最高行政法院90年度判字第1006號判決

裁判字號：最高行政法院90年判字第1006號判決

裁判日期：民國90年06月07日

裁判案由：遺產稅

最高行政法院判決九十年度判字第一○○六號
原告庚○○○
丁○○戊○○丙○○甲○○○乙○○兼共同訴訟代理人
己○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 許虞哲 右當事人間因遺產稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十一月十六日台八十八訴字第四一八七四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告之被繼承人 張春榮 於民國八十四年八月十七日死亡，原告於八十四年十月十八日辦理遺產稅申報，其中列報之台南縣新營市○○○段九一九、九一九－一、九二九、九二九－一、四一－二地號等五筆土地為遺產，但未列報為扣除額，被告乃核定遺產總額為新台幣（下同）四九、三九四、一五三元，遺產稅額為九、一九二、二九二元。原告不服，提起訴願，旋遭駁回，訴經行政院再訴願決定、將訴願決定及原處分均撤銷，由被告另為處分。嗣被告重核復查決定，准予追認扣除額三三、七三三、○○○元。另系爭遺產坐落台南縣新營市○○○段四一之二地號土地，則否准扣除其地價。原告仍不服，遂就茄苳腳段四一之二地號土地扣除額部分，提起訴願，再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、系爭第四一－二號旱地，係於六十六年六月間與茄苳腳段九
一九、九一九－一、九二九、九二九－一等土地，同時為政府編定一為「貨物轉運中心」；一為「乙種工業區」，相距不遠，迄今細部計畫同未完成擬定公布，期間已二十二年之久。該地仍然為原告栽植果樹、玉蜀黍，周圍繞在灌溉溝渠內，無水電設備，無交通道路，更無車輛可為通行便道。政府既將該地編為「乙種工業區」，自應有細部計畫，讓人民依據申請興建。現細部計畫未完成，前項所稱公共設施，道路系統，土地使用範圍標誌、座標、地籍圖等等全無，欲建不能建，被告所謂「既經編定為乙種工業區在案，無限建、禁建情事」，與事實全不相符，實際就是「限建禁建」。
二、依據行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號函釋，農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區，或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地，其於移轉或繼承時，仍有土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第三十一條規定之適用，為行政院台八十六訴字第三三三九○號決定所釋示。原告茄苳腳段四一－二旱地，既為政府編為「乙種工業區」，迄今二十二年長久之時間，都市細部計畫尚未完成擬定公布，為家喻戶曉之事，被告若認為必須上項主管之證明，都市細部計畫之擬定公布，乃政府應辦理事項，被告為政府之一機構，細部計畫是否完成公告，自應較市民為先知，則欲求證亦較原告容易。況被告既獲台灣省政府建設廳八十六年十月十六日八六建四字第○四八六九號函復，該高速公路新營交流道附近特定區計畫內貨物轉運中心，應另行擬定細部計畫，則同時編定「乙種工業區」亦必受變動計畫。再查土地法第八十二條規定：「凡編為某種使用之土地，不得供其他用途之使用」。同法第八十三條亦規定：「編為某種使用之土地，於其所定之使用期限前，仍得繼續為從來之使用」。原告依據土地法此項之規定，二十二年來未改其他用途，而為原來種植果樹、玉蜀黍、農地農用，應屬合法而為善良農民。被告所謂「且無限建、禁建」，便認為不合於視為農業用地，與土地法規定自是牴觸。三、人民之權利，在不妨害社會秩序公共利益者，為憲法第二十二條所保障。農業用地依遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款，由繼承人繼續經營農業生產者，得在遺產總額扣除；農業發展條例第三十一條規定：「免徵遺產稅及贈與稅」。此為法律之規定，雖原告上開農地被編定為「乙種工業區」，但行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號函釋，農地被政府編定為特定區或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，仍為原來農地之使用，仍可視為農業用地。土地法第八十二條及第八十三條亦規定，被編定為某種用地，則不得供其他用途之使用，應繼續為從來之使用，何能由被告主觀上所稱「無限建、禁建」，則不能視為農業用地，其為違法課稅至為明顯。四、綜上，原處分顯有違誤，請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、原告被繼承人張春榮於八十四年八月十七日死亡，原告等於八十四年十月十八日辦理遺產稅申報，被告以遺產中坐落台南縣新營市○○○段九一
九、九一九－一、九二九、九二九－一，四筆土地係編定為「貨物轉運中心」，同段四一之二地號一筆土地係編定為「工業區」，又依台南縣政府八十四年十一月十日八十四府工都字第一七九一五八號函示上開「貨物轉運中心」屬一般使用分區，未符合都市計畫法第五十條之一規定，乃未准列入扣除額。原告不服，訴經行政院八十六年八月二十六日台八十六訴字第三三三九○號再訴願，爰將原決定及原處分均撤銷，著由被告究明後另為適法之處分在案。嗣經被告重核復查，其中茄苳腳段九一九、九一九－一、九二九、九二九－一等四筆土地，准予視為農業用地全數扣除，追認扣除額
三三、七三三、○○○元。另系爭遺產座落新營市○○○段○○○○○號土地，經編定為「乙種工業區」在案，且「無限建、禁建」情事，乃否准扣除此筆地價全數。二、查系爭坐落台南縣新營市○○○段○○○○○號土地既經編定為「乙種工業區」，且「無限建、禁建」情事，分別有台南縣新營市公所八十六年七月二十九日八六所工字第一四○○○號函及台南縣政府八十七年四月二十八日八十七府工建字第七三一三二號函附案可稽，故無首揭法令視為農業用地之適用，原告並未補提新事證，空言主張，核不足採，被告否准扣除新營市○○○段○○○○○號地價全數，並無不合。三、請駁回原告之訴等語。
理由按「遺產中之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地及地上農作物價值之全數。」為行為時遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款前段所規定。又農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依原來之土地使用分區（或用地別）管制而視為農業用地，其於移轉或繼承時，仍有土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第三十一條規定之適用。「農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定，仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制」乙語，應係指原符合免稅規定之農業用地經都市計畫變更為新市鎮特定區、住宅區或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關會同建管主管機關認定該土地尚未能准許依變更後計畫用途使用，而現況仍作農業使用者而言，行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號及財政部八十四年六月十九日台財稅第000000000號函釋有案。上開函釋核與首揭稅法及農業發展條例相關規定意旨相符，本院得予援用。本件原告之被繼承人張春榮於八十四年八月十七日死亡，原告於八十四年十月十八日辦理遺產稅申報，其中列報之台南縣新營市○○○段九一九、九一九－一、
九二九、九二九－一、四一－二地號等五筆土地為遺產，但未列報為扣除額，被告乃核定遺產總額為四九、三九四、一五三元，遺產稅額為九、一九二、二九二元。原告不服，提起訴願，旋遭駁回，訴經行政院再訴願決定，將訴願決定及原處分均撤銷，由被告另為處分，嗣被告重核復查決定，准予追認扣除額三三、七三三、○○○元，另系爭遺產坐落台南縣新營市○○○段四一之二地號土地則否准扣除其地價。原告仍不服，遂就茄苳腳段四一之二地號土地扣除額部分循序提起行政訴訟，主張：系爭土地雖編為「乙種工業區」，惟未為細部計畫，無水電可用，依土地法第八十三條規定，仍得繼續為從來之使用，所謂「無限建、禁建情事」名實不符，無實益可言，自不得將原告減免課稅之權利予以剷除，有違憲法保護人民權益之目的云云。經查系爭第四一－二地號土地業經編定為「乙種工業區」，而經被告依行政院八十三年十一月二十八日台八十三年財字第四四五三三號函釋意旨，分別向台南縣政府及台南縣政府新營市公所函查系爭土地經都市計畫變更為「乙種工業用地」後，是否經台南縣政府認定仍應依原來之農業用地管制而視為農業用地，而不能興建廠房，分別經台南縣新營市公所八十六年七月二十九日八六所工字第一四○○○號函及台南縣政府八十七年四月二十八日八十七府工建字第七三一三二號函復：系爭土地既經編為「乙種工業區」，且「無限建、禁建」情事，有該函及被告查詢函各二件附原處分卷可稽，足證系爭土地並未經都市計畫主管機關認定仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地，則其繼承時，自無土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第三十一條免予課徵遺產稅之適用，被告以原告並未補提新事證以推翻上開台南縣政府及台南縣新營市公所函文之效力，空言主張，核不足採，於法尚無不合，從而原告所訴各節，均無足取，本件原處分揆諸首揭規定，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨，難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年六月七日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官鄭淑貞法官彭鳳至法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官陳佩玲中華民國九十年六月十二日