裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第582號判決
裁判日期：民國92年12月10日
裁判案由：遺產稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第五八二號
原告甲○○
乙○○丙○○丁○○原告兼共同訴訟代理人戊○○被告財政部台灣省中區國稅局代表人己○○訴訟代理人庚○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年五月二十七日台財訴字第○九二○○一七二七九號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告戊○○之配偶 賴盧秀麗 於民國（下同）九十年二月二十五日死亡，原告等繼承人於九十年八月二十一日申報遺產稅，經被告核定遺產總額為新台幣（下同）八○、七九○、一四五元，遺產淨額為六六、一九○、一四五元，應納稅額二一、六三○、九五九元。原告不服，就遺產總額─坐落台中市○○區○○段○○○○號土地及死亡前二年贈與及剩餘財產差額分配請求權等項，申經復查結果，遺產總額減列二、○四二、六五○元，變更核定遺產總額為七八、七四七、四九五元，遺產淨額為六四、一四七、四九五元。原告仍不服，就系爭昌平段二二六地號土地及生存配偶之剩餘財產差額分配請求權部分，提起訴願，惟遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定、原處分及復查決定均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈坐落台中市○○區○○段○○○○號土地部分：其實際出資購買者為原告戊
○○，只因當時原告戊○○無自耕農身分，只能將土地暫登記於被繼承人名下，實非被繼承人之遺產。縱被告不顧事實執意將系爭土地列入被繼承人之遺產，惟其實質屬原告戊○○所有，因被繼承人有將該土地回復登記為原告戊○○之義務，被告亦應准許等額列被繼承人死亡時之移轉義務（債務），而准於遺產總額中扣除。另上述土地係由台中市○○區○○段九四、九五地號重劃而來，於重劃時已被課徵工程受益費，又被課徵本件遺產稅，使原告受有經濟上之損害。
⒉關於生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額：
⑴按「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之
財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。」及「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」分別為民法第一千零十七條第一項及第一千零三十條之一所明定。
⑵退一步言，本件就前開「系爭昌平段二二六地號土地」之爭執，原申報遺
產稅時已提出全體繼承人同意書及計算表。無奈被告除對系爭昌平段二二六地號土地實屬原告戊○○所有乙節不予處理外，並對原告退而申報列入該剩餘財產差額分配請求權計算中之該土地部份擅予剔除，對原告適法之扣除主張擅加法外限制。
⑶於七十四年六月三日修正公布之民法第一千零三十條之一規定之聯合財產
關係消滅時，賦與新的法律效果。此一關於親屬事項法律之修正增訂，對繼續的事實關係或法律關係（婚姻關係）進行中，終結之前，依原有法律所作法律評價或法律效果（婚姻關係消滅）尚未發生，而相關法律修改時的新法，除法律有明文規定者外，不得適用已失效之舊法，此種情形，並非對於過去已終結之事實，適用終結後始生效之新法（真正溯及既往），而是在繼續的事實或法律關係進行中，以將來法律效果之規定，連結部分屬過去構成要件事實，其既非法律之溯及既往適用，於法治國家安定性及信賴保護，並無牴觸，原告自得依法援以適用。故本案原核認關於生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額部分亦有違誤，仍請重新計算。
㈡被告答辯：
⒈坐落台中市○○區○○段○○○○號土地部分：
⑴本件繼承人等辦理遺產稅申報時，自行申報被繼承人所遺坐落台中市○○
區○○段○○○○號土地一筆，被告乃依其申報及該筆土地之土地登記簿謄本所載，予以併入遺產課稅。原告不服，復查時主張系爭土地購買時，被繼承人為家庭主婦，故實際出資購買者為配偶戊○○，只因其無自耕農身分，故將土地登記於被繼承人名下，並非被繼承人之遺產應免徵遺產稅云云。經核系爭台中市○○區○○段○○○○號土地，依土地登記簿謄本所載係於六十二年一月間以買賣原因登記取得，而至被繼承人死亡日止仍登記於其名下，自屬其遺產，雖原告等主張系爭土地實際為配偶戊○○所出資購買，只因無自耕農身分，故將土地登記於被繼承人名下，並非遺產，惟經查民法親屬編修正前已發生且尚存之聯合財產中，不屬於夫之原有財產及妻之原有財產部分，應如何處理，俾符合男女平等原則，司法院釋字第四一○號解釋認應由有關機關檢討修正民法親屬編施行法之相關規定，嗣民法親屬編施行法八十五年九月二十五日增訂第六條之一，明定婚姻關係存續中以妻名義在七十四年六月四日以前取得之不動產，在新法施行後一年緩衝期間內，得由夫妻重新認定財產之歸屬，於施行一年後，一體適用新法，以配合登記制度並維護妻之權益。是本件姑不論系爭土地是否確為原告戊○○所購買，既然於前揭民法親屬編施行法八十五年九月二十五日增訂第六條之一施行後一年緩衝期間過後，仍登記於被繼承人名下，則原告再主張為被繼承人之夫戊○○所出資購買，自無足採，復查後乃予維持。
⑵原告復執前詞爭執，所訴委不足採，另系爭土地非原告戊○○所有，被繼承人自無負移轉之債務存在，所訴應予扣除部分，亦無足採。
⒉關於生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額部分：
⑴本件繼承人等申報遺產稅時，提出全體繼承人同意書及財產計算表，申請
扣除生存配偶剩餘財產差額分配請求權價值，被告依財產清單及審核原告等所提示被繼承人及其配偶之財產資料核算結果，被繼承人之剩餘財產一○、七八九、一六五元，而生存配偶之剩餘財產一四、四六二、一○七元，尚大於被繼承人之剩餘財產，經核算尚無可分配之金額，乃核定生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額為零元。
⑵原告等不服，復查時主張被繼承人所有遺產為夫妻共同之財產，故要求二
分之一財產請求權，為合情合理之申請，原核定未准扣除，並不合理云云。經核本件原核定依財產清單及審核原告等所提示被繼承人及其配偶之財產資料，按上揭規定核算結果，被繼承人之剩餘財產一○、七八九、一六五元，而生存配偶之剩餘財產一四、四六二、一○七元，尚大於被繼承人之剩餘財產，乃核定生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額為零元，並無不合，復查後乃予維持。
理由
壹、本件原告起訴意旨有二部分，茲分別說明之：
一、坐落台中市○○區○○段○○○○號土地部分：㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中
華民國境內外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」為遺產及贈與稅法第一條第一項所規定。次按「聯合財產中夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。」為七十四年六月三日民法親屬編修正後第一千零十七條第一項所明定。復按「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬編修正後之第一千零十七條規定：婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。」亦為八十五年九月二十五日修正公布民法親屬編施行法第六條之一第一款所明定。
㈡本件原告戊○○之配偶賴盧秀麗於九十年二月二十五日死亡，原告等繼承人辦
理遺產稅申報時，自行申報被繼承人所遺坐落台中市○○區○○段○○○○號土地一筆，被告初查乃依其申報及該筆土地之土地登記簿謄本所載，予以併入遺產課稅。原告不服，主張系爭土地購買時，被繼承人為家庭主婦，故實際出資者、購買者為原告戊○○，只因戊○○無自耕農身分，故將土地登記於被繼承人名下，並非被繼承人之遺產，應免徵遺產稅云云，申經被告復查決定仍維持原處分。原告不服，循序提起本部分之訴訟，為如事實欄所載之主張。經查本件系爭坐落台中市○○區○○段○○○○號土地，依土地登記簿謄本所載係於六十二年一月十八日以買賣原因登記由被繼承人賴盧秀麗取得，而至被繼承人九十年二月二十五日死亡時仍登記於其名下，此有原土地登記簿謄本二件、九十年八月二日查詢列印之系爭土地登記謄本一件附原處分卷可稽，是系爭土地自屬賴盧秀麗之遺產。原告雖主張系爭土地實際為戊○○所出資購買，只因無自耕農身分，故將土地登記於被繼承人名下，並非遺產云云，惟經查民法親屬編修正前已發生且尚存之聯合財產中，不屬於夫之原有財產及妻之原有財產部分，應如何處理，俾符合男女平等原則，司法院釋字第四一○號解釋認應由有關機關檢討修正民法親屬編施行法之相關規定，嗣民法親屬編施行法八十五年九月二十五日增訂第六條之一，明定婚姻關係存續中以妻名義在七十四年六月四日以前取得之不動產，在新法施行後一年緩衝期間內，得由夫妻重新認定財產之歸屬，於施行一年後，一體適用新法，以配合登記制度並維護妻之權益。是本件姑不論系爭土地是否確為原告戊○○所購買，既然於前揭民法親屬編施行法八十五年九月二十五日增訂第六條之一施行後一年緩衝期間過後，仍登記於被繼承人名下，則原告再主張為戊○○所出資購買，自無足採。又系爭土地既非原告戊○○所有，被繼承人自無負移轉之債務存在，其主張此部分應於遺產總額中扣除核無足採。另系爭土地固由台中市○○區○○段○○○號（面積二、二三五平方公尺）、同段九五地號（面積五、○二二平方公尺）重劃而來，惟於被繼承人死亡時，系爭土地已重劃完畢，原告係依重劃完成之系爭土地申報遺產稅，被告亦依原告之申報核課遺產稅，此有遺產稅申報書及遺產稅核定通知書在原處分卷可憑，是被告依原告申報已重劃完成之系爭土地課徵遺產稅自無不合。至於系爭土地重劃時所課徵之工程受益費既非遺產及贈與稅法所定應自遺產總額中扣除之項目，自與本件之遺產稅無涉。
二、生存配偶之剩餘財產差額分配請求權扣除額部分：㈠按「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產
，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。」、「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」為被繼承人死亡時民法第一千零十七條第一項及第一千零三十條之一第一項所明文。
㈡本件原告等申報遺產稅時，提出全體繼承人同意書及財產計算表，申請扣除生
存配偶剩餘財產差額分配請求權價值，被告初查依財產清單及審核原告所提示被繼承人及其配偶之財產資料，按上揭規定核算結果，被繼承人之剩餘財產計一○、七八九、一六五元，而生存配偶之剩餘財產一四、四六二、一○七元，尚大於被繼承人之剩餘財產，經核算尚無可分配之金額，乃核定生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額為零元。原告不服，循序提起本部分訴訟，為如事實欄所載之主張。經查民法親屬編於七十四年六月三日修正時，始增訂第一千零三十條之一關於夫妻剩餘財產差額分配請求權之規定。而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另定得溯及適用之明文，是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除（參見最高行政法院九十一年三月份庭長法官聯席會議決議）。本件系爭土地係被繼承人於六十二年一月十八日因買賣而取得所有權，已如前述，則被繼承人既於七十四年六月五日以前已取得系爭土地，原告自不得就系爭土地請求剩餘財產差額分配請求權，其主張得適用請求尚無足採。原處分於剔除系爭土地之價值後，核算被繼承人之剩餘財產為一○、
七八九、一六五元，而生存配偶之剩餘財產為一四、四六二、一○七元，尚大於被繼承人之剩餘財產，自無可分配之金額，乃核定生存配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額為零元，自無不合。
貳、綜上所述，原處分核無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告聲明求為撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十二月十日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官胡國棟
法官林秋華法官王德麟右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中華民國九十二年十二月十日
法院書記官蔡宗融