裁判字號：臺中高等行政法院91年簡字第191號判決
裁判日期：民國92年02月14日
裁判案由：地價稅
臺中高等行政法院判決九十一年度簡字第一九一號
原告甲○○被告台中縣稅捐稽徵處代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因地價稅事件，原告不服臺中縣政府中華民國九十一年九月十八日府訴委字第０九一二五七八三九００號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件原告所有坐落台中縣○○鎮○○段秀水小段三五之一、之五、之六、之九及三六之三地號計五筆土地，原係課徵田賦，業經台中縣清水鎮公所劃設為公共設施完竣地區，並由台中縣清水地政事務所以民國八十八年八月十二日清地三字第一一七四三號函將公共設施完竣地區土地清冊送被告所屬沙鹿分處在案，嗣經台中縣清水鎮公所以八十八年十月十四日（八八）清鎮建字第一七一０九號函復八十七年前公共設施完竣，被告所屬沙鹿分處遂按財政部八十一年十一月二十五日八一台財稅第000000000號函意旨，應自其公共設施完竣之次年期起改課地價稅，依土地稅法第十四條規定，就上開五筆土地及連同其他六筆未異議之土地，核定課徵八十九年地價稅計新台幣（下同）三三、九一一元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂就上開五筆土地中之三五之一、之五地號等二筆土地，提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張，本件坐落台中縣○○鎮○○段秀水小段三五之一、之五地號等二筆土地為原告所有，原即作農業使用而免徵地價稅在案，被告所屬沙鹿分處函通知原告系爭土地自八十九年起改課地價稅，其理由係以公共設施業已完竣，依法核課地價稅云云。惟按法官於審判案件時，對於各機關就其職掌所作有關法規釋示之行政命令，固未可逕行排斥而不用，但仍得依據法律表示其合法適當之見解，司法院大法官會議釋字第一三七號解釋在案。亦即法官得對行政法規加以審查其合法性。查本件清水鎮公所據以認定公共設施完竣範圍之依據為台中縣七十九年三月二十日施行之「實施都市計畫地區公共設施完竣地區範圍認定之標準」並無任何法源依據，乃為違法之法規命令，故本件清水鎮公所據認定上開土地為公共設施完竣範圍及被告所為課徵地價稅之行政處分即失附麗，應一併撤銷。按稱法規命令者，係指行政機關基於法律依據，對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定。又法規命令之內容應明列其法律授權之依據，並不得逾越法律授權之範圍與立法精神。為行政程序法第一百五十條所明定。台中縣政府前開公共設施完竣範圍認定之標準，諒查係根據平均地權條例第二十二條第一項第二款規定而來，惟該款係基於課稅需要所為之規定，本法中並無法律授權縣市政府對公共設施完竣區範圍之認定及標準應據何準繩。另同條例施行細則第三十六條、第三十八條亦僅是規定公共設施完竣之定義及機關之作業程序，乃屬行政命令之一種。是以台中縣政府所頒布之認定標準中，規定完竣範圍之深度以街廓之一半，並以工業區七十五公尺、住宅區四十公尺，商業區三十公尺為度，而完全不考慮土地所處位置是否可連接進出道路或需央求他人提供供役地使得通行，或土地為山坡、深崁之惡無法使用，或現況仍作農業使用，收穫尚不足以繳納地價稅˙˙˙等情況。祇要在此範圍內，一律造冊通知稅捐機關開徵地價稅，此舉無論就法律授權，及人民負擔公平性而言，台中縣政府前開認定標準顯已逾越前開行政程序法之規定，乃為違法之行政命令。又公共設施完竣區範圍之認定，乃屬全國一致的事務，應由內政部制定統一之認定標準，以為各級政府一致之適用，然台中縣政府前開認定標準係其恣意裁量所為，與其他縣市間產生不同之認定標準，甚且在事實上以台中縣各鄉鎮為例亦有不同之認定標準，例如相同的公共工程完成，梧棲鎮公所可認為公共設施未完竣，而清水鎮公所卻認定其為完竣，二鄉鎮毗臨而依，人民之租稅負擔卻差之千里，其不符租稅法定主義，顯然可徵。本件原告前開土地仍為種植稻米之農業使用，在收割時尚且需要借用他人土地才可完成，如此需課徵地價稅顯失合理，原告屢次申訴均遭被告駁回，而台中縣政府在訴願決定時，亦採本位主義而未糾正被告錯誤之處，為此，特提起本訴，敬請鈞院鑒核，惠予判決撤銷原處分及訴願決定等語。
三、被告答辯以，按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」，又「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同˙˙˙二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。˙˙˙前項第二款˙˙˙以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」為土地稅法第十四條及二十二條所明定。另「徵收田賦之土地，˙˙˙公共設施已完竣，應自完竣之次年期起改課地價稅」亦為財政部八十一年十一月二十五日八一台財稅第000000000號函釋在案。卷查原告所有坐○○○鎮○○段秀水小段三五之一、之五、之六、之九及三六之三地號計五筆土地，原係課徵田賦，業經清水鎮公所劃設為公共設施完竣地區，並由清水地政事務所於八十八年八月十二日清地三字第一一七四三號函將公共設施完竣地區土地清冊送被告所屬沙鹿分處在案，嗣經清水鎮公所以八十八年十月十四日（八八）清鎮建字第一七一０九號函復民國八十七年前完竣。按財政部八十一年十一月二十五日八一台財稅第000000000號函釋規定，應自其公共設施完竣之次年期起改課地價稅。被告所屬沙鹿分處乃依土地稅法第十四條規定，就上開五筆土地及連同其他六筆未異議之土地，核定課徵八十九年地價稅計三三、九一一元，並無違誤。查原告因不服被告課徵其所有坐○○○鎮○○段秀水小段三五之一、之五、之六、之九及三六之三地號計五筆土地八十九年度之地價稅，由原告於九十年三月二十二日復查申請書及九十一年五月二十七日訴願書中均有載明，並不包○○○鎮○○段秀水小段三五之二二及三六之四地號兩筆土地。且據卷附八十九年地價稅課稅明細表所載，被告當年度並未針對同地段三五之二二地號開徵地價稅，另同地段三六之四地號地價稅核課情形為免徵，合先敘明。本案前於復查階段依據原告復查主張理由函詢台中縣政府，經台中縣政府以九十一年二月十五日府建城字第０九一０三六二八七００號函查復：「貴處函儘速回○○○鎮○○段秀水小段三五之一、三五之五、三五之六、三五之九、三六之三地號土地是否位於公共設施完竣地區及完竣日期˙˙˙案，˙˙˙本案貴處來文說明甲○○申請復查電力及自來水管線事宜部分，查電力及自來水部分主管分屬台電公司及自來水公司，本府九十一年一月十八日府建城字第０九一０一二０九五００號函及九十年十二月十七日九十府建城字第三五七六六０號函請自來水公司第四區管理處清水營運所及台灣電力公司台中區營業處查明，因該兩單位尚未查明函復，尚無法再針對該部分確認，對於本案貴單位如急需確定電力及自來水管線是否埋設事宜，可直接逕洽自來水公司第四區管理處清水營運所及台灣力公司台中區營業處查明。」。被告乃發函向該單位查明電力及自來水管線是否埋設事宜，經台灣電力股份有限公司台中區營業處九十一年四月二日中區段工二字第九一０三０二一二號函復：「有關貴處來函查○○○鎮○○段本處電力管線埋設情形˙˙˙，旨述路段電力管線於八十七年十月十二日竣工˙˙˙。」，及台中縣政府九十一年三月二十日府建城字第０九一０六七五０五００號函復：「貴處函詢甲○○君陳○○○鎮○○段秀水小段三五之一、三五之五、三五之六、三五之九、三六之三地號土地就自來水管線未埋設案，業經台灣省自來水公司第四區管理處清水營運所查明該周邊道路自來水管線於八十七年五月間埋設．．．。」，並無原告復查主張電力及自來水管線均未埋設等情事，是被告所屬沙鹿分處依據土地稅法第十四條規定及清水鎮公所、清水地政事務所移送通報之資料辦理核課原告八十九年地價稅，並無不當，亦無違反租稅法定主義之情事。至於原告指稱台中縣政府七十九年三月二十日施行之「實施都市計畫地區公共設施完竣地區範圍認定之標準」已逾越行政程序法之規定，為違法之行政命令乙節。查台中縣政府於上開訴願決定書理由四、「．．．且按平均地權條例施行細則第二條第四款規定『．．．公共施完竣地範圍之勘定．．．在縣（市）政府為建設局或工務局或農業局（科）。』，是有關本府七十九年三月二十日『實施都市計畫地區公共設施完竣地區範圍認定之標準』之會議所為之決議及內容，係據平均地權條例施行細則第二條第四款、第三十六條第二項規定授權而訂定，並非無法律依據，併予指明。」，業已敘明，據上，請求判決駁回原告之訴等語。
四、按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同：˙˙˙二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。」分別為土地稅法第十四條及第二十二條第一項第二款所明定。又「徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已完竣，應自何時改課地價稅一案，請查明公共設施完竣年期，並自完竣之次年期起改課地價稅」復經財政部八十一年十一月二十五日台財稅第000000000號函釋在案。查本件原告所有坐落台中縣○○鎮○○段秀水小段三五之一、之五地號二筆土地，原係課徵已停徵之田賦，案經被告所屬沙鹿分處依據地政機關通報資料，查得前開二筆土地，經台中縣清水鎮公所劃設為公共設施完竣地區，並由台中縣清水地政事務所以八十八年八月十二日清地三字第一一七四三號函將公共設施完竣地區土地清冊送被告所屬沙鹿分處在案，嗣經台中縣清水鎮公所以八十八年十月十四日（八八）清鎮建字第一七一０九號函復八十七年前公共設施完竣，此有台中縣清水鎮公所八十八年十月十四日（八八）清鎮建字第一七一０九號函、八十八年八月十二日清地三字第一一七四三號函及台中縣清水鎮都市計畫公共設施完竣地區土地清冊影本等附於原處分卷內可稽，自無土地稅法第二十二條第一項第二款課徵田賦之適用。被告所屬沙鹿分處遂按前揭財政部八十一年十一月二十五日八一台財稅第000000000號函意旨，應自其公共設施完竣之次年期起改課地價稅，依土地稅法第十四條規定，就上開二筆土地，核定課徵八十九年地價稅計一四，五０四元，揆諸前揭規定及函示，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤。
五、原告雖訴稱，本件清水鎮公所據以認定公共設施完竣範圍之依據為台中縣七十九年三月二十日施行之「實施都市計畫地區公共設施完竣地區範圍認定之標準」並無任何法源依據，乃為違法之法規命令，故本件清水鎮公所據認定上開土地為公共設施完竣範圍，顯已逾越行政程序法第一百五十條之規定，乃為違法之行政命令，被告據此所為課徵地價稅之行政處分即失附麗，且本件原告前開土地仍為種植稻米之農業使用，在收割時尚且需要借用他人土地才可完成，如此需課徵地價稅顯失合理，應予撤銷云云。惟查依據平均地權條例施行細則第二條第四款規定關於公共設施完竣地區範圍之勘定在縣（市）政府為建設局，為施行該項作業，台中縣政府復於七十九年三月二十日研商「都市土地公共設施完竣地區範圍認定標準及編造工作事宜」會議決議，依該決議內容，現場勘查係由鄉鎮公所及縣政府工務局派員會同勘查認定劃設，再由鄉鎮公所將完竣地區劃設於地籍套繪藍晒圖送地政事務所，並由地政事務所編造清冊移送稅捐稽徵機關，該項內容係屬為施行法規所為之細節性、技術性規定，則本件既經相關單位會同勘查認定劃設，並經台中縣清水鎮公所八十八年四月六日清鎮函字第五八九八號函移清水地政事務所編造清冊，移送被告課徵地價稅，其勘定程序自屬適法，足見系爭土地上之公共設施確已完竣，則被告依據台中縣清水地政事務所函送之公共設施完竣地區土地清冊，查明系爭土地範圍內之公共設施已於八十七年完竣，自八十九年度起核定改課地價稅一四、五０四元，並無不合。又系爭土地公共設施業已完竣，自不因其仍作農業使用而得免徵地價稅。是原告所述各節，俱非可採，其起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年二月十四日
臺中高等行政法院第四庭
法官黃淑玲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中華民國九十二年二月十四日
法院書記官黃靜華