裁判字號：臺灣高雄地方法院102年簡字第53號判決
裁判日期：民國102年07月31日
裁判案由：地價稅
臺灣高雄地方法院行政訴訟判決102年度簡字第53號
民國102年7月23日辯論終結原告 陳美麗 輔佐人 許文連 被告高雄市東區稅捐稽徵處代表人 王乾勇 訴訟代理人 越梁依君
宋方瑋 張淑芬上列當事人間地價稅事件，原告不服高雄市政府民國102年4月17日高市000000000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告所有坐落高雄市○○區○○○段○○○○○號土地（下稱系爭土地），經被告所屬鳳山分處（下稱鳳山分處）按一般用地稅率課徵101年地價稅計新臺幣（下同）15,261元，原告不服，申請復查。經被告再予審查，發現系爭土地於民國100年1月24日經澄清湖特定區都市計畫公告實施編定土地為「滯洪池用地」，屬都市計畫法第48條規定依法應徵收而未徵收之公共設施保留地，該土地供建物使用，惟並未依土地稅法第41條規定，申請按同法第17條自用住宅用地特別稅率課徵地價稅，是系爭土地自100年起，應依土地稅法第19條規定，按稅率千分六計徵地價稅，故101年地價稅經被告101年12月28日第11次復查委員會決議決定「原核定超過新台幣（下同）8,606元部分撤銷，計追減6,655元」。另查系爭土地100年地價稅原核定亦按一般用地稅率課徵，鳳山分處遂依法更正稅額為8,606元，以102年1月15日鳳稅分地字第0000000000號函核定100年溢繳地價稅計6,655元，併依稅捐稽徵法第28條規定，加計利息退還。原告對被告復查決定及鳳山分處102年1月15日鳳稅分地字第0000000000號函所為處分不服。向高雄市政府提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：
（一）原告所有系爭土地面積1,630平方公尺，經高雄市政府於100年1月24日公告為滯洪池之時，系爭土地已隔離未使用之面積即達1,240平方公尺，依土地稅法第19條、土地稅減免規則（下稱減免規則)第22條但書規定及減免規則第11條規定，不待土地所有權人申請減免地價稅，即應由用地機關主動通請稅捐稽徵機關，就系爭土地使用部分，按千分之六稅率計算地價稅，未使用部分（即1240平方公尺部分）免徵地價稅，土地所有人並無申請免徵之義務。惟被告於100年度及101年度就系爭土地計算地價稅額時，未依上開法規辦理，而係用一般地價稅率課徵各15,261元，原告繳清100年度全額，101年度繳納半數。嗣經原告發覺申請復查，請求重新核定地價稅及退還稅額，被告就系爭土地全部用千分之六核計地價稅，並以102年1月15日鳳稅分地字第0000000000號重新核課原告應納稅額100年度、101年度各8,606元，併退還溢收稅額6,655元。惟對未使用部分之土地未作出免徵地價稅之處分，原告對此不服，提起訴願仍遭駁回。
（二）被告雖辯稱非經土地所有權人申請免徵地價稅，不得免徵云云，惟①按減免規則第6條規定:「土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」，已明文排除同規則第22條但書情形。②又依最高行政法院92年判字第682號見解，土地自劃定為公共設施保留地時起，被告即應依地政機關通報資料，查明土地使用情形，據以辦理免徵地價稅或適用特別稅率，毋須待原告申請，縱被告未於其時主動為免稅或適用特別稅率之處分，於原告提出申請並查明後，亦應溯及原告具備免稅之要件時起，予以免徵地價稅並退還原告自得免徵時起已繳納之地價稅款。③按土地稅法第41條明定適用同法第17條、第18條，但不包括第19條，被告曲解法令，有違租稅法定原則。④減免規則第24條固為提出申請之期限規定，但其適用前提為土地所有權人有申請之義務，然本案原告依同規則第22條但書規定，並無申請之義務，自不適用該條規定。
（三）被告雖援引最高行政法院100年3月份第一次庭長法官聯席會議決議，主張原告須盡申請義務後始得免徵地價稅，惟該決議之見解，係針對已經稽徵機關根據主管地政機關通報，且土地之使用嗣後有變更者，基於資訊取得之不對等所課與納稅義務人限期申報之義務，即土地使用嗣後有變更而土地所有權人未於期限申報將承擔不利益，然本案並非土地使用嗣後有變更，而係自始即有部分土地未使用，現況從未改變使用過，全因政府機關政策性變更土地使用，而於程序上規定減免規則第22條但書，應由稅捐稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理減免地價稅，免由土地所有權人申請。
（四）原告於95年買受系爭土地後，除設置農舍外其餘土地未作任何使用均為實情，政府於100年變更為滯洪池用地，已嚴重減損系爭土地之利用與交易價值，現依法令規定，本應由主管地政機關通報稅捐稽徵機關，並由稅捐稽徵關查明後遽以辦理地價稅之減免，卻由原告承擔地政機關疏未通報及稅捐機關未查明之不利益，實不公平亦不合理，且被告未查明事實即逕予認定已使用，亦有違實質課稅原則。故原處分（含復查決定）認事用法即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未合等語，並求為判決：⑴訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。⑵請求被告返還溢繳稅款12,909元及自102年1月7日起至清償日止，其中8,606元按100年11月18日，其餘4303元按102年2月1日當時郵政儲金一年期固定利率計算之利息。
三、被告則以：
（一）原告於95年3月21日以買賣原因登記取得系爭土地，宗地面積1,630平方公尺，持分全部。嗣100年1月24日系爭土地經澄清湖特定區都市計畫公告實施編定土地為「滯洪池用地」，屬都市計畫法第48條規定依法應徵收而未徵收之公共設施保留地。另查該土地供建物使用，門牌號碼為本市○○區○○路○○巷○○號（下稱系爭建物），使用執照證號為95年10月14日高縣建使字第2831號，此有土地查詢資料、高雄市鳥松區公所101年11月5日高市○區00000000000000號函、房屋稅主檔查詢、房屋稅籍紀錄表等影本及101年11月13日勘查照片等資料附卷可稽。基此，系爭土地業已供建造房屋使用，且查原告亦未依土地稅法第41條規定，申請按同法第17條自用住宅用地特別稅率課徵地價稅，是依土地稅法第19條規定，系爭土地自100年起應按稅率千分六計徵地價稅，故100年及101年地價稅應均為8,606元（1,630平方公尺×地價880元×千分之六），惟查該2年地價稅，原核定皆依同法第16條第1項第1款規定，按一般土地第2級距稅率（千分之十五）核課應納稅額計15,261元，於法不合，是被告101年12月28日第11次復查委員會決議決定，101年地價稅超過8,606元部分予以撤銷，計追減6,655元，另已納之100年地價稅，鳳山分處依一般用地稅率與公共設施保留地稅率之差額核定溢繳稅款計6,655元，併依稅捐稽徵法第28條第2項及第3項規定，加計利息退還，揆諸首揭條文規定及上開說明，於法有據，洵無違誤。
（二）原告主張系爭土地既屬都市計畫編為公共設施保留地，依土地稅法第19條規定，即應減免地價稅；且符合減免規則第11條規定，屬減免規則第22條第3款規定情形，免由土地所有權人申請云云。惟查，按都市計畫公共設施保留地，已經稽徵機關根據主管地政機關通報資料，依土地稅法第19條前段規定，按千分之六計徵地價稅，該筆土地嗣後變更為未作任何使用並與使用中之土地隔離，合於同法條後段規定免徵地價稅者，納稅義務人應依減免規則第24條規定之期限提出申請，始得免徵地價稅；逾期申請者，自申請之次年（期﹚起免徵，有最高行政法院100年度3月份第1次庭長法官聯席會議（一）決議在案。究其意旨，乃認依土地稅法第19條規定，經都市計畫編為公共設施保留地之土地，其地價稅分為按千分之六優惠稅率課徵及免徵兩種情形，而稅捐稽機關依減免規則第22條第3款規定，以主管地政機關通報資料主動辦理地價稅之減免，係因主管地政機關之通報資料有土地是否屬都市計畫公共設施保留地內容之記載，至於公共設施保留地於保留期間有無變更其用途抑或未作任何使用，其乃屬可變動之事實，如土地所有權人未提出申請，稽徵機關自無從知悉，而有賴納稅義務人之協力之故。另參酌司法院釋字第537號解釋理由書意旨：「…稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率。…。」等語，亦為關於納稅義務人協力義務之闡明。又當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證之責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。亦為民事訴訟法第277條所明定，並有最高行政法院39年判字第2號判例及臺北高等行政法院90年度訴字第4047號判決意旨可資參照。
（三）都市計畫公共設施保留地，其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅，為土地稅法第19條後段所明定。查系爭土地除坐落系爭建物外，其餘閒置部分之土地，有雜草叢生情形，尚見其上擺放盆栽並種植草木，並非未作任何使用，且有閒置之景象，然因建物使用部分與閒置部分之土地，僅放置盆景隔離，並未達實質上之區隔，亦未致使用上有所障礙，顯仍可為一般通常之使用甚明，核不符合土地稅法第19條後段「未作任何使用並與使用中之土地隔離」免徵地價稅之要件。原告主張被告罔顧原告所提土地做任何使用之事實及證明，亦未進行相關查證，認事用法顯有違誤云云，顯係原告誤解法令規定，委無足採。
（四）綜上論結，本件被告認事用法並無違誤，原告提起本件訴訟顯無理由等語，資為抗辯，並答辯聲明：原告之訴駁回。
四、本件事實概要欄所載之事實，除下列爭點外，業據兩造陳述在卷，並有處分書、復查決定、訴願決定書在卷可查，堪信屬實。本件爭點為：原告申請退還地價稅款，被告否准，是否適法？
五、本院之判斷：
（一）按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」稅捐稽徵法第28條定有明文；次按「地價稅或田賦之納稅義務人如左：1、土地所有權人。」、「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」分別為土地稅法第3條第1項第1款及第19條所明定；又「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」、「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。」亦分別為減免規則第11條及第24條規定甚明。又最高行政法院100年度3月份第1次庭長法官聯席會議〈一〉決議）；「土地稅減免規則第22條第3款係規定經都市計畫編為公共設施保留地，應根據主管地政機關通報資料辦理，免由土地所有權人申請，故本款規定應由稅捐稽徵機關職權辦理範圍，乃按其為公共設施保留地之性質，依千分之六計徵地價稅；至於該編為公共設施保留地之土地是否未作任何使用並與使用中之土地隔離，而符合免徵地價稅要件，因非屬主管地政機關通報資料範圍，自非應由稅捐稽徵機關職權為之範疇。」、另最高行政法院97年度裁字第1246號裁定意旨略稱：...「土地稅減免規則第22條第3款係規定經都市計畫編為公共設施保留地，應根據主管地政機關通報資料逕行辦理，免由土地所有權人申請，故本款規定應由稅捐稽徵機關執權辦理範圍，乃按其為公共設施保留地之性質，依千分之六計徵地價稅:至於該編為公共設施保留之土地是否未做任何使用並與使用中之土地隔離，而符合免徵地價稅要件，因非屬主管地政機關通報資料範圍，自非應由稅捐稽徵機關為之範疇」等語。另「而依上述土地稅減免規則第22條第3款規定，可知稽徵機關係根據主管地政機關通報資料逕行辦理，惟因主管地政機關之通報資料僅有土地是否屬都市計畫公共設施保留地之內容，且僅於劃定時通報，並同規則第24條復未將同規則第11條（內容同土地稅法第19條後段）規定之『都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免』之情形，排除在須申請始得適用之範圍。」，此亦有最高行政法院100年度判字第506號判決足資參照。
（二）經查：
1、系爭土地為原告所有，自100年1月24日起，經澄清湖特定區都市計畫公告實施編定土地為「滯洪池用地」，屬都市計畫法第48條規定依法應徵收而未徵收之公共設施保留地，其上並有建有系爭建物，使用執照證號為95年10月14日高縣建使字第2831號，此有土地查詢資料、高雄市鳥松區公所101年11月5日高市○區00000000000000號函、房屋稅主檔查詢、房屋稅籍紀錄表等影本及101年11月13日勘查照片等資料附原處分卷可稽，足認系爭土地於公告為公共設施保留地時，即建有建物，從而被告對於系爭土地全宗依前揭法律規定，應以千分之六之稅率課徵100年度及101年度之地價稅。
2、原告雖主張系爭土地有1240平方公尺之土地，自始即未作任何使用，依減免規則第11條、第22條但書規定，無庸經原告申請免徵地價稅，被告即應依職權免徵地價稅，併退還溢繳之地價稅額云云。惟查，原告已自承未向被告申請免徵100年度及101年度之地價稅，而減免規則第22條但書第3款固規定：「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人造具清冊檢同有關證明文件向直轄市、縣(市)主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：...三、經都市計畫編為公共設施保留地（應根據主管地政機關通報資料辦理）...」，然①上開法條已明訂公共設施保留地減免地價稅係根據主管地政機關通報資料辦理，而現今地政機關通報資料之範圍，並未包括公共設施保留地是否未作任何使用且與使用中之土地隔離等可變動事項，②且減免規則第24條之規定（即「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。」，並未排除同規則第11條規定之適用（「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」），③另鑑於稅務案件之課稅資料多為納稅義務人所掌握，以及大量性行政之事務本質，稽徵機關欲完全調查、取得，容有困難，且有違稽徵便利之考量，故稅捐稽徵法第12條之1第3項規定：「納稅義務人依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」，課予納稅義務人應主動提供課稅資料之協力義務。④另觀諸司法院大法官會議釋字第537號解釋理由書意旨：「…稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條『人民有依法律納稅義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。觀諸土地稅法第41條、土地稅減免規則第24條相關土地稅減免優惠規定，亦均以納稅義務人之申請為必要，且未在期限前申請者，僅能於申請之次年適用特別稅率。…。」等語，亦為納稅義務人協力義務之闡明。故公共設施保留地所有權人應依減免規則第24條之規定，於當年度地價稅開徵前40日之一定期間申請免徵地價稅，始得享有免稅之利益，否則，即應按千分之六之特別稅率課徵地價稅。此亦有前揭最高行政法院97年度裁字第1246號裁定意旨、最高行政法院100年度判字第506號判決意旨等足資參照。足認不論原告所指系爭土地中1240平方公尺之土地，是否自始即與其餘已使用部分土地隔離而未作任何使用，依前開法規說明及大法官會議解釋與最高行政法院之裁定、判決意旨、庭長法官聯席會議決議，原告均須依減免規則第24條規定程序申請免徵，始得免徵地價稅。是以原告上開主張不足採信。
（三）次查，系爭土地自100年1月24日起即經公告為公共設施保留地，是依土地稅法第19條規定，系爭土地自100年起應按稅率千分六計徵地價稅，故100年及101年地價稅應均為8,606元（1,630平方公尺×地價880元×千分之六），惟查該2年地價稅，原核定皆依同法第16條第1項第1款規定，按一般土地第2級距稅率（千分之十五）核課應納稅額計15,261元，於法不合，是被告101年12月28日第11次復查委員會決議決定，101年地價稅超過8,606元部分予以撤銷，計追減6,655元，另已納之100年地價稅，鳳山分處依一般用地稅率與公共設施保留地稅率之差額核定溢繳稅款計6,655元，併依稅捐稽徵法第28條第2項及第3項規定，加計利息退還，揆諸首揭條文規定及上開說明，於法有據，並無違誤。
（四）綜上所述，原告於被告核課100年度、101年度地價稅後，始申請復查，主張免徵地價稅，則原告之復查申請，無從回溯於100年、101年度，自無法免徵地價稅。被告核准原告100年及101年期間按公共設施保留地稅率計徵地價稅，並將差額加計利息一併退還，餘維持原核定之處分，訴願決定亦予維持，依法均無違誤。從而，原處分未經復查決定撤銷部分及復查決定並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，並請求退稅給付12,909元及102年1月7日起至清償日指，其中8,606元按100年11月18日，其餘4,303元按102年2月1日當時郵政儲金依年期固定利率計算之利息，為無理由，應予駁回。
（五）本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法之提出，與判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國102年7月31日
行政訴訟庭法官吳文婷上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國102年8月1日
書記官葉玉芬