由。綜上所述，再審原告提起本件再審之訴，顯無理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為顯無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年六月二十七日
最高行政法院第五庭
審判長法官趙永康
法官吳錦龍法官黃合文法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十年六月二十七日