裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第2989號判決
裁判日期：民國92年09月12日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第二九八九號
原告財團法人楊姓四知堂代表人甲○○訴訟代理人 陳國堂 律師被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丙○○
戊○○右當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國九十一年五月三十日府訴字第○九一○四六一一八○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：
一、緣原告所有坐落臺北市○○區○○段一小段一四五、二○一地號應有部分之土地，面積三、三三九平方公尺，經被告所屬萬華分處查明一四五地號應有部分之土地地上建築物目前為空置，並非寺廟，亦無供寺廟使用情事；另二○一地號應有部分之土地地上建築物供楊姓聖廟及 楊氏 宗親會使用，乃按一般用地稅率核課民國（以下同）八十八年地價稅計新臺幣（以下同）一、五四一、六七四元。
二、原告不服，申請復查，未獲變更，第一次提起訴願，經臺北市政府八十九年六月三十日府訴字第八九○二七○九四○一號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」 嗣經 被告以八十九年十月二日北市稽法丙字第八九○八九九七二○○號重為復查決定：「維持原核定。」原告仍不服，第二次提起訴願，經臺北市政府九十年三月八日府訴字第八九一○一七七○○一號訴願決定：「關於本市○○區○○段○○段○○○○號原告應有部分土地部分，原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起九十日內另為處分；其餘訴願駁回。」嗣經被告以九十年十一月二十九日北市稽法丙字第九○六一一九七七○○號重為復查決定：「維持原核定。」原告仍表不服，第三次提起訴願，經臺北市政府九十一年五月三十日府訴字第○九一○四六一一八○一號訴願決定：「訴願駁回。」原告仍不服，遂向本院提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：駁回原告之訴。
丙、兩造之爭點：原告主張適用土地稅減免規則第八條第一項第九款之規定免徵地價稅有無理由？原告主張：
一、原告所有台北市○○街○○○巷卅九號地上寺廟連同基地（基地座落台北市○○區○○段一小段二○一地號）係屬財團法人楊姓四知堂所有。該地上建物為財團法人楊姓四知堂附設之 楊聖廟 ，經有關機關准設立並核發寺廟登記證在案，依土地稅減免規則第八條第一項第九款規定：「私有土地減免地價稅之標準如左：九、有益於社會風俗教化之宗教團體，經辦妥財團法人或寺廟登記，其專供公開傳教佈道之教堂，經內政部准設立之宗教教義研究機構、寺廟用地及紀念先賢先烈之館堂祠廟用地，全免。」
二、被告對指原告於八十八年時是否有在台北市○○街○○○巷○○號（楊聖廟）為楊氏宗親會辦公使用之情事存在，並以下列理由認尚難認定系爭二○一地號原告應有部分之土地為專供紀念先賢使用：
（一）依台灣台北地方法院登記處九十年三月二十九日九十法登字第五九四號函送財團法人登記簿影本所載原告主事務所仍設於系爭二○一地號地上建物即東園街一五四巷三九號（楊聖廟）。
（二）另原告於八十八年度機關團體及其作業組織結算申報書亦申報有春秋季舉行祭典拜祖及聚餐費用。
（三）被告所屬萬華分處於八十九年七月十四日現場勘察結果，原該廟左殿外懸掛之「楊氏宗親會」匾額已拆除，右殿所供奉之祖先牌位已撤離，僅遺刻有「楊姓大宗祠」之供桌，是原告事後將現場擺飾變動之作為及「楊氏宗親會」已搬離之主張，顯為臨訟彌飾之作
（四）又該寺廟並未對外開放供公眾膜拜。
三、謹就被告違法認定敘述如下：
（一）被告誤會原告為楊氏宗親會不得享受土地稅減免規則：
１、按土地稅減免規則第八條第一項第九款規定：「私有土地減免地價稅之標準為有益於社會風俗教化之宗教團體，經辦妥財團法人或寺廟登記，其專供公開傳教佈道之教堂‧‧‧寺廟用地及紀念先賢先烈之館堂祠廟用地全免。」楊聖廟建於四十九年四月二日以原告名義辦理法人登記，並於八十八年辦理寺廟登記。
２、原告為財團法人楊姓四知堂於四十九年在該地建築之宗教團體，並被告認定之楊氏宗親會，復查決定書理由一、二、三、四項均有提及臺北市市○○街○○○巷○○號為楊氏宗親會辦公室，均為不實之認定，該址並無楊氏宗親會，顯被告誤解，刻意將原告指為宗親會。
３、被告向台北地院登記處所調之九十法登字第五九四號函財團法人登記簿為原告楊姓四知堂之登記謄本，並非楊氏宗親會登記文件，不能擅自認定原告即楊氏宗親會，再該法人登記書目的欄及財團法人楊姓四知堂組織章程第二條就其成立之宗旨均相同規定且甚詳細：「本堂供奉先聖先賢宋朝 楊令公 、 楊家將 暨 玉皇 上帝、 觀音 佛祖、 關聖帝 君、 保生 大帝、 神農 大帝、 孔子 、中壇元帥、 福德 正神及有關各神佛，並提供楊聖廟場地以闡揚宗教教義，提倡敬奉神明，辦理社會公益慈善事業為宗旨」。原告再於八十八年間向台北市政府申請該楊聖廟為寺廟登記供奉楊令公、楊家將、觀音佛祖、 關聖帝君 、 神農大帝 等，財產總額為一億三千五百五十五萬七千六百二十元，亦即原告楊姓四知堂之財產即為楊聖廟之財產，楊聖廟闡揚先賢先烈事跡及宗教教義及公益救濟均由原告管理運作，該廟建築中央僅一棟一樓，廟殿內有五神龕，中庭大神龕供奉 玉皇大帝 及楊家將，右二龕供奉關聖帝君及 福德正神 ，左二龕供奉神農大帝及孔子等諸神聖，並無供奉亡魂神主，廟殿兩側建有二樓教室型建物，左右一樓作為放置神轎及閱讀室，二樓作為室內活動教室，供附近居戶公益之利用，有相片為證，該楊聖廟更無其他接受民間寄奉祖先牌位等殯儀行為。再其所指「楊姓大宗祠」之供桌一座為楊聖廟內數十座供桌中一座，係在原告成立之前楊姓大宗祠之遺物，四九年建築楊聖廟後為物盡其用，將該供桌「楊姓大宗祠」貼在供桌前之五個浮字刪掉，重新油漆而予利用，因楊聖廟四十年來從未裝修，以致該刪去字跡隱約存在，唯該供桌供奉為玉皇大帝、楊令公等諸神明及先賢，並非供奉靈位及神主牌，自不能以該先前之已消滅楊姓大宗祠供桌即認為系爭土地為宗祠用地，請瑒場履勘即明。
４、四十九年間原告建廟，依財團法人楊姓四知堂捐助暨組織章程第八條明定：「凡屬中華民國國民領有國民身分證者年滿二十歲，並完繳入會費新台幣壹仟元
以上，不分性別贊同本堂宗旨者，均得申請加入本堂會員，入堂時，須填具申請書，經本堂董事會審查後，報請主管機關核備者，方得為本堂會員」。建廟之初，會員捐獻達壹億多元鉅款購地及建築，會員貢獻良多，依一般寺廟管理凡對寺廟有貢獻者或其主持，其過世後登入祿位牌內經董事會同意可入祀功德堂供奉（祿位牌僅一座，並非每位分別立神主牌一座），以表彰其樂善好施行為，供後人表率，此仍揚善行為，舉凡北投媽祖廟、萬華龍山寺、關渡媽祖廟均有功德堂之設施，此與供奉祖先牌位有別，被告不分皂白認定原告之功德堂奉祠十多位功德者即認定楊聖廟前曾作為奉厝會員祖先牌位之利用而課繳地價稅，顯係違法。
５、至於被告向民政單位調閱原告於八十八年度機關團體及其作業組織結算申報書申報有春秋季舉行祭典拜祖及聚餐費用，即推定其為宗親會祭祖行徑，不適用土地稅減免規則，按該春秋季舉行祭典拜祖係財團法人楊姓四知堂章程第四條規定，目的為宣揚教義，及發揚先賢先烈楊令公父子二千年前為國捐軀悲烈之精神，與一般宗親會會員祭祀上代死亡尊親不同，再此仍依照原告之章程祭拜登記供奉先賢先烈及神明之行為，楊聖廟供奉之先賢先烈無一與會員有血緣關係，焉能曲解為宗親會祭祠上代過世之尊親之行為，被告之認定顯然有誤。添
（二）楊聖廟廟庭寬闊，適合附近萬華區保德里、銘德里居民早晚運動休憩之場所自從該楊聖廟建築完成後均開放供公眾膜拜使用，有萬華區保德里、銘德里、華中里、忠德里及近百位附近居民證明，楊聖廟供奉楊令公（楊家將）玉皇大帝、觀音菩薩等神，是公開讓民眾信徒自由膜拜，每日自上午六時至下午九時，
大門整日開放自由進出，無限制信徒族別，此有上開四里里長及住戶證明在案。
（三）原告在楊聖廟辦理闡揚忠烈教義及社會賑濟公益事業，台北市萬華區公所於八十七年四月二十四日北市萬民字第八七四○九七五九○○號及九十年五月二十二日北市萬民字第九○二一○九六四○○號證明書，授與原告證明系爭二○一地號土地依土地法第一百九十二條規定為免稅，該土地不以營利為目的之公益事業用地，經查屬實，有該公所證明書二份為證。
四、再台北市政府府訴字第○九一○四六一一八○一號訴願決定書理由四、「‧‧‧至訴願人主張並未有供奉祖先牌位，而係會員過世後之神位，該功德堂並非祀祖云云，經原處分機關萬華分處再於九十一年五月八日派員至現場勘查照片，足徵該功德堂所供奉者為祖先牌位，並非訴願人所稱之神位甚明，準此，系爭二○一地號土地並非專供紀念先賢使用，故無土地稅減免規則第八條第一項第九款規定適用。」及理由五、「復按首揭土地稅減免規則第二十四條第一項規定，土地所有權人或典權人如欲申請減免地價稅，應於當年（期）開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。‧‧‧」。
查原告於九十一年二月七日向台北市稅捐稽徵處萬華分處申請土地減免地價稅經被告所屬萬華分處亦於九十一年三月四日北市稽萬華乙字第○九一六○二○三一○九號函以主旨：「台端申請所有本市○○區○○段一小段二○一地號等土地減免地價乙案，經核符合土地稅減免規則第八條第一項第九款規定，准自九十一年起至減免原因消滅時止免徵地價稅」，足證系爭土地地上建物楊聖廟之性質為公益性而非私益性，自始即應適用土地稅減免規則第八條第一項第九款免徵地價稅規定。被告所屬萬華分處既於九十一年三月間至原告處所調查並無祀奉祖先行為，而功德堂為陳列表揚有功於廟寺逝世人員之祿位，與祀奉祖先有別，該分處於九十一年五月八日派員調查該功德堂有陳列祖先牌位，顯與事實不合，有理由矛盾之違法。再原告有依土地稅減免規則第二十四條第一項規定，自八十二年地價稅開徵前即申請免稅，於八十八年地價稅開徵四十日前又申請減免地價稅，均遭被告所屬萬華分處以系爭土地不符合土地稅減免規則，不准減免地價稅，為此，台北市政府自不能以此為理由而駁回被告之訴願。
五、楊聖廟自建築完成後均開放供公眾膜拜使用，唯其位置偏僻，處淡水河邊，經多次洪災氾濫，香火不盛，無力整修，此為臺北市政府民政局為美化楊聖廟，擬撥專款整修楊聖廟，以繁榮社區供人民參觀休憩之所，原告如非供眾人膜拜休憩之場所，臺北市政府焉有規劃整修之理，被告一再認定原告設有祭祀祖先之宗祠及宗親會，顯係先入為主之認定。原告如非將系爭廟寺供奉神明、先聖先賢，提供民眾參拜、休憩場所，何得蒙被告准予免徵九十一年度地價稅，原告自五十年以後一貫如此，並無改變，應准予免稅方為合理，以解信徒之困。
六、為提出原告九十二年度歲收載出預算書及台北市政府規劃楊聖廟廟埕開放改造計畫書，證明原告為有益於社會風俗教化之宗教團體，應准予免稅之規定事：
（一）原告每年都會舉辦公益慈善事業，每年農曆三月十九日在保安宮 保生大帝 誕辰祭典及每年春秋舉行祭典，係依組織章程第二條「本堂供奉先聖先賢宋朝楊令公、楊家將暨玉皇上帝、觀音佛祖、關聖帝君、保生大帝、神農大帝、孔子、、中壇元帥、福德正神及有關各神佛，並提供楊聖廟場地以闡揚宗教教義，提倡敬奉神明，辦理社會公益慈善事業為宗旨」之規定，與一般宗親會會員祭祀上代死亡尊親不同，原告絕無祭祀祖先之行為，亦應依土地稅減免規則第八條第一項第九款「私有土地減免地價稅之標準為有益於社會風俗教化之宗教團體，經辦妥財團法人或寺廟登記，其專供公開傳教佈道之教堂‧‧‧寺廟用地及紀念先賢先烈之館堂祠廟用地全免」之規定，准於原告免稅。
（二）台北市政府為美化楊聖廟，原告與其都市發展局配合，將楊聖廟圍牆、廣場更新及楊聖廟正面及中殿內部整修以繁榮社區供人民參觀休憩之場所。
（三）原告均依章程規定行事，並無祀奉私人神主等事務，再原告經費收入僅三百萬元其中提撥四十萬元辦理社會救濟工作，收支僅能維持平衡，實無力繳納高額的地價稅，原告均推行有益社會風俗教化之工作。
七、被告提出請示財政部九十年十一月一日台財稅字第四五五六六二號，主旨謂「楊姓四知堂所有土地，地上建物供作楊姓宗祠及經核准寺廟登記之『楊聖廟』使用，如經查明該廟並未對外開放供公眾膜拜，難謂有益於社會風俗教化，其基地應無土地稅減免規則之適用」，經其派人調查認有㈠楊聖廟未有開放。㈡有供奉神主牌。㈢楊姓宗親會牌匾。㈣楊姓大宗祠之供桌。
（一）按楊姓四知堂四十九年四月二日成立財團法人目的係建立楊聖廟紀念 隋煬帝 楊堅及宋朝元老楊令公一門忠烈及佛道教諸神，有助益社會風俗教化之寺廟其基地依法免稅，原告自四十九年建廟起至八十七年核定本稅止被告均適用土地稅減免規則第八條第一項第九款規定全免稅，八十八年普查時無端開徵，九十一年三月四日被告亦以北市 稽萬乙 字第○九一六○二○三一○九號函稱系爭土地適合上開減免規定免徵地價稅，爰先予說明。
（二）有關被告派員查獲原告在壹樓東廂有供奉神主牌即認楊聖廟與楊姓祠堂併用。按原告之組織章程並無規定會員可申請進主，安奉會員祖先之神位，如有數十年來豈僅被告所提示之相片十多座神主牌，按被告所提供之相片攝自原告楊聖廟內功德堂之神位，按功德堂所供奉之神主牌一類為先賢宋朝楊六賽一門忠烈派下之神位及宋朝吏部少卿 楊明珠 夫婦之神位；另一類為「堂上歷代楊姓之功德祿位」即表揚數千年來歷代祖先英烈之祿位，並非祀奉會員進主之安奉神位，此有修改後所攝功德堂內之神主牌相片為證，原告確與宗祠之財團法人章程有別，謹檢附財團法人台北江夏黃種德堂大宗祠組織暨捐助章程參照原告之章程即可明白兩者截然不同。
（三）有關楊姓宗親會之牌匾掛在建物外牆柱一隅，原告寺廟並無其他公司組織或宗祠設立，更無同意楊氏宗親會設定合併使用同一建物，該匾額如何懸掛亦無經董事會同意，可能係楊姓香客為招募楊姓宗親入其宗親會，悄悄冒掛，此與原告無關。
（四）以上事實，主管原告之台北市萬華區公所亦於八十七年八月二十四日發函證明上開寺廟原告不以營利為目的之公益事實用地屬實應免予課稅，至於原告有無對外公開供公眾膜拜，有無供會員進主安奉，請傳訊萬華區公所民政課主管官員丁○○先生到庭作證，該員為原告直屬主管近十年，以明下列有關事實㈠原告是否有對外開放，朝六時開放至晚上十時關閉。㈡有否供奉會員進主之神位。㈢有否跟其他人民團體合併使用。
被告主張：
一、按土地稅法第十四條規定：「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」土地稅減免規則第八條第一項第九款規定：「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左：九、有益於社會風俗教化之宗教團體，經辦妥財團法人或寺廟登記，其專供公開傳教佈道之教堂、經內政部核准設立之宗教教義研究機構、寺廟用地及紀念先賢先烈之館堂祠廟用地全免。‧‧‧。」同規則第二十四條第一項規定：「合於第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵四十日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」財政部台財稅發第一一五四三號令規定：「關於呈請核示台北市××種德堂大宗祠用地申請減免地價稅一案，經本部邀集內政部等有關機關會商結果以：﹃查本案××種德堂大宗祠乃係黃姓宗祠，核與土地賦稅減免規則第八條第九款（編者註：現行土地稅減免規則第八條第一項第九款）‧‧‧減免賦稅之規定不合，所請應予不准。﹄‧‧‧。」八十一年三月四日台財稅第000000000號函釋規定：「財團法人陳××堂供祭祀 陳氏 祖先之宗祠部分兼供紀念先賢使用，核與土地稅減免規則第八條第一項第九款規定不合，其基地不得免徵地價稅。‧‧‧。」九十年十一月一日台財稅字第○九○○四五五六六二號函釋規定：「說明：二、依土地稅減免規則第八條第一項第九款規定‧‧‧該減免規定係以有益於社會風俗教化之宗教團體使用之土地為適用對象。又祭祀祖先之宗祠兼供紀念先賢使用，核非專供紀念先賢使用，其基地不得依上開規定免徵地價稅，本部八十一年三月四日台財稅第000000000號函釋在案。準此，專供有益社會風俗教化之宗教團體使用之土地，方有上揭免徵地價稅規定之適用。本案如經查明經辦妥寺廟登記之楊姓聖廟係與楊姓祠堂併用同一建物，且該廟未對外公開供公眾膜拜，則其性質屬私益性，難謂有益於社會風俗教化，其基地應無前揭免徵地價稅規定之適用。」
二、卷查原告所有坐落臺北市○○區○○段一小段一四五、二○一地號土地，經被告所屬萬華分處查明其中一四五地號土地地上建物門牌號碼：臺北市○○街○○○號一至五樓，一樓佈設供桌，二至五樓目前為空置，並非寺廟亦無供寺廟使用之情事；另二○一地號土地地上建物門牌號碼為臺北市○○街○○○巷○○號一至二樓係供楊姓聖廟及楊氏宗親會使用，楊姓聖廟雖持有臺北市政府民政局核發之臺北市寺廟登記證，惟廟之左右殿設有祭祀祖先之宗祠及宗親會，依首揭財政部函釋規定不得免徵地價稅。被告所屬萬華分處原核定按一般用地稅率核課原告八十八年地價稅，洵非無據。
三、依臺灣臺北地方法院登記處九十年三月二十九日九十法登字第五九四號函送財團法人登記簿影本所載原告主事務所仍設於系爭二○一地號地上建物即東園街一五四巷三十九號（楊姓聖廟），惟被告所屬萬華分處於八十九年七月十四日現場勘察結果，原該廟左殿外懸掛之「楊氏宗親會」匾額已拆除，右殿所供奉之祖先牌位已撤離，僅遺刻有「楊姓大宗祠」之供桌；該分處復於九十年十一月十六日派員至現場勘查結果，發現系爭二○一地號土地地上建物原左殿外懸掛之楊氏宗親會匾額已拆除，惟其右殿所供奉之祖先牌位並未撤離，而係另以三合板隔間，並以鮮花、水果、清香獻供，且供桌刻有楊氏大宗祠，此有現場勘查照片影本附卷可稽。是原告事後將現場擺飾變動之作為及無「楊氏宗親會」之主張，顯為臨訟彌飾之作。至原告主張並未有供奉祖先牌位，而係會員過世後之神位，該功德堂並非祀祖云云，經被告所屬萬華分處再於九十一年五月八日派員至現場勘查之照片，足徵該功德堂所供奉者為祖先牌位，並非原告所稱之神位甚明。
四、又原告主張該廟寺供信徒大眾膜拜乙節，據被告所屬萬華分處於九十年十一月十六日上午十時派員至現場勘查，其地上建物楊姓聖廟大門雖開啟，惟進入時即有管理員趨前詢問，可見並未完全讓民眾自由進入參觀或膜拜，另訪查鄰近住戶亦表示該建物平時並未對外開放供社區住戶自由使用，此有訪查紀錄及現場照片影本附卷可稽，是原告所稱大門整日開放自由進出，不限信徒族別之主張，及提供九十一年一月二日製作之四里里長及住戶證明書，顯為事後臨訟矯飾，且內容並無書明所證明之期間，尚難證明八十八年當時亦為相同之使用情形。本案系爭土地地上建物楊姓聖廟其性質屬私益性，難謂有益於社會風俗教化，亦經報奉財政部九十年十一月一日台財稅字第○九○○四五五六六二號函釋，應無土地稅減免規則第八條第一項第九款免徵地價稅規定之適用。
五、按首揭土地稅減免規則第二十四條第一項規定，土地所有權人或典權人如欲申請減免地價稅，應於當年（期）開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。經查原告就系爭土地主張係屬專供紀念先賢使用之特別減免事由，並未於八十八年（期）地價稅開徵四十日前「八十八年（期）地價稅開徵日為八十八年十一月十六日至十二月十五日，開徵四十日前即八十八年十月七日」提出申請，自不得減免八十八年（期）地價稅。從而，被告所屬萬華分處原核定本案系爭土地改按一般用地稅率核課原告八十八年地價稅，揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無違誤。
理由
一、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」土地稅法第十四條定有明文。又按「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左：九、有益於社會風俗教化之宗教團體，經辦妥財團法人或寺廟登記，其專供公開傳教佈道之教堂、經內政部核准設立之宗教教義研究機構、寺廟用地及紀念先賢先烈之館堂祠廟用地全免。‧‧。」、「合於第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵四十日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」土地稅減免規則第八條第一項第九款及第二十四條第一項亦分別定有明文。另按「關於呈請核示台北市××種德堂大宗祠用地申請減免地價稅一案，經本部邀集內政部等有關機關會商結果以『查本案××種德堂大宗祠乃係黃姓宗祠，核與土地賦稅減免規則第八條第九款（編者註：現行土地稅減免規則第八條第一項第九款）‧‧‧減免賦稅之規定不合，所請應予不准。』﹄‧‧。」、「財團法人陳××堂供祭祀陳氏祖先之宗祠部分兼供紀念先賢使用，核與土地稅減免規則第八條第一項第九款規定不合，其基地不得免徵地價稅。‧‧‧。」分別經財政部五五台財稅發第一一五四三號令及八十一年三月四日台財稅第000000000號函釋有案，核與稅法相關規定，並無違背，應予適用。
二、本件原告所有坐落臺北市○○區○○段一小段一四五、二○一地號應有部分之土地，面積三、三三九平方公尺，經被告所屬萬華分處查明一四五地號應有部分之土地地上建築物目前為空置，並非寺廟，亦無供寺廟使用情事；另二○一地號應有部分之土地地上建築物供楊聖廟及楊氏宗親會使用，乃按一般用地稅率核課八十八年地價稅計一、五四一、六七四元。原告不服，申請復查，未獲變更，第一次提起訴願，經臺北市政府訴願決定原處分撤銷，由原處分機關另為處分。嗣經被告於八十九年十月二日重為復查決定維持原核定。原告仍不服，第二次提起訴願，經臺北市政府九十年三月八日訴願決定「關於本市○○區○○段一小段二○一地號原告應有部分土地部分，原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起九十日內另為處分；其餘訴願駁回。」嗣經被告函報財政部，經該部以九十年十一月一日台財稅字第○九○○四五五六六二號函釋略以「依土地稅減免規則第八條第一項第九款規定‧‧該減免規定係以有益於社會風俗教化之宗教團體使用之土地為適用對象。又祭祀祖先之宗祠兼供紀念先賢使用，核非專供紀念先賢使用，其基地不得依上開規定免徵地價稅，本部八十一年三月四日台財稅第000000000號函釋在案。準此，專供有益社會風俗教化之宗教團體使用之土地，方有上揭免徵地價稅規定之適用。本案如經查明經辦妥寺廟登記之楊姓聖廟係與楊姓祠堂併用同一建物，且該廟未對外公開供公眾膜拜，則其性質屬私益性，難謂有益於社會風俗教化，其基地應無前揭免徵地價稅規定之適用。」，被告乃重為復查決定，維持原核定，經核並無不合，原告不服，主張如事實欄所載。本件所需審究者為系爭楊姓聖廟於八十八年間是否與楊姓祠堂併用同一建物，且該廟未對外公開開放？
三、經查，系爭二○一地號地上建物即東園街一五四巷三十九號為原告法人登記之主事務所所在，有其提出之法人登記證書影本附卷可參，依其所載目的為「本堂供奉先聖先賢宋朝楊令公、楊家將暨玉皇上帝、觀音佛祖、關聖帝君、保生大帝、神農大帝、孔子、中壇元帥、福德正神及有關各神佛，並提供楊聖廟場地以闡揚宗教教義，提倡敬奉神明，辦理社會公益慈善事業為宗旨」。原告再於八十八年七月間向台北市政府申請該楊聖廟辦理寺廟登記，經民政局於八十八年七月五日發給寺廟登記證，並註明為原告附設，楊姓聖廟雖持有臺北市政府民政局核發之臺北市寺廟登記證，惟廟之左右殿設有祭祀祖先之宗祠及宗親會，有被告八十八年四月二十九日所攝照片影本附於原處分卷可參，嗣被告所屬萬華分處於八十九年七月十四日現場勘察結果，原該廟左殿外懸掛之「楊氏宗親會」匾額已拆除，右殿所供奉之祖先牌位已撤離，僅遺刻有「楊姓大宗祠」之供桌；被告因二次訴願決定將原處分撤銷，認有適用法令疑義，遂請示財政部，案經該部以九十年十一月一日台財稅字第○九○○四五五六六二號函釋以「本案如經查明經辦妥寺廟登記之楊姓聖廟係與楊姓祠堂併用同一建物，且該廟未對外公開供公眾膜拜，則其性質屬私益性，難謂有益於社會風俗教化，其基地應無前揭免徵地價稅規定之適用。」後，被告再於九十年十一月十六日派員至現場勘查結果，發現「系爭二○一地號土地（一）地上建物為東園街一五四巷三十九號二層樓未辦保存建物，供楊姓聖廟和楊氏大宗祠使用。（二）原左殿外懸掛之「楊氏宗親會」匾額已拆除，惟其內部仍為大型會議廳。（三）原右殿所供奉祖先牌位並未撤離，而係另以三合板隔間，並以鮮花、水果、清香獻供，且供桌刻有「楊氏大宗祠」。又當勘查人員進入楊姓聖廟大門時，大門雖對外開啟，但即有管理員與警衛犬趨前詢問，顯見該廟仍具有相當程度的封閉性，仍並未完全能讓不特定之人員隨時自由進入參觀或膜拜，故尚難謂該廟具公益性。同日被告訪查人員復訪查萬華區銘德里楊里長及順發裝潢行吳太太訪查內容（一）楊姓四知堂平時是否開放供社區自由使用。（二）楊姓四知堂平時是否經常舉辦對外大型廟會或法會等活動。（三）楊姓四知堂平時是否供公眾膜拜。經受訪人員表示：（一）平時並未對外開放供社區住戶自由使用。（二）社區舉辦活動洽借場地手續較繁瑣，必須以公文提出申請。（三）除舉辦祭祀活動外，尚未聽說有舉辦對外之廟會或社會活動。（四）平時出入信徒不多，且僅以楊姓宗親為主。」等情有現場勘查照片及訪查紀錄附卷可稽；足證楊姓聖廟係與楊姓祠堂併用同一建物，且該廟未對外公開供公眾膜拜，其性質屬私益性，難謂有益於社會風俗教化，其基地並無免徵地價稅規定之適用。原告所稱其並未規定會員可以申請進主，所供奉為楊姓歷代英烈，並提出「所供奉之神主牌」照片為證一節，惟查，被告九十年十一月十六日所拍攝之供奉牌位，其中有「堂上楊姓歷代祖考妣之神位」一座，核與其供桌刻有「楊氏大宗祠」相符，足證其具有祠堂之性質；再參原告八十八年度結算申報書亦列有「楊姓宗親樂捐、聚餐費」收入、「春秋季舉行祭典拜祖聚餐每年五節牲禮品」支出，足證其兼具有祠堂之用途甚明；至於原告於經被告查獲並予以課稅後，改為僅供奉楊氏四座功德祿位（參見原告九十二年七月三十一日提出之照片），嗣經被告以北市稽萬乙字第○九一六○二○三一○九號函認定系爭土地適合上開減免規定免徵地價稅，既與被告九十年十一月十六日所拍攝之供奉含神主牌位共十六座以上牌位照片之事實既有不同，則嗣後九十一年之准許免稅，自無礙於本件八十八年否准免稅之認定。另原告所稱萬華區公所曾以八十七年四月二十四日北市萬民字第八七四○九七五九○○號九十年五月二十二日北市萬民字第九○二一○九六四○○號證明書，授與原告證明系爭二○一地號土地依土地法第一百九十二條規定為免稅，該土地不以營利為目的之公益事業用地，經查屬實之證明書一節，經查，萬華區公所八十七年四月二十四日函，僅證明系爭土地為不以營利為目的之公益事業用地，至於是否兼作祠堂用途並未證明，經本院傳喚證人該所丁○○亦稱並未注意所供奉牌位內容，有本院九十二年八月十三日準備程序筆錄可參，自不足作為原告有利之證據，原告主張，要無可採。
四、從而，本件原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘之主張陳述，核與上開結論不生影響，爰不予一一論述，附此敘明。據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年九月十二日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官張瓊文
法官劉介中法官黃清光右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年九月十二日
書記官楊子鋒