裁判字號：臺中高等行政法院90年簡字第3578號判決
裁判日期：民國91年08月20日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決九十年度簡字第三五七八號
原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月二十五日台財訴字第○九○○○五○二五六號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：原告民國（下同）八十八年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配偶及扶養親屬母 陳秀鶯 、女 洪晚馨 、子 洪一傑 、甥 蔡嘉展 、 蔡明翰 、 蔡倚汶 、 吳雅雯 、 吳泓毅 共十人之免稅額計新台幣（下同）七二○、○○○元，經被告所屬北斗稽徵所初查以原告列報其他親屬蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶三人未與原告同居一家，且渠等三人之父母擁有不動產，並非欠缺扶養能力，乃剔除免稅額二一六、○○○元，核定免稅額為五○四、○○○元。原告不服就蔡嘉展等三人之免稅額部分，申請復查，未獲變更，提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之陳述及爭點：
一、原告部分：㈠聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡陳述：
⒈原告於九十年元月間接獲被告所屬北斗稽徵所八十七年度綜合所得稅核定稅額
繳款書（ＮＯ：00000000）及核定通知書，內容係剔除受扶養親屬一人需補稅四、三一九元，原告因不服該行政處分，除電洽該所承辦人、股長、主任外，並即依中華民國憲法、訴願法及稅捐稽徵法規定行使人民行政救濟權，於九十年元月十五日向北斗稽徵所提出書面復查申請（後悉受理復查機關應係被告而非北斗稽徵所）。惟該所並未依規定將原告之復查申請書移送主管機關處理，明顯違反「行政院暨所屬各機關處理人民陳情案件要點」第六及第十二點規定。
⒉另原告曾數次電話向該所承辦人表示不服並詳細說明，但均不得要領，該所甚
至於明知原告已經行使行政救濟，卻以查對為由，逕為更不利益原告之變更處分以八十八年度綜合所得稅核定稅額繳款書（ＮＯ：0000000）補稅一
二、五九三元，此又明顯違反訴願法第八十一條不得為更不利益之變更或處分之規定。
⒊因被告及受理訴願機關於決定書中避重就輕，對北斗稽徵所違反「行政院暨所
屬各機關處理人民陳情案件要點」第六及第十二點規定及違反訴願法第八十一條不得為更不利益之變更或處分之規定，均未為行政機關違反法令之補救及糾正；且該等稅捐機關對人民陳情申請案件之處理方式亦有嚴重瑕疵，既未派員現場深入了解又無令人民心服之事實調查及證據，徒憑想像臆測之紙上作業，在欠缺有力舉證狀況下自行膨脹行政權，濫為擴張解釋。請判決如訴之聲明。
二、被告部分：㈠聲明：原告之訴駁回。
㈡陳述：
⒈按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘
額，為個人綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：（一）：：（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。
」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。六、子婦、女婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自已生活者，免除其義務。」「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視親屬。
」分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條第一項、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定‧‧‧，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，明示此項免稅額之享有，無論受扶養者為其他親屬或家屬，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為認定標準，‧‧‧。」為司法院大法官會議釋字第四一五號解釋在案。
⒉查原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報其本人、配偶、母陳秀鶯（二十
八年次）、女洪晚馨（八十四年次）、子洪一傑（八十六年次）及其他親屬甥蔡嘉展（七十七年次）、蔡明翰（七十八年次）、蔡倚汶（七十九次）、吳雅雯（八十四年次）、吳泓毅（八十六年次）共十人之免稅額七二○、○○○元。經被告初查以其他親屬蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶等三人未與原告同居一家，且渠等之父母擁有不動產，並非欠缺扶養能力，乃予以剔除免稅額二一六、○○○元。原告不服，復查主張初查以其工作地點在台北縣為由，認定系爭受扶養親屬未與其同居一家，予以剔除免稅額，請准予認列原申報免稅額云云。經被告機關復查決定以，查所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經前揭司法院大法官議決釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依首揭民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告欲主張申報扶養系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者本身父母有因負擔義務，而不能維持自已生活之事實存在。然原告對此項事實之存在並未提出證明，且經查系爭受扶養人蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶之父 蔡玉龍 擁有房屋二棟，母 洪素秋 擁有土地一筆、房屋一棟、日產汽車一輛（原處分卷第一至二頁），顯難認為系爭受扶養人有由原告扶養之正當理由。是其既無法證明系爭受扶養親屬者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，其主張自難採據。被告機關初查依首揭規定否准認列系爭免稅額，並無不合，復查後乃予以維持，原告不服，提起訴願，財政部亦持與被告機關相同之論見予以駁回。
⒊查原告就原核定其八十七年度綜合所得稅事件提出異議或申請復查，與初查核
定系爭八十八年度綜合所得稅之事件係屬二事，本案原核定自無原告所稱違反不利益變更禁止原則規定之情事，所訴顯係誤解。次查列報為扶養親屬之情形，如係屬所得稅法第十七條第一項第一款第一、二、三目者，僅需有受納稅義務人扶養之事實，即得列報；若屬所得稅法第十七條第一項第一款第四目之其他親屬或家屬者，則需先符合首揭民法法條之規定，即應有家長與家屬關係，且以永久共同生活為目的而同居一家者，始可檢具首揭函釋所規定之證明文件以供佐證。本件被告機關以原告與系爭扶養親屬間尚難認有以永久共同生活為目的而同居一家之家長家屬關係，難謂符合首揭法條規定之扶養要件；且無法證明系爭受扶養親屬者本身父母已喪失扶養能力，而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，而未准予認列系爭免稅額，揆諸首揭規定，並無違誤。原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
基上論結，本件原處分及訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴。
理由
一、按「按個人綜合所得總額減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。二、夫妻一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」、「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。
六、子婦、子婿。七、夫妻之父母。」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為親屬。」分別為民法第一千一百十四條、一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定‧‧‧，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。」司法院釋字第四一五號解釋參照。
二、本件原告八十八年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人、配偶及扶養親屬母陳秀鶯、女洪晚馨、子洪一傑、甥蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶、吳雅雯、吳泓毅共十人之免稅額計七二○、○○○元，經被告所屬北斗稽徵所初查以原告列報其他親屬蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶三人未與原告同居一家，且渠等三人之父母擁有不動產，並非欠缺扶養能力，乃剔除免稅額二一六、○○○元，核定免稅額為五○四、○○○元。原告就蔡嘉展等三人之免稅額部分不服，循序提起本件行政訴訟，主張如事實欄所載。
三、依首揭司法院大法官會議釋字第四一五號解釋意旨，所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，故主張行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目之免稅額者，除應確由納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。又所謂家之定義，民法採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。經查，系爭受扶養人蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶之父蔡玉龍擁有房屋二棟，其母洪素秋擁有土地一筆、房屋一棟、日產汽車一輛，有歸戶財產查詢清單附原處分卷可稽（第五頁）又蔡玉龍之職業為自耕農、母洪素秋曾任藥劑生，亦有身分證影本附同卷可按，非無謀生技能，生活並無匱乏之虞，衡情並無將未成年子交由原告扶養之必要。又蔡玉龍、洪素秋均居住於彰化縣二林鎮外竹里西里巷六號自有房屋，並非不能照顧自己之子女，依理亦無將子女送往同鎮原告戶籍○○○鎮○○路○段○○巷○號）生活之必要。次查，雖原告與系爭受扶養人蔡嘉展、蔡明翰、蔡倚汶皆設籍於彰化縣○○鎮○○里○鄰○○路○段○○○巷○號，有戶口名簿影本附原處分卷第九、十頁，然依原告之綜合所得稅申報書所載原告及其妻陳煜華均於台北縣上班領有薪資所得，以其距離之遙並無同居上開彰化戶籍地之可能。此外原告亦未能舉證證明曾支付受扶養人生活費用或其他具體扶養蔡嘉展等三人之事實，難認其主張為真實，原處分依首揭規定，否准減除系爭免稅額，經核並無不妥。
四、按在稅捐之核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰，稅捐稽徵法第二十一條規定甚明。查原告八十八年度綜合所得稅結算申報，列報其本人等十人之免稅額計七二○、○○○元，原經被告所屬北斗稽徵所初查剔除吳泓毅之免稅額七二、○○○元，核定免稅額為六四八、○○○元。原告於九十年一月十五日以「申請書」向被告所屬北斗稽徵所申請更正，被告以九十年一月三十一日中區國稅北斗徵字第○九○○○○○六三五號函，否准其申請，並於函中告知原告如有不服應申請復查，經核並無不合。至於原告另發現原告列報其他親屬蔡嘉展、蔡明翰及蔡倚汶三人，核與首揭民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項規定不符，乃更正剔除免稅額二一六、○○○元（另追認吳泓毅之免稅額七二、○○○元），於九十年一月間發單補徵稅款。原告不服上開更正處分，另於九十年二月十六日申請復查，被告亦予受理，有上開申請書、被告函文、復查申請書等附原處分卷可參，被告之處理核與「行政院暨所屬各機關處理人民陳情案件要點」第六及第十二點之規定並無違背。按稅捐之核定僅具形式上確定力，既經發現確有短徵，基於維持課稅公平之原則，依上開規定，在核課期間內，仍得補徵應繳之稅捐，原告主張被告違反訴願法第八十一條禁止不利益之變更之規定乙節，亦不足採。
五、綜上所述，原告之主張均不足採，原處分並無違誤，訴願決定予以維持亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。本件為簡易案件，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年八月二十日
臺中高等行政法院第三庭
法官許金釵右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內，以本訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者，始得向本院提出上訴狀並表明上訴理由，經最高行政法院許可，否則不得上訴；如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（均應依對造人數提出繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元）。
中華民國九十一年八月二十一日
法院書記官蔡逸媚