裁判字號：臺北高等行政法院96年訴字第3163號判決
裁判日期：民國97年06月12日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
96年度訴字第03163號原告榮利順建設股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 林征聖 會計師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）住同上訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年7月19日台財訴字第09600154240號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，列報前5年核定虧損本年度扣除額（以下簡稱虧損扣除額）新臺幣（下同）11,098,721元，經被告機關核定為0元，應補稅額2,764,680元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告核定原告93年度之前5年核定虧損本年度扣除額為0元，應補稅額2,764,680元，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈「說明：二、就前述情形，納稅義務人如對核定之營業
稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2項規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴顧或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復直決定之參考。」財政部80年8月8日台財稅字第800695600號函所示釋。
⒉原告90年度營利事業所得稅經會計師簽證申報投資損失
75,833,625元，利息收入33,877元，全年所得額虧損63,307,805元，惟經被告核定投資損失0元，利息收入9,383,877元，全年所得額21,884,817元，原告不服，申請復查獲准追減利息收入9,360,000元，投資損失部分復查駁回，全年所得額變更為12,524,817元，原告對駁回之投資損失不服，提起訴願，經決定駁回，原告仍不甘服，業於94年9月20日向鈞院提起行政訴訟惟遭駁回，原告復於95年8月21日提起上訴，迄尚未獲判決。因90年度之核定所得額究為12,524,817元，抑為虧損63,307,805元，迄尚未確定。致影響系爭之93年度營利事業所得稅前5年核定虧損本年度扣除額11,098,721元是否可扣除。
⒊按財政部80年8月8日台財稅第000000000號函釋意旨，
係因營業稅之稅基營業額如經行政救濟而獲准變更，會影響營利事業所得額及所得稅額，所以必須俟營業稅經行政救濟確定後，再依營業稅確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考，基於同理，參照上揭財政部函釋精神，本案原告之93年營利事業所得稅結算申報全年所得額10,770,721元，列報扣除前5年度核定虧損本年度扣除額11,098,721元，如經行政救濟獲准採認確定，當可據以扣除。
㈡被告主張之理由：
⒈按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公
司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」為所得稅法第39條所明定。次按「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅……納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2項（現行法第4項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業所得稅復查決定之參考。」為財政部80年8月8日台財稅第000000000號函所明釋。
⒉原告93年度列報全年所得額10,770,721元及虧損扣除額11,098,721元，經被告分別核定10,770,721元及0元。
原告主張90年度營利事業所得稅，已依法申請復查尚未作成決定，93年度虧損扣除額請暫緩作成復查決定云云，申經被告復查決定略以，原告90年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額虧損63,308,808元，被告核定全年所得額21,884,817元，嗣經復查決定變更核定全年所得額12,524,817元，92年度累積虧損未扣除餘額為0元，原核定並無不合，遂予維持。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。
⒊按行政處分一經作成，即具有限制處分機關廢棄權限之
效力，原不待處分之確定，此乃行政處分之存續力，是處分機關於行政處分作成後，原則上不能任意否定行政處分之效力。又對既有之行政處分，其拘束力於該處分生效時即已發生，其他行政機關及法院在處理其他案件時，原則上只能視該行政處分為既成事實，納為自身判決之基礎構成要件事實，即所謂行政處分之構成要件效力。而法律雖規定行政法院有權對行政處分為適法性審查，惟此亦僅限於作為審查對象之行政處分，倘於對行政處分提起撤銷訴訟之程序中，其先決問題涉及另一行政處分是否合法時，因該另一行政處分未經依法定程序予以撤銷，則行政法院基於上述構成要件效力，仍不能否定該處分之效力。如前所述，原告90年度營利事業所得稅所申報之投資損失75,833,625元，虧損63,307,805元，經被告核定投資損失0元，全年所得額12,524,817元，則被告就該90年度所為之核定，自送達處分生效起即具有實質上之存續力，在該課稅處分經撤銷前，對於本件（93年度營利事業所得稅）得否自本年所得額中扣除前5年虧損之爭執（即90年度所生之虧損）而言，有其構成要件之效力；而該90年度之課稅處分，迭經原告申經復查、訴願及行政訴訟結果，迄今仍未經撤銷，前亦述及，是被告否准原告於系爭93年度扣除其所謂之90年度之虧損，於法自屬有據。
⒋依首揭財政部函釋乃在規範納稅義務人因同一漏稅事實
，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，而分別就稽徵機關就營業稅及營利事業所得稅之核定不服，分別申請復查之情形，與本件情形顯不相同，被告不予適用，於法並無不合。況如前述，原90年度課稅處分業經鈞院判決維持在案，嗣縱經上訴審予以撤銷而有變更，被告亦將依職權辦理更正，不致損害原告之權益，爰併此陳明。
⒌綜上論述：本件原告之訴為無理由，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」行為時所得稅法第24條第1項及第39條分別定有明文。
二、本件原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報前5年核定虧損本年度扣除額11,098,721元，經被告機關核定為0元，應補稅額2,764,680元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：原告90年度營利事業所得稅經會計師簽證申報投資損失75,833,625元，利息收入33,877元，全年所得額虧損63,307,805元，惟經被告核定投資損失0元，利息收入9,383,877元，全年所得額21,884,817元，原告不服，申請復查獲准追減利息收入9,360,000元，投資損失部分復查駁回，全年所得額變更為12,524,817元，原告對駁回之投資損失不服，提起訴願，經決定駁回，原告仍不甘服，業於94年9月20日向鈞院提起行政訴訟惟遭駁回，原告復於95年8月21日提起上訴，迄尚未獲判決；。因90年度之核定所得額究為12,524,817元，抑為虧損63,307,805元，迄尚未確定，致影響系爭之93年度營利事業所得稅前5年核定虧損本年度扣除額11,098,721元是否可扣除；參照依財政部80年8月8日台財稅第000000000號函釋意旨，本案原告之93年營利事業所得稅結算申報全年所得額10,770,721元，列報扣除前5年度核定虧損本年度扣除額11,098,721元，如經行政救濟獲准採認確定，當可據以扣除；爰請求判決如聲明所示云云。
三、查原告90年度營利事業所得稅所申報之投資損失75,833,625元，虧損63,307,805元，經被告核定及復查決定投資損失0元，所得額12,524,817元，92年度累積虧損未扣除餘額為0元，原告循序提起行政訴訟，經本院判決駁回各情，為原告所不爭，並有未分配盈餘申報書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、營利事業所得稅審查報告書、營利事業所得稅結算申報核定通知書、損益及稅額計算表、營利事業所得稅未分配盈餘稅額繳款書、復查決定書、本院94年度訴字第3105號判決等件影本附原處分卷內及本院卷內可稽。是被告機關據以核定原告93年度之前5年核定虧損本年度扣除額為0元，應補稅額2,764,680元，洵屬有據。
四、原告雖以前情，據為爭執，惟查：
（一）按行政處分一經作成，即具有限制處分機關廢棄權限之效力，原不待處分之確定，此乃行政處分之存續力，是處分機關於行政處分作成後，原則上不能任意否定行政處分之效力。又對既有之行政處分，其拘束力於該處分生效時即已發生，其他行政機關及法院在處理其他案件時，原則上只能視該行政處分為既成事實，納為自身判決之基礎構成要件事實，即所謂行政處分之構成要件效力。而法律雖規定行政法院有權對行政處分為適法性審查，惟此亦僅限於作為審查對象之行政處分，倘於對行政處分提起撤銷訴訟之程序中，其先決問題涉及另一行政處分是否合法時，因該另一行政處分未經依法定程序予以撤銷，則行政法院基於上述構成要件效力，仍不能否定該處分之效力。如前所述，原告90年度營利事業所得稅所申報之投資損失75,833,625元，虧損63,307,805元，經被告核定投資損失0元，全年所得額12,524,817元，則被告就該90年度所為之核定，自送達處分生效起即具有實質上之存續力，在該課稅處分經撤銷前，對於本件（93年度營利事業所得稅）得否自本年所得額中扣除前5年虧損之爭執（即90年度所生之虧損）而言，有其構成要件之效力；而該90年度之課稅處分，迭經原告申經復查、訴願及行政訴訟結果，迄今仍未經撤銷，已如前述。是被告否准原告於系爭93年度扣除其所謂之90年度之虧損，於法自屬有據。
（二）復按「納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得稅者，納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅捐稽徵法第35條第2項（現行法第4項）規定作成決定，並通知納稅義務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實作為營利事業所得稅復查決定之參考。」固經財政部80年8月8日台財稅第000000000號函釋有案。惟該函釋乃在規範納稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業所得稅，而分別就稽徵機關就營業稅及營利事業所得稅之核定不服，分別申請復查之情形，與本件情形顯不相同，被告機關不予適用，於法並無不合，洵無違反財政部函釋之可言。況如前所述，原90年度課稅處分業經本院判決維持在案，嗣縱經上訴審予以撤銷而有變更，被告亦將依職權辦理更正，不致損害原告之權益，爰併此敘明。
五、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告機關核定原告93年度之前5年核定虧損本年度扣除額為0元，應補稅額2,764,680元，並無違誤；復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年6月12日
台北高等行政法院第六庭
審判長法官林文舟
法官闕銘富法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國97年6月12日
書記官吳芳靜