裁判字號：最高行政法院89年判字第2349號判決
裁判日期：民國89年06月27日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十九年度判字第二三四九號
原告萬展機械工程有限公司代表人甲○○被告苗栗縣稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年五月二十五日台財訴字第八八二二二九七六九號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國申報八十五年十二月份銷售額時，漏報已開立發票予東南營造股份有限公司之銷售額新台幣（以下同）四○○、○○○元，逃漏營業稅二○、○○○元。被告原依修正營業稅法第五十一條第三款規定，裁處所漏稅額三倍罰鍰六○、○○○元。原告不服，提起訴願，經台灣省政府八十六年十一月二十五日八六府訴三字第一七二五五六號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」經被告重核結果，准予核減罰鍰二○、○○○元，改按所漏稅額二倍處罰鍰四○、○○○元。原告仍不服，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、依營業稅法第五十一條規定漏報銷售額者處一至十倍罰鍰，衡諸行政法院八十五年度判字第二三五五號判決將瑩昌交通（股）公司漏報銷售額原處五倍罰鍰改處一倍罰鍰。又八十五年度判字第二三五九號判決 傅成大 未辦登記擅自營業逃漏稅案，將原處五倍改按一倍罰鍰，判決書中，直認稅捐稽徵機關未斟酌最低倍處分，而直接依照財政部裁罰倍數參考表，對營業人處以較重處分，難謂公允妥適，自有可議，而撤銷部分罰鍰，改按一倍處分。前開二三五五號判決與原告之案例相同，二三五五九號判決其情節嚴重性更甚於原告，何以原告卻遭二倍罰鍰，令人難以折服。二、當然財政部似可援引判決非判例不得比附援引，但觀之稅捐稽徵法第四十八條之三之立法精神，採從新從優從輕原則，其主旨係對人民不慎觸法應依最有利法律適用之，亦是營業稅法修訂改為處一至十倍的重要原因。財政部再訴願決定書之說法，否定此一立法精神甚明，值得商榷。三、原告於申報八十五年十一、十二月份營業稅時，尚有留抵稅額三九、四八六元，漏報稅額只有二○、○○○元，累積留抵稅額大於應納稅額，類似此一案例，台北市訴委願委員會於八十七年三月份更作出免罰決定而撤銷原處分，嗣後亦未見有何不妥之處，何以一國之內有不同處分，是否對原告形成不公﹖四、加值稅之設計中〞勾稽效果〞原告一再陳述被查獲是十分簡單之事，沒有人會故意不申報，然後心甘情願受罰。處罰故意行為應採嚴法，但過失行為應採輕罰，全世界皆然，二倍罰鍰實在太重。五、原告受罰一倍或仍維持二倍，所差者二○、○○○元而已，但情人寫訴狀一路走來所費何只二○、○○○元，所爭者〞理〞而已。財政部駁回理由『判決非判例、不得比附援引』真是如此﹖希望給原告一個公平待遇。六、請撤銷原處分及一再訴願決定，改為一倍罰鍰或免罰等語。
被告答辯意旨略謂：按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．．．．短報或漏報銷售額者。」為營業稅法第五十一條第三款所明定。又「修正『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』，有關營業稅第五十一條第三款短報或漏報銷售額者。銷貨時已依法開立發票，惟於申報當期銷售額時有短報或漏報銷售額情事，按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處二倍罰鍰。」為財政部八十六年八月十六日台財稅第000000000號函所釋。本件原依上開法條規定，按所漏稅額處三倍罰鍰六○、○○○元。經被告查明原告於八十六年五月十七日裁罰處分核定前（八十六年五月十三日）已補繳所漏稅款（以累積留抵稅額扣抵），並於同年月五日以書面承認違章事實，依從新從輕原則，准予改按所漏稅額二○、○○○元處二倍罰鍰計四○、○○○元，核減二○、○○○元。查被告按原告所漏稅額依從新從輕原則處二倍罰鍰，並未逾越上開營業稅法所定應處罰鍰標準，況係依法裁處罰鍰，自無不當。又按「．．．二、查行政法院之判決，雖可供行政官署作為行政處分裁量時之參考，但在未核定為判例前，仍不得為判例，據以引用。．．．．為前台灣省財政廳五十五年一月十一日財稅法字第九一三一八號令所明定。原告所引本院八十五年判字第二三五五、二三五九號判決及台北市訴願審議委員會決定，因均非判例，且純屬個案，尚不得據以引用。至原告訴稱累積留抵稅額大於應納稅額，主張不應處以罰鍰乙節，查財政部八十五年台財稅第000000000號函釋雖有規定，營利事業虛報進項稅額，如經查明虛報之進項稅額，僅虛增其累積留抵稅額，並未辦理扣抵，尚未實際發生逃漏稅者，免按營業稅法規定處罰，惟上述解釋，乃針對虛報進項稅額而定，營利事業漏報營業額，即使尚有留抵稅額，亦不能比照虛報進項稅額，免予處罰，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅款處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．三、．．．短報或漏報銷售額者。」為營業稅法第五十一條第三款所明定。又財政部八十六年八月十六日台財稅第00000000號函修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，有關營業稅法第五十一條第三款短報或漏報銷售額者，營業人「銷貨時已依法開立之發票，惟於申報當期銷售額時有短報或漏報銷售額情事者，按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處二倍罰鍰」，其為行政機關內部就法定罰鍰數額內裁罰之參考標準，自足為被告就稅務違章案件裁罰之依據。本件原告於申報八十五年十二月份銷售額時，漏報已開立發票予東南營造股份有限公司之銷售額四○○、○○○元，逃漏營業稅二○、○○○元，被告按所漏稅額二倍裁處罰鍰四○、○○○元，原告不服，循序提起行政訴訟，主張：本院八十五年度判字第二三五五號判決就瑩昌交通股份有限公司漏報銷售額事件、八十五年度判字第二三五九號判決就傅成大未辦登記擅自營業逃漏稅事件，均改按一倍裁罰，原告遭裁處二倍之罰鍰，難令折服；且原告於申報八十五年十一、十二月份營業稅時，尚有留抵稅額三九、四八六元，而漏報之稅額僅二○、○○○元，類此案例，台北市訴願委員會於八十七年三月份曾作出免罰決定而撤銷原處分，過失行為應採輕罰，被告裁處二倍罰鍰實屬過重云云。查原告於申報八十五年十二月份銷售額時，漏報已開立發票予東南營造股份有限公司之銷售額四○○、○○○元，逃漏營業稅二○、○○○元之事實，有原告之承諾書、查核異常清單、八十五年十一－十二月營業人銷售額與稅額申報書等件影本在原處分卷可稽，違章事證明確。而原告已於被告裁罰處分核定前之八十六年五月十三日補繳稅款（以累積留抵稅額扣抵），並於八十六年五月五日以書面承諾違章事實，是被告依營業稅法第五十一條第三款規定，參酌前開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，裁處所漏稅額二倍之罰鍰四○、○○○元，並無不合，且屬相當。原告主張本院八十五年度判字第二三五五號、八十五年度判字第二三五九號判決處一倍罰鍰乙節，核屬個案，要無比照辦理可言。至於原告所稱留抵稅額大於漏報稅額應予免罰，亦於法無據。從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定及說明，洵無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年六月二十七日
行政法院第六庭
審判長評事 徐樹海
評事 尤三 謀評事 高啟燦 評事 蔡進田 評事 劉鑫楨 右正本證明與原本無異
法院書記官陳佩玲中華民國八十九年六月二十七日