裁判字號：臺中高等行政法院93年訴字第443號判決
裁判日期：民國94年01月05日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決九十三年度訴字第四四三號
原告甲○○訴訟代理人丙○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丁○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年八月十一日台財訴字第○九三○○二四九三○○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告民國八十九年度綜合所得稅結算申報，被告所屬台中市分局以其漏報營利所得及利息所得合計新台幣（下同）五、一九五、二○二元，乃歸課核定綜合所得總額五、八五二、二四二元，補徵應納稅額一、三二一、五四一元，並依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處○．二倍之罰鍰計二六一、一○○元。原告不服，以上開短報營利及利息，其中於八十九年度將取得屬分配八十六年度以前盈餘之統一公司緩課股票三六九、五六九股送存集中保管部分，並非八十九年度所得，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、依行為時促進產業升級條例第十六條前段規定，欲將該條所列股票面額計入所屬年度之所得，其原因限於轉讓、贈與及遺產分配。本件原告於八十九年度將取得屬分配八十六年度以前盈餘之統一公司緩課股票三六九、五六九股送存集中保管，其並無轉讓、贈與及遺產分配之法定事由，自不屬年度所得之範圍內，不應被認定為短漏報所得，進而補徵稅額及處罰鍰。
二、按原告將股票送存集中保管，並無任何所得收入，其股東名義亦完全無所更改，然被告僅為行政便利，逕以依據股票集中保管之運作方式，認緩課股票於送存集保時，即屬有放棄緩課之意，而應以該送存年度課徵所得稅，顯然侵害人民權利。又自八十一年十月五日起，集保公司開辦零股緩課股票送存集中保管，其因有此顧慮，故投資人均需填具「放棄緩課同意書」透過證券商委由集保公司代辦放棄緩課所得稅權利，整股則需先至發行公司辦理放棄緩課後，始可辦理送存集中保管，故投資人未放棄緩課時，尚不得逕行認定其屬轉讓、贈與及遺產分配之事由，惟依財政部八十七年九月三日台財稅第000000000號函釋意旨，固對集保公司為便利，卻侵害投資人權利，況行政機關所為函釋僅為解釋法律，尚不得違反法律規定，而該函釋顯然增加前開法律所無之限制，亦有違憲法第十九條所揭租稅法律主義原則。
貳、被告答辯意旨略以：
一、關於營利所得部分：本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告查獲漏報營利所得五、一八七、○七一元及利息所得八、一三一元，乃歸課該年度綜合所得稅。按原告於該年度將取得屬分配八十六年度以前盈餘之統一公司緩課股票三
六九、五六九股送存集中保管，依據股票集中保管制度之運作方式，因將股票送入集保公司保管後再行出售者，即無從判斷所出售之股票是否屬於有緩課之股票，故依財政部八十七年九月三日台財稅第000000000號函釋意旨，緩課股票於送存集保時，即屬有放棄緩課之意，應於送存集保年度課徵所得稅，且統一公司已開立緩課股票轉讓所得申報憑單原因勾選「送存集保」供原告申報，原告有系爭緩課股票所得自應申報。另統一公司於該年度發放股利一、三○六、五二六元，原告以其屬緩課股票送存集保，應屬誤解，有統一公司開立之緩課股票轉讓所得申報憑單、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料及股利憑單媒體申報資料可稽，是原核定並無不合，
二、關於罰鍰部分：原告八十九年度漏報營利所得及利息所得合計五、一九五、二○二元，短漏稅額一、三○五、七一五元，違章事證明確已如前述，被告乃依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處○‧二倍罰鍰二六一、一○○元，並無違誤。
理由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額．．．應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」為所得稅法第十四條第一項第一類前段所明定。次按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額．．．但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配之時價申報。」為行為時促進產業升級條例第十六條前段所規定。
二、本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，被告所屬台中市分局以其漏報營利所得及利息所得合計五、一九五、二○二元，乃歸課核定綜合所得總額五、八五二、二四二元，補徵應納稅額一、三二一、五四一元，並依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處○．二倍之罰鍰計二六一、一○○元。原告不服，以上開短報營利及利息，其中於八十九年度將取得屬分配八十六年度以前盈餘之統一公司緩課股票三六九、五六九股送存集中保管部分，並非八十九年度所得，循序提起行政訴訟。
三、原告訴稱：依行為時促進產業升級條例第十六條前段規定，欲將該條所列股票面額計入所屬年度之所得，其原因限於轉讓、贈與及遺產分配。本件原告於八十九年度將取得屬分配八十六年度以前盈餘之統一公司緩課股票三六九、五六九股送存集中保管，其並無轉讓、贈與及遺產分配之法定事由，被告依財政部八十七年九月三日台財稅第000000000號函釋意旨，認原告將該緩課股票於送存集保時，即屬有放棄緩課之意，而以該送存年度課徵所得稅，進而補徵稅額及處罰鍰，自有違誤等語。
四、另按「公司股東取得符合促進產業升級條例第十六條、第十七條或原獎勵投資條例第十三條規定之新發行記名股票，如於取得後始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵（放棄緩課）或於取得後將是項股票送存臺灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，應由股東併入放棄緩課年度或送存集中保管年度所得課徵所得稅。前項股票於計算所得稅時，屬分配八十六年度或以前年度之盈餘或股利者，以股票面額為所得額。」為財政部八十七年九月三日台財稅第000000000號函所明釋。再按「本辦法依證券交易法第四十三條第二項規定訂定之。」、「參加人送存保管事業之有價證券，以參加人或其客戶本人所有，且非屬促進產業升級條例第十六條及第十七條或中華民國七十九年底前施行之獎勵投資條例第十三條之緩課股票者為限。」為行為時有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第一條、第十五條所規定。又緩課股票係屬法令所賦予投資人享受延後納稅時間利益之權利，自可由投資人選擇享受或放棄享受緩課。再者，股東把特定股票存入證券經紀商之集保戶頭時，對臺灣證券集中保管股份有限公司而言，即與其他同種類股票混同，無從特定何張股票為「緩課股利之股票」。又依前揭有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第十五條所規定：送存集中保管之有價證券，以非屬緩課股票者為限，是以投資人如參加股票集中保管，為便於股票之保管及日後之移轉，將所持有之緩課股票送存集中保管，認係其選擇自緩課股票送存集中保管之日起，放棄享受緩課之權利，自屬有據。故於緩課股票送存集中保管之日所屬年度，投資人即負有納稅之義務。是上開財政部八十七年九月三日台財稅第000000000號函釋，並不違行為時促進產業升級條例第十六條之立法意旨及規定，自得據以適用，另無增加行為時促進產業升級條例第十六條規定所無限制之問題，亦未違反憲法第十九條所揭示租稅法律主義之原則。
五、從而，本件原告既將系爭緩課股票送存集保，有緩課股票轉讓所得申報憑單、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料及股利憑單媒體申報資料附卷（原處分卷廿三至三十六頁）可稽，並為原告所不爭。是原告縱使未出售系爭股票，然而既已放棄緩課，自不適用行為時促進產業升級條例第十六條於轉讓年度課徵營利所得之規定，被告將系爭營利所得併計八十九年度綜合所得課稅，自無不合。
六、復按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。又「．．．但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第二七五號解釋闡明在案。本件原告將系爭緩課股票於八十九年度送存集保，視同放棄緩課，應併入該年度綜合所得課稅，有如前述。是原告於本年度有該類所得而漏未申報，縱非故意，亦難免其過失漏報所得之責，自應受罰。被告以原告八十九年度漏報營利所得及利息所得合計五、一九五、二○二元，短漏稅額一、三○五、七一五元，按所漏稅額處○‧二倍罰鍰二六一、一○○元，亦有所據。
七、綜上所陳，被告以原告於八十九年度將取得屬分配八十六年度以前盈餘之統一公司緩課股票三六九、五六九股送存集中保管部分，為其八十九年度所得，而原告漏報該年度營利所得及利息所得合計五、一九五、二○二元，乃歸課核定綜合所得總額五、八五二、二四二元，予以補稅及罰鍰。依上開規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告請求均予撤銷，為無理由，其訴應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十四年一月廿五日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官沈應南
法官林秋華法官許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國九十四年一月廿五日
書記官王永慶