臺中高等行政法院94年度訴字第138號判決

裁判字號：臺中高等行政法院94年訴字第138號判決

裁判日期：民國94年06月29日

裁判案由：營利事業所得稅

臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00138號原告新欣企業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 魏其村 律師被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年11月24日台財訴字第09300543020號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國88年度營利事業所得稅結算申報，原列報薪資支出新台幣（下同）7,742,475元，經被告機關初查核定為4,224,833元、旅費原列報413,111元，初查核定為173,499元、列報保險費433,453元，初查核定為349,276元，及其他費用─樣品費列報769,521元，初查核定為254,831元，全年所得額核定為5,017,638元，應補稅額1,120,091元。原告不服，申經復查結果，追認薪資支出233,934元及保險費10,788元，其餘復查維持原核定。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及復查決定不利原告之部分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈薪資、旅費、保險費部分：
⑴按被告認為原告公司在88年度營利事業所得稅結算申報
時，列報員工甲○○、 羅伯恭 、 潘枝榮 、 蔡天鈞 、 張緯舟 、 楊耀敦 、 楊易霖 、 杜壬癸 、 姚朝銘 等九人之薪資、旅費及保險費等支出，應不予認列。除復查時被告以甲○○係公司代表人，對外代表公司並執行公司業務；潘枝榮任職期間無出入境資料， 同意渠 二人之薪資支出233,934元及保險費10,788元，予以追認外，其餘七人之薪資等費用，均予剔除，有原告製作之明細表乙紙足供參核。揆諸被告對羅伯恭等七人之上述費用不予追認之理由，不外渠七名員工滯留境外時間過長，有違常理；而渠等並非技術人員，依原告提出之資料無法證明渠七人境外工作內容與業務有關云云；故本件羅伯恭等七人之薪資3,283,708元，旅費239,612元及保險費73,389元應否認列為營業費用，爭點 厥在渠 等七人於境外（大陸）工作之內容，是否與原告公司之業務相關且為營業上所必要。
⑵查，原告公司於88年間與大陸地區台山外貿開發有限公
司（下稱台山公司）簽定「桌子/小桌/屏風/吊扇設備供應合約」，原告除依台山公司之訂單供應設備及材料外，另需派員提供設備顧問、人員訓練、技術支援等服務；換言之，上開合約具有業界慣稱之「整廠輸出」性質，此觀上開合約書第1條、第2條約定即明。又原告為評估上述交易之可行性，洽談簽約明細及後續履約事宜，又自88年初起，陸續指示羅伯恭等七名員工至大陸地區執行相關業務；而渠等所從事之工作內容，除評估及協調締約條件等先行作業外，締約後，至台山公司亦係從事經營顧問、人員訓練及技術支援（含設備操作維護、障礙排除、製造品管）等履約事宜，此參台山公司出具之證明單記載之工作項目，足堪認定。況且，「整廠輸出合約」事涉繁雜，原告為確保履約品質及日後材料訂單之取得，締約初期派員常駐台山公司，亦符合原告利益及業界經營習慣，實無被告所稱不合情理之處。因此，被告機關指稱原告未提示境外工作內容與業務相關證明供核乙節，殊嫌主觀偏頗。
⑶再者，被告機關以原告指派之員工羅伯恭等七人，在台
職稱為總經理、訂單專員、採購經理、採購專員、品管經理及開發經理，非技術人員，而與合約服務內容不符等語，尤為不明究理之詞。蓋，總經理係統籌管理監督各公司部門業務，訂單或採購則屬業務範疇，品管及開發則為工務技術部門，就其工作性質而論，均為前開「整廠輸出合約」所必需，此參台山公司出具之任職證明單，益徵明瞭。從而，被告未審究該「整廠輸出合約」內容，且未說明所稱「技術人員」之態樣為何？管理建制與產品控管等事務何以不屬「技術」範圍？竟以辭害義指稱羅伯恭等七人之職稱與合約服務項目不符，顯與事實有間，而無足信採。
⑷又被告所剔除之旅費中，員工蔡天鈞及張緯舟二人各11
9,806元之旅費， 係渠 二人陪同原告公司負責人甲○○出差至美國看展及拜訪客戶之旅費，乃原告公司營業上必要之支出，更與前揭大陸地區台山公司之「整廠輸出合約」無關，被告實無由將之剔除，此有轉帳傳票、出差旅費報告單、機票影本、支出申請單及客戶往來傳真五紙足憑。況且，當次出差與蔡天鈞、張緯舟二人同行之原告公司代表人甲○○，所列報之旅費既未遭剔除（復查時補追認），僅剔除蔡、張二人旅費，於理不合；此在在證明被告根本未詳查原告申報旅費之憑證，一概以滯留國外期間是否過長作為其查核標準，結果自有謬誤。
⑸另，依營利事業所得稅查核準則第83條第4項規定「勞
工保險及全民健康保險，其由營利事業負擔之保險費，應予核實認定，並不視為被保險員工之薪資」，同條第5項規定「營利事業為員工投保之團體壽險，其由營利事業負擔之保險費，以營利事業或被保險員工及其家屬為受益人者，准予認定。每人每月保險費在新台幣二千元以內部分，免視為保險員工之薪資所得，‧‧‧」，故本件原告為員工羅伯恭等七人負擔之勞、健保及團體保險費，共73,389元，應准予認列。
⑹綜上所陳，原告申報羅伯恭等七名員工之薪資、旅費及
保險費，均屬原告公司經營上必要且合理之支出，並無被告所稱違反租稅公平原則情事，故被告依所得稅法第38條規定，處分上開費用不得認列，顯有不當，應予撤銷。
⒉其他費用─樣品費部分：
⑴被告係以原告未提示台山公司訂定之買賣契約書相關資
料供核，而認為原告將軸承瑕疵品以樣品費列帳，應不予認列。惟查，台山公司於88年2月3日及同年6月6日以訂購單向原告訂購軸承120,960個，有訂單二紙為憑。
出貨後，台山公司反應其中27,532個係瑕疵品，除要求原告賠償外，並需補交付2,905個作為備用。由於考量該瑕疵品載運回國，不符經濟效益且虛增成本；而原告又已向軸承製造商 東培 企業股份有限公司積極求償，幾經斡旋，東培公司同意在89年度就承軸交易給予優惠單價，以茲補償，有原告與東培公司往來函件可稽。從而，原告乃將前揭軸承瑕疵品30,437個，改列為樣品費申報。
⑵至於，原告銷貨（包括上述軸承）予台山公司，係基於
雙方長期且持續之配合與信賴，此觀88年間，原告尚將「整廠生產技術」出售予台山公司即明；因此，原告依台山公司之訂單出貨，完全符合商場交易習慣，並無違反常理之處。況且，買賣契約係諾成契約並不以成立書面為要件，系爭軸承買賣既非首次交易，雙方當無就買賣標的物及數量以外之其他履約事項，再以書面訂定之必要；尤其，上開二紙訂購單已載明標的物軸承之品名、數量，衡情已足確認原告銷售系爭軸承之事實。換言之，被告以原告未提示買賣契約書資料，否准是項樣品費之認列，顯無理由。
㈡被告答辯之理由：
⒈薪資支出、旅費及保險費
⑴按「經營本業及附屬業務以外之損失‧‧‧不得列為費
用或損失。」為所得稅法第38條所明定。次按「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提示者，應不予認定，」為營利事業所得稅查核準則第74條第1款所規定。又「關於營利事業，其營業費用及損失之認列，依租稅公平之原則，應以合理及必要者為限。
」改制前行政法院71年度判字第1242號著有判例。
⑵原告係從事電扇、吊扇製造、加工及買賣業務，本（88
）年度列報薪資支出7,742,475元、旅費413,111元、保險費433,453元，經被告機關初查以依內政部警政署入出境管理局資料，其派赴境外人員蔡天鈞、張緯舟、楊耀敦、楊易霖、杜壬癸及潘枝榮等六人本年度出入境紀錄，滯留境外累計均超過183天，另甲○○、羅伯恭及姚朝銘等三人分別為82天、60天及115天，並經其補充說明該等人員工作地點在原告公司，負責訂單接洽、採購及品管人員，卻長期駐外，顯與常理不合，依前揭規定，剔除 蔡君 等九人薪資支出3,517,642元、旅費239,612元及保險費84,177元，分別核定4,224,833元、173,499元及349,276元。原告主張其業務係以外銷為主，派有專人負責拓展國外市場，因業務需要，出國拜訪及參展滯留國外頻繁，合乎一般企業之經驗法則；又潘枝榮及楊易霖僅任職數月，該等二人離職後出境與其無關；另其董事長及業務人員於本年8月14日至8月18日應邀至芝加哥看展及拜訪客戶，有往來文件及憑證以資佐證；保險費部分亦均有合法憑證且投保人員均為其員工，薪資支出、旅費及保險費請依申報數認定云云。申經被告機關復查決定以，經就原告提示資料查核，甲○○為原告之代表人，對外代表公司並執行公司業務，潘枝榮任職期間無出入境資料，渠等薪資支出233,934元及保險費10,788元應予追認。次查楊易霖任職僅3個月，惟於任職期間滯留境外84天，有違常理，餘六名員工本年度長期在境外，在臺停留期間短暫，該等人員職稱分別為總經理、訂單專員、採購經理、採購專員、品管經理及開發經理，並非技術人員，依其提示與台山外貿開發有限公司訂定整廠機器輸出之技術輔導合約書所載服務內容顯與該等人員之職稱不符，且未能提示境外工作內容與業務有關之證明資料供核，渠等薪資支出3,283,708元、旅費239,612元及保險費73,389元，原查否准認列，並無不合。原核定薪資支出4,224,833元及保險費349,276元，應予追認233,934元及10,788元，變更核定4,458,767元及360,064元。訴願決定亦持與被告機關相同論見，駁回其訴願。
⑶訴訟意旨略謂：原告於本年間與台山公司簽定「桌子/
小桌/屏風/吊扇設備供應合約」，具業界所稱「整廠輸出」性質，需派員提供設備顧問人員訓練及技術等服務，另為評估上述交易的可行性，自本年初起，陸續指示羅伯恭等七名員工至大陸地區執行相關業務，締約後至台山公司亦從事經營顧問、人員訓練及技術支援等履約事宜，實無不合理之處；原告另稱系爭人員，在臺職稱總經理係統籌管理監督各公司部門業務，訂單或採購則屬業務範圍，品管及開發則為工務技術部門，就工作性質而論，均為前揭「整廠輸出合約」所必需，此有台山公司出具任職證明單可知；原告又稱蔡天鈞及張緯舟等二人出差旅費各119,806元，與前揭「整廠輸出合約」無關，應予認列；原告末稱其為 羅君 等七人負擔勞、健保及團體保險費暨73,389元應准予認列云云。
⑷原告與台山公司於88年9月2日訂定整廠機器輸出之技術
輔導合約，其稱與該公司訂約前即陸續派員至大陸地區執行相關業務，締約後該等人員在該公司亦從事經營顧問、人員訓練及技術支援等履約事宜，查其派赴境外人員蔡天鈞（346天）、張緯舟（253天）、楊耀敦（323天）、杜壬癸（340天）滯留境外累計均超過183天，楊易霖任職3個月，滯留境外累計84天，該等人員如確因業務需要前赴大陸執行相關業務，依前揭準則規定應提示足資證明與業務有關之出差相關文件，況依原告說明該等系爭人員工作地點在原告公司，工作內容為訂單接洽、採購與品管，且長期滯留在境外，為原告不諱；又該等人員之職稱、滯留在外之期間顯與原告與台山公司訂定整廠機器輸出之技術輔導合約書所載服務內容不符；另依原告提示該公司出具系爭人員任職證明單內容所載僅係在大陸工作項目等工作職務內容，應非屬其派赴境外人員之工作紀錄，原告既未能提示足資證明羅君等人工作與業務有關之資料供核，無法認定系爭人員長期滯留境外係從事與業務相關之工作，渠等薪資支出3,283,708元、旅費239,612元及保險費73,389元否准認列，並無不合，原告仍復執前詞，所訴核無足採。
⒉其他費用─樣品費
⑴按「外銷貨物之退回，其能提示海關之退貨資料等有關
證明文件者，查明後應予核實認定。」為營利事業所得稅查核準則第19條第2項所明定。
⑵原告本年度列報其他費用─樣品費769,521元，其中軸
承30,437個金額514,690元，原查以其於本年4月及6月銷售予台山公司之原料品名軸承120,960個，經該公司反應其中27,532個係瑕疵品，除要求其賠償外並需補付2,905個作為備用零件，且未提示其向供應商東培工業股份有限公司求償之資料供核，乃否准認列，核定254,831元。原告主張其有向供應商求償，並經同意該供應商於下年度降低軸承之進貨價格以作為賠償之方式，故直接原料明細表在備品零件─軸承未運回國內下，帳上未以瑕疵品列帳，而以樣品費列報，請依申報數認列云云。經被告機關復查決定以被告於91年4月18日以中區國稅法字第0910015419號函請原告提示其與台山公司訂定之買賣契約書相關資料供核，惟迄未提示，原核定並無不合，應予維持。訴願決定亦持與被告機關相同論見，駁回其訴願。
⑶原告訴稱系爭30,437個，其中27,532個瑕疵品及2,905
個備用品金額514,690元，因有東培工業股份有限公司同意於下年度就承軸交易給予優惠單價下，將前揭瑕疵品改列為樣品費，被告機關以其未提示買賣契約書資料，否准是項樣品費之認列，顯無理由云云。
⑷查原告於復查主張前揭系爭軸承係隨貨附贈出口，被告
機關經就其所提示訂購單、出口報單及向供應商求償資料查核，該軸承係瑕疵品及備用品，帳上未以瑕疵品列帳，而以樣品費列報，經函請原告提示與台山公司訂定之買賣契約書相關資料供核，惟未提示，乃依前揭規定維持原核定並無不合，原告仍執前詞，又未能提出新事證，所訴核無足採。
理由
一、按「經營本業及附屬業務以外之損失‧‧‧不得列為費用或損失。」為所得稅法第38條所明定。次按「外銷貨物之退回，其能提示海關之退貨資料等有關證明文件者，查明後應予核實認定。」、「旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等出差報告單及相關文件，足資證明與營業有關，其未能提示者，應不予認定。」分別為營利事業所得稅查核準則第19條第2項及第74條第1款所明定。又「關於營利事業，其營業費用及損失之認列，依租稅公平之原則，應以合理及必要者為限。」改制前行政法院71年度判字第1242號著有判例。
二、本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，原列報薪資支出7,742,475元，經被告機關初查核定為4,224,833元、旅費原列報413,111元，初查核定為173,499元、列報保險費433,453元，初查核定為349,276元，及其他費用─樣品費列報769,521元，初查核定為254,831元，全年所得額核定為5,017,638元，應補稅額1,120,091元。原告不服，申經復查結果，追認薪資支出233,934元及保險費10,788元，其餘復查維持原核定。原告仍表不服，循序提起本件行政訴訟。
三、經查，依原告提出之人事資料表及補充說明書記載，原告列報之系爭人員羅伯恭為總經理、蔡天鈞及張緯舟為定單專員、楊耀敦為採購經理、杜壬癸為品管經理、楊易霖為採購專員、姚朝銘為開發專員（現場檢驗），其工作地點在原告公司（見原處分卷第292、312、313頁）。經被告機關初查依內政部警政署入出境管理局資料，其派赴境外人員蔡天鈞、張緯舟、楊耀敦、杜壬癸等人本年度出入境紀錄，滯留境外累計均超過183天，楊易霖任職僅三個月，惟於任職期間滯留境外84天，另羅伯恭及姚朝銘等二人分別為60天及115天，有出入境紀錄可憑（見原處分卷第321至327頁）。該等人員工作地點既在原告公司，負責訂單接洽、採購及品管人員，卻長期駐外，顯與常理不合。
四、次查，原告與台山公司於88年9月2日訂定整廠機器輸出之技術輔導合約，其稱與該公司訂約前即陸續派員至大陸地區執行相關業務，締約後該等人員在該公司亦從事經營顧問、人員訓練及技術支援等履約事宜，查其派赴境外人員蔡天鈞（346天）、張緯舟（253天）、楊耀敦（323天）、杜壬癸（340天）滯留境外累計均超過183天，楊易霖任職3個月，滯留境外累計84天，該等人員如確因業務需要前赴大陸執行相關業務，依前揭查核準則規定應提示足資證明與業務有關之出差相關文件，況依原告說明該等系爭人員工作地點在原告公司，工作內容為訂單接洽、採購與品管，卻長期滯留在境外。又該等人員之職稱、滯留在外之期間顯與原告與台山公司訂定整廠機器輸出之技術輔導合約書所載服務內容不符；另依原告提示該公司出具系爭人員任職證明單內容所載僅係在大陸工作項目等工作職務內容，應非屬其派赴境外人員之工作紀錄。且該等人員於境外工作及申報出差旅費，並未依營利事業所得稅查核準則第74條第1款之規定，提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等出差報告單及相關文件，不足以證明與營業有關。經被告於91年4月18日以中區國稅法字第0910015419號函請原告提示相關資料，原告迄未能提示，無法證明渠等於境外工作與業務有關，被告將相關之薪資3,283,708元、旅費239,612元及保險費73,389元等支出，否准其認列，並無不合。至於原告董事長甲○○出國考察旅費部分，因原告僅檢具董事長到美國洽商文件，與查核準則規定不符，被告並未予核認。原告陳稱被告既已核認原告董事長甲○○之旅費，而未予核認陪同人員蔡天鈞、張緯舟之旅費，於理不合，尚有誤會。
五、另本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他費用─樣品費769,521元，其中軸承30,437個金額514,690元部分，原告主張係其於88年4月及6月銷售予台山公司之原料品名軸承120,960個，經該公司反應其中27,532個係瑕疵品，除要求其賠償外並需補付2,905個作為備用零件，合計30,437個，金額514,690元列報為樣品費，該30,437個軸承既係瑕疵品或備用零件，並非作為樣品之用，與一般列報樣品費之樣品需作為展示或贈品之用者不符，原告將之列報為樣品費即與規定不合。又該售予台山公司之瑕疵軸承，原告既已陳稱未運回國內退貨，且未提出向供應商東培工業股份有限公司求償之資料供核，亦無法轉正認列為損失。原告雖主張其有向供應商求償，並經同意該供應商於下年度降低軸承之進貨價格以作為賠償之方式，然亦未提出供應商東培工業股份有限公司有具體折讓減價之確實證明。是被告否准原告將此部分樣品費之認列，亦無不合。
六、綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，原告88年度營利事業所得稅結算申報，原列報薪資支出7,742,475元，經被告機關初查核定為4,224,833元、旅費原列報413,111元，初查核定為173,499元、列報保險費433,453元，初查核定為349,276元，及其他費用─樣品費列報769,521元，初查核定為254,831元，全年所得額核定為5,017,638元，應補稅額1,120,091元。原告不服，申經復查結果，追認薪資支出233,934元及保險費10,788元，其餘復查維持原核定，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。至兩造其餘主張，與本件判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述，附此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年6月29日
第三庭審判長法官沈應南
法官許武峰法官林秋華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國94年6月29日
書記官王百全