裁判字號：臺灣臺北地方法院107年簡更一字第1號判決
裁判日期：民國107年08月14日
裁判案由：牌照稅
臺灣臺北地方法院行政訴訟判決107年度簡更一字第1號
107年7月18日辯論終結原告 許銘鴻 被告臺北市稅捐稽徵處代表人 蘇鈞堅 訴訟代理人 蔡善明
邱雅琪 上列當事人間牌照稅事件，原告不服臺北市政府中華民國104年9月9日府訴一字第10409116500號訴願決定，提起行政訴訟，本院104年度簡字第306號判決後，被告就不利之部分提起上訴，經臺北高等行政法院以106年度簡上字第37號廢棄發回，本院判決如下：
主文原告之訴除確定部分外（即訴願決定及原處分關於移用牌照使用公共道路處罰鍰新臺幣貳萬貳仟肆佰陸拾元部分）駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用均由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告所有車牌號碼00-0000號自用小客車（汽缸總排氣量1,997立方公分，下稱系爭汽車），前經臺北市交通事件裁決所於民國88年6月21日吊銷牌照，並於90年11月12日執行吊銷處分繳回牌照2面後，原告於103年5月13日駕駛系爭汽車並懸掛他車已遭註銷之車牌號碼00-0000號的牌照，行駛在新北市○○區○○路與新生街口而使用公共道路，為新北市政府警察局交通警察大隊（下稱舉發機關）查獲，開單舉發並移送被告後，被告就系爭汽車繳銷牌照仍使用公共道路之行為，依使用牌照稅法第28條第2項規定，於104年4月8日開立103年使用牌照稅繳款書，對原告補徵系爭汽車103年1月1日至查獲日同年5月13日之使用牌照稅額新臺幣（下同）4,092元，並於翌（9）日以北市稽法乙字第00000000000號裁處書，就系爭汽車繳銷牌照仍使用公共道路之行為，依使用牌照稅法第28條第2項規定，按上開命補繳稅額處以0.6倍之罰鍰計2,455元；復就移用他車牌照之行為，依同法第31條規定，按103年全年應納使用牌照稅額11,230元，處以2倍之罰鍰22,460元，罰鍰部分（未計補徵之稅額）共計24,915元（上開補徵稅額繳款書與裁處書，下合稱原處分）。原告對命補徵稅款及罰鍰之原處分均有不服，申請復查，經復查決定駁回。提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。經105年12月30日本院以104年度簡字第306號行政訴訟判決（下稱原判決）訴願決定及原處分（含復查決定）關於移用牌照使用公共道路處罰鍰22,460元部分撤銷，原告其餘之訴駁回。被告不服，提起上訴，經臺北高等行政法院以106年度簡上字第37號判決就上開撤銷部分廢棄發回本院審理。
二、原告主張：
(一)依使用牌照稅法第4章徵收程序第10條規定，使用牌照稅（下稱牌照稅）於每年4月1日起1個月內一次徵收。主管稽徵機關於開徵牌照稅前，應填發牌照稅繳款書送達交通工具所有人或使用人，並將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之。系爭汽車於103年未收到任何牌照稅繳款書，證明此車號牌早已繳回註銷，沒有使用牌照稅法之責任與義務，被告依使用牌照稅法第31條規定對系爭汽車裁處，違反行政罰法第7條有責任始得處罰之立法精神。況原告系爭汽車移用之他車車號00-0000號之牌照，與原告原車牌0樣，均為使用牌照稅法效力排除在外，本身非合法有效牌照，舉發員警當時才能逕行沒入該實質上僅是一副有號碼之鐵片，並無移用他車牌照之問題，自不得依使用牌照稅法第31條規定處罰。再使用牌照稅法第31條以全年度應納稅額之二倍計算罰鍰額度，但渠經查獲日為103年5月13日，自翌日起至同年12月31日止，並無移用他車使用牌照之行為，怎可以此期間應納稅額為裁罰計算依據，違反憲法第23條比例原則及法律授權明確性原則。
(二)當初系爭汽車於88年6月間發生車禍，待料期間無法懸掛號牌，家父因不服吊銷牌照處分，至過世前不願再重領牌照使用，因遭鄰居詢問怎麼沒有號牌，遂貼上他車號牌。伊自93年間返台工作後，因為有兼職機場接送與結婚禮車駕駛，一直使用其它高級租賃車作為工具與代步，也因為這樣的工作性質留有那段期間的照片可供檢視證明。
(三)依交通部公路總局路監交字第1050102222號函：「...汽車牌照經逕行註銷者，即剝奪或消滅該汽車號牌之資格、權利...」此乃對於已註銷之牌照並不再具有有效牌照效力之肯認。如依臺北高等行政法院之見解，移用交通工具已註銷之牌照，即應依使用牌照稅法第31規定處以罰鍰，則該交通部公路總局規定牌照重領程序「經繳、吊、註銷重領車輛須經檢驗合格外，並檢附原新領牌照登記書車主聯及繳、吊、註銷登記書，重領牌照後才能上路。」兩者互相牴觸。若已註銷之牌照仍具有原來的法律效益，那就直接掛牌上路即可，何須經繁複手續重新領牌？依財稅主管機關而論，使用牌照稅法的規範及處罰對象，乃是對於實質有效之牌照，此有使用牌照稅法第4章徵收程序及使用牌照稅法之徵收辦法可參。而此遭註銷之牌照，並未再收到使用牌照稅繳款書，可見在稅務機關中，此牌照也已經非屬使用牌照稅法的規範標的。財稅主管機關對於已遭註銷之牌照，未再徵收使用牌照稅，便是將已遭註銷之牌照排除在使用牌照稅法規範的具體事證，此也有原審判決見解所採，而今臺北高等行政法院之見解，與上述現行使用牌照稅法之規定相違背。此案使用牌照稅法第31條裁罰，然稅捐稽徵處之處分既屬國家行使課稅高權的結果，直接影響人民財產權，證明程度自應以「高度蓋然性」為原則，也就是必須用「幾近於確實的蓋然性」作為訴訟上證明程度的要求。
(四)綜觀此案，被拿來使用的號牌，早已被註銷，已經沒有交通部公路總局認可的號牌功能，也未再被稅捐機關徵收使用牌照稅，其牌照稅繳納證明功能也早已被剝奪，所以藉使用牌照稅法第31條裁罰移用規定處罰，實在沒有道理，更難讓人信服。既然此鐵牌與使用牌照稅法根本沒有相對的責任與義務，依行政罰法第7條（有責任始有處罰原則）來看，被告用使用牌照稅法來裁處，亦違反行政罰法之精神。並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）關於移用牌照使用公共道路處罰鍰22,460元部分均撤銷。
三、被告則以：
(一)原告雖主張HF-2157號牌已不具替代使用牌照之性質，從而該號牌移掛於它車，應免罰云云。查使用牌照稅法第28條第2項所規範者係對報停、繳銷或註銷牌照之交通工具禁止行駛公共水陸道路行為，與同法第31條規定之禁止轉賣、移用牌照行為，二者違反法規構成要件不一，所欲保護之法益及立法目的亦不相同，非屬行政罰法第24條第1項前段所稱「一行為」，無該條一行為不二罰適用。查原告駕駛吊銷牌照之系爭汽車並懸掛他車牌照使用公共道路之違規事證明確，業如前述。原告以註銷牌照車輛使用公共道路，與其移用他車之號牌（使用牌照），分屬2種不同違章行為，依行政罰法第25條規定應分別處罰之。
(二)原告復主張原裁處書上使用牌照稅法第31條依全年稅額計算罰鍰，不符合憲法比例原則及法律授權明確性原則云云，然按司法院釋字第480號解釋理由書略以：「國家對人民自由權利之限制，應以法律定之且不得逾必要程度，憲法第23條定有明文。但法律內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之實施。行政機關基於此種授權，在符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內所發布之施行細則或命令，自為憲法之所許。」而按交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額2倍之罰鍰，此為使用牌照稅法第31條所明定。財政部80年11月19日台財稅第000000000號函釋稱：「使用牌照稅法第31條規定：『交通工具使用牌照如有轉賣、移用者，處以應納稅額4倍（按：現行法令修改為2倍）之罰鍰。』係就轉賣移用使用牌照之行為加以處罰，故上開規定所稱『應納稅額』應指當期全年應納稅額而言，……。」是被告依上開函釋規定按全年稅額為計算標準於法有據，尚無牴觸憲法，亦無違反比例原則及法律授權明確性等原則。
(三)按財政部88年6月24日已有臺財稅第000000000號函釋稱：「主旨：車輛經監理機關吊銷及逕行註銷牌照後行駛公路被查獲，其查獲年度及以前年度，均應依使用牌照稅法第28條規定補稅處罰。說明：二、車輛所有人報停、繳（註）銷牌照，與車輛經監理機關吊銷、逕行註銷之情形有別，兩者不宜採用相同之處罰標準，蓋因車輛辦理報停、繳（註）銷牌照手續，稽徵機關同時清理舊欠，且牌照既繳回監理機關，已無牌照可供懸掛，尚難遽予認定其以前年度有使用，除其查獲年度應補稅處罰外以前年度應免予補稅處罰。……。」系爭汽車前經吊銷牌照繳回牌照2面後，原告於103年5月13日駕駛該車懸掛他車牌照行駛於公共道路，經新北市政府警察局查獲，該車牌照雖繳回，惟車體並未報廢回收，仍在原告使用支配管領範圍，仍可任意行駛公共道路，是被告依上開財政部函釋規定，就查獲年度補稅併予處罰，並無違誤。原告藉口託辭「舉證」一事，企圖飾辯其違章事實，核不足採。
(四)原審判決未審酌該法條規範之性質及目的為行為罰，並不因是否繳納使用牌照稅或遭移用之牌照是否具有效力而有所區別，亦未審酌財政部就該法條之立法意旨所為之釋示，且未考量同法第3條第2項規定於84年7月19日增訂時係為簡化稽徵程序及便民起見。且未審酌行政罰法第7條規定意旨，而僅以其移用之牌照效力論斷是否該當使用牌照稅法第31條規定之要件，有判決不備理由或理由矛盾之違背法令情形。
(五)原告所有系爭汽車，業經臺北市交通事件裁決所於90年11月12日吊銷執行繳回2面牌照；原告嗣於103年5月13日駕駛懸掛他車牌照（車牌號碼：00-0000號）之系爭汽車行駛於新北市○○區○○路與新生街口，被新北市政府警察局查獲，原告明知系爭汽車牌照已繳回且知須有使用牌照始能行駛公共道路，卻於系爭汽車懸掛他車號牌行駛公共道路，顯然有故意移用他車使用牌照之行為，違章事證至臻明確，其主張顯為推諉之詞，核不足採。答辯機關依使用牌照稅法第20條及第31條規定，按系爭車輛103年應納使用牌照稅額處2倍罰鍰計22,460元，自屬有據。並聲明：原告之訴駁回。
四、本院之判斷：
(一)按使用牌照稅法第3條第1項、第2項規定：「（第1項）使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌照，繳納使用牌照稅。（第2項）前項使用牌照得以交通管理機關核發之號牌替代，不再核發使用牌照。」同法第20條規定：「使用牌照不得轉賣、移用，或逾期使用。」第31條規定：「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額二倍之罰鍰。但最高不得超過新臺幣十五萬元。」
(二)查原告所有系爭汽車，前經臺北市交通事件裁決所於88年6月21日吊銷牌照，並於90年11月12日執行吊銷處分繳回牌照2面後，原告於103年5月13日駕駛系爭汽車並懸掛他車已遭註銷之車牌號碼00-0000號的牌照，行駛在新北市○○區○○路與新生街口而使用公共道路，為舉發機關查獲，開單舉發並移送被告後，被告就系爭汽車繳銷牌照仍使用公共道路之行為，依使用牌照稅法第28條第2項規定，於104年4月8日開立103年使用牌照稅繳款書，對原告補徵系爭汽車103年1月1日至查獲日同年5月13日之使用牌照稅額4,092元，並於翌（9）日以北市稽法乙字第10432389700號裁處書，就系爭汽車繳銷牌照仍使用公共道路之行為，依使用牌照稅法第28條第2項規定，按上開命補繳稅額處以0.6倍之罰鍰計2,455元（該部分已確定）；復就移用他車牌照之行為，依同法第31條規定，按103年全年應納使用牌照稅額11,230元，處以2倍之罰鍰22,460元之事實，有舉發機關北警交字第C00000000號舉發違反道路交通管理事件通知單、原處分、復查決定書及訴願決定書、汽機車最近車籍查詢、牌照吊扣銷歷史查詢、汽車車籍查詢、汽車異動歷史查詢、徵銷查詢作業、違規紀錄清單及交通違規歷史查詢作業等件附於原處分卷（卷二第7-15頁）及更字卷（第37-41頁）可稽，應堪認定。
(三)原告雖主張移用之號牌，早被註銷，沒有交通部公路總局認可的號牌功能，也未遭徵收使用牌照稅，不應處罰云云。然按：
1.使用牌照稅法於51年2月3日修正前，並未對「逾期未完稅或報停、繳（註）銷牌照之交通工具」定有處罰規定，僅規定使用牌照不得轉賣讓與與移用或逾期使用，違者「除令分別領照換照納稅外並處以應納稅額一倍至五倍之罰鍰」（44年12月21日使用牌照稅法第12條、第16條規定參照），因法條規定應「責令補稅」並應照應納稅額處罰，依據客觀目的之合理解釋，應屬漏稅罰之性質。嗣使用牌照稅法於51年2月3日修正，已於第28條規定：「逾期未完稅或報停繳銷牌照之交通工具，在滯納期滿後一個月內使用經查獲者，除責令補稅換照外，處以應納稅額一倍之罰鍰；二個月者，處以二倍之罰鍰。依此類推以加至四倍罰鍰為止。」並於同法第31條規定：「交通工具使用牌照，如有轉賣、移用者，處以應納稅額四倍之罰鍰。」故修正後使用牌照稅法第31條規定已不具有漏稅罰性質，而為行為罰規定。
2.又為簡化稽徵作業程序及便民起見，省、市稽徵機關已不逐年另行印製使用牌照，而以號牌代替使用牌照，使用牌照稅法第3條第2項規定並於84年7月19日配合增訂：「前項使用牌照得以交通管理機關核發之號牌替代，不再核發使用牌照。」復因行為罰依司法院大法官解釋，應有合理最高額限制，故使用牌照稅法第31條於98年12月11日修正為「交通工具使用牌照有轉賣、移用者，處以應納稅額二倍之罰鍰。但最高不得超過新臺幣十五萬元。」其立法理由即說明：「依司法院釋字第六一六號解釋，行為罰依應納稅額固定之比例計算，應有合理最高額限制。本條規定係就交通工具使用牌照之轉賣、移用行為所處之行為罰，應有合理最高額之限制。至其金額之決定，則係考量車輛具流動性，且轉賣、移用牌照行為增加違章案件查緝之困難度，罰鍰最高限額不宜過低，爰參據實務上裁罰情形增訂罰鍰最高限額為新臺幣十五萬元，以符比例原則。」亦即，現行使用牌照稅法第31條規定，係因轉賣、移用牌照行為增加違章案件查緝之困難度，而規定只要有轉賣、移用牌照之行為，即加以處罰，尚不因是否繳納使用牌照稅而有所區別。
3.且實務上早已不再核發使用牌照，而以號牌代替使用牌照，並非僅仍具許可行車憑證效力之有效號牌始生代替使用牌照之效力。則縱號牌經執行吊銷或逕行註銷而剝奪或消滅該汽車牌照之資格，移用號牌即為移用使用牌照，增加違章案件查緝之困難，均在使用牌照稅法第20條規定禁止之列，移用交通工具使用牌照者，即應依使用牌照稅法第31條規定處以罰鍰。則原告主張移用遭註銷之號牌僅係一沒有號牌功能之鐵牌，無庸處罰云云，自屬誤解，洵非可採。
(四)原告又主張不清楚系爭汽車號牌情形，系爭汽車只是掛名伊名下，伊沒有問家父系爭汽車號牌情形，自93年間返台工作後，一直使用其它高級租賃車作為工具與代步云云。然查，系爭汽車自81年10月17日即過戶為原告所有（見原處分卷二第9-10頁汽車異動歷史查詢、汽車車籍查詢），而系爭汽車於88年3月26日遭員警舉發違反道路交通管理處罰條例第12條第1項第7款「已領有號牌未懸掛」應處罰鍰並吊銷牌照處分，嗣經88年6月21日執行吊銷牌照處分，有臺北市交通事件裁決所107年5月18日北市裁罰字第10736526400號函及本院公務電話記錄附卷可資（見本院更字卷第78-80頁），原告並於行政訴訟答辯書自承系爭汽車於88年6月間因車禍待料期間無法懸掛號牌才會遭未依規定懸掛號牌之由吊銷等語（見本院更字卷第23頁），顯見原告清楚其所有系爭汽車號牌遭吊銷之情形，其上開所辯，已有不實。復經本院查詢原告於85年1月1日至107年7月17日之入出境資料（見本院更字卷第90頁），雖原告於91年至96年間有多次入出境紀錄，然其於91年前並無入出境，且如上所述，原告清楚其所有系爭汽車號牌遭吊銷情形，遑論於本件舉發機關查獲時，也係原告駕駛其所有系爭汽車於道路上，則原告斷無可能有不知其所駕駛並所有之系爭汽車號牌非其原領所有之汽車號牌而係移用他車號牌等情。又稽諸原告自承移用號牌者為家父（見本院更字卷第23頁答辯書），亦足證原告明知系爭汽車號牌係屬移用之情形甚明。雖原告主張移用者為其父親而其無庸處罰云云，然原告前開主張已有不實，又原告於本院107年7月18日言詞辯論時陳稱伊父親已過世10年左右乙節，則恐有藉卸責已過世之人以求自己免責疑義，尚難採信。況原告為系爭汽車所有人及使用人，如其不再行駛車輛，早應向監理機關辦理報停、繳銷或註銷牌照，否則仍應定期辦理車輛檢驗，及繳納該車輛使用牌照稅之義務，且該等使用車輛之基本義務，為一般汽車所有人或使用人所能得知，然自系爭汽車原領牌吊銷至原告遭查獲懸掛他車號牌行駛期間，已長達15年，益徵原告有使用車輛之需要，且實際上確有使用並遭警查獲，否則何以懸掛其他車輛牌照行駛於公共道路上，足認原告上開所辯，均屬卸責之詞，洵無可採。再者，依使用牌照稅法第31條規定之係「交通工具使用牌照有移用者」即應處以罰鍰，則依其文義，自不以該牌照為使用交通工具之人所移用為限，即只要交通工具所懸掛之牌照「有移用之情形」即當屬之，換言之，本條係處罰有使用移用牌照之交通工具者，而本件已足認原告明知其所有並駕駛之系爭汽車所使用牌照有移用之情形，竟仍駕駛使用系爭汽車及移用之牌照於道路上，實已該當該法第31條之處罰要件，並屬故意違犯無訛，是原告此部分主張，並無從為其有利之認定。
(五)再按行政罰法第24條第1項前段係規定：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。」，乃「一行為不二罰」為現代民主法治國家之基本原則，用以避免因法律規定之複雜，導致人民同一行為遭受數個不同法律之處罰，承受過度不利之後果。惟依前開規定，「一行為不二罰」適用前提為應受處罰之行為係「一個行為」，如行為人之應受處罰行為係「數個行為」時，即無「一行為不二罰之適用」。又使用牌照稅法第28條第2項所規範者係對報停、繳銷或註銷牌照之交通工具「禁止行駛公共水陸道路」行為，與使用牌照稅法第31條規定之「禁止轉賣、移用牌照」行為，2者並非屬同一行為。且因未經報停、繳銷或註銷牌照之交通工具，亦有可能轉賣、移用牌照行為，但非謂因此而有違反使用牌照稅法第28條第2項規定。是本件原告係分別有違反「註銷牌照之交通工具禁止行駛」及「禁止移用車牌」等2行為，並無一行為不二罰原則之適用。至原告雖主張其自查獲日翌日起至同年12月31日止，並無移用他車使用牌照之行為，怎可以此期間應納稅額為裁罰計算依據，違反憲法第23條比例原則及法律授權明確性原則云云。然查，使用牌照稅係對於在道路上使用之車輛，為定期定額開徵之稅捐，不因車輛使用之次數或時間多寡，而有所不同，且使用牌照稅法第31條係屬行為罰，財政部80年11月19日台財稅第000000000號函釋意旨謂使用牌照稅法第31條規定所稱應納稅額應指全年應納稅額而言，尚不得扣除已納稅額後之餘額作為計算標準等語，核與使用牌照稅法第31條規定意旨相符，被告自得作為認定本件原告罰鍰金額之依據。是以，被告依使用牌照稅法第31條及前揭函釋，按系爭汽車103年應納使用牌照稅額11,230元（此部分金額已經原審判決確定部分所認定）處2倍罰鍰計22,460元，並無違誤。
五、綜上所述，原處分關於移用牌照使用公共道路處罰鍰元22,460元部分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷此部分，為無理由，應予駁回。
六、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果亦不生影響，爰不予逐一論列。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國107年8月14日
行政訴訟庭法官羅月君
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正，即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國107年8月15日
書記官楊勝欽