臺北高等行政法院99年度簡字第681號判決

裁判字號：臺北高等行政法院99年簡字第681號判決

裁判日期：民國99年11月02日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
99年度簡字第681號原告甲○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○○○○○住同上上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國99年7月22日府訴字第09970075200號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件因屬不服行政機關所為稅捐課徵而涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）54,544元，係在40萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款規定，應適用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：原告所有臺北市○○區○○段○○段618地號應有部分土地（下稱系爭土地，權利範圍為80380分之416，應有部分面積為十六點六四平方公尺；其地上房屋門牌號碼為臺北市○○區○○○路○段45號2樓之7），原經被告所屬松山分處核定自民國（下同）75年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅。嗣經該分處查得系爭土地上之房屋自78年5月2日起至98年10月9日查獲日止，並無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，致系爭土地已不符土地稅法第9條關於自用住宅用地之規定，該分處乃以98年10月9日北市稽松山甲字第09831264700號函核定系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵原告93年至97年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率之差額地價稅，共計新臺幣（下同）54,544元。原告不服，申請復查，案經被告審查結果認為：（一）卷查原告所有系爭土地原經被告所屬松山分處核准自75年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣因臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處核准其配偶另有臺北縣泰山鄉土地之自用住宅用地，於98年10月5日以北稅莊一字第0980040562號函副本通報被告所屬松山分處查核，經該分處查得系爭土地自原設籍人即原告之母丙○○78年
5月2日遷出戶籍後，已無原告、其配偶或其他直系親屬於該地辦竣戶籍登記之事實，此有丙○○戶籍謄本及臺北市松山區戶政事務所99年1月11日北市松戶資字第09930031500號函等影本資料附卷可稽，且亦為原告所不否認。系爭土地已不符土地稅法第9條：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」規定之自用住宅用地要件，應自79年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。被告所屬松山分處乃依稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、依法……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰……」及財政部80年5月25日台財稅第000000000號函釋：「……依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。……」等規定，核定補徵系爭土地93年至97年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率之差額地價稅，洵屬有據。（二）原告主張對法規的不夠了解，因小孩讀書學籍因素致戶籍疏於遷入，懇請體恤是善意的主動申請，非為查核案件，卓請同意自申請日起始改課為一般稅率乙節，按前揭土地稅法第9條規定觀之，符合自用住宅用地之要件除無出租及無供營業使用之要件外，尚需原告或其配偶、直系親屬設立戶籍。經查系爭土地自78年5月3日起已無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，依法即不符合前揭自用住宅用地之規定。復依土地稅法第41條第2項：「適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」之規定及司法院釋字第537號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」內容觀之，原告於戶籍遷出不符前揭土地稅法第
9條規定之要件時，即應主動向被告所屬松山分處申報，原告並未依前揭規定申報，遲至其配偶申請另筆土地自用住宅用地時，始由臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處通報查核，已明顯怠忽其應盡之申報協力義務規定，其主張自申請日（98年9月22日）起始改課為一般稅率乙節，核不足採。（三）原告復主張基於信賴保護自始認為自用住宅乙節，參照最高行政法院93年度判字第976號判決要旨略以：「公法爭訟有信賴保護原則之適用，惟信賴保護原則之適用，尚須符合三要件：（一）須有信賴基礎，即所謂『行政機關決定之存在』；（二）須有信賴表現；（三）須信賴值得保護，亦即無行政程序法第119條所規定之情形而言，又於負擔處分之情形並無適用信賴保護原則之餘地。……」準此，被告原核定系爭土地自75年起按自用住宅用地稅率核課地價稅之行政處分，係屬課稅負擔處分，該課稅要件事實（即戶籍遷出入）係原告所得支配之範圍，是對於被告所屬松山分處原按自用住宅用地稅率課徵93年至97年地價稅之行為並無信賴基礎，自無信賴值得保護之情形。從而，被告在核課期間內發現有應徵之稅捐時，依稅捐稽徵法第21條之明文規定，即應依法予以補徵，不受原處分之拘束，原告主張，委難憑採。從而，被告所屬松山分處原核定補徵系爭土地93年至97年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率之差額地價稅，揆諸前揭法條及財政部函釋規定，並無不合，應予維持。遂作成99年3月
10日北市稽法甲字第09930241400號復查決定（下稱原處分）：「復查駁回。」原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
（一）「自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵」、「自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦峻戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」土地稅法第17條、第9條固分別定有明文。「依土地稅法第17條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因。事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅」財政部80年5月25日台財稅字第801247350號函令亦有相關解釋，原核即以上開法規、釋示函令為據，認定自78年5月2日原設籍系爭土地上房屋之原告直系親屬丙○○遷出後，至98年10月9日查獲日止，既無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，原告所有之系爭土地應改一般用地稅率課徵地價稅，並補徵93年至97年按自用住宅用地稅率與一般用地稅率之差額地價稅。
（二）惟查：按「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束」，又「行政行為應以誠實信用之方法為之」，行政程序法第
4條、第8條分別定有明文。此外，稅捐債權人於相當期間內不行使權利，致稅捐債務人依客觀情事為判斷，得信賴其不再行使權利，且實際上稅捐債務人亦信賴稅捐債權人將不再行使權利而為相對應之適當安排處置者，稅捐債權人嗣後再行使權利即有違誠實信用原則，而為法所不許（參照 陳清秀 ，稅法總論，第304頁； 王澤鑑 ，權利失效，載：民法學說與判例研究，第一冊，第339頁）。是以，被告稱系爭土地自78年5月2日後即應改依一般用地稅率課徵地價稅，並應補徵93年至97年依自用住宅稅率與一般用地稅率之差額地價稅，然而，被告至98年10月9日前為止皆未行使補徵差額地價稅之公法上金錢債權，期間已逾20年之久，致原告信賴系爭土地仍得享有依照自用住宅稅率課徵地價稅之租稅優惠，才基於平均地權條例第20條第3項所為「適用第一項自用住宅用地稅率繳納地價稅者，以一處為限」之規定，遲未就臺北縣○○市○○○○○段○○段414-10地號之土地申請按自用住宅稅率課徵地價稅。今被告依稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項之規定，仍得就93年至97年之差額地價稅命原告補繳，然按土地稅法第41條第1項之規定，原告卻已無法溯及享有相同期間之租稅減免，足見被告長期未依法補徵差額地價稅之不作為，致原告喪失原應享有之租稅優惠，其於98年10月9日再為補徵處分、行使稅捐債權，實有違誠實信用原則自明。
（三）綜上所述，聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
2.訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：
（一）卷查原告所有系爭土地原經被告所屬松山分處核准自75年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣因臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處核准其配偶另有臺北縣泰山鄉土地之自用住宅用地，於98年10月5日以北稅莊一字第0980040562號函副本通報被告所屬松山分處查核，經該分處查得原設籍人即原告之直系親屬丙○○於78年5月2日遷出後至查獲時98年10月9日止無原告或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，此有丙○○戶籍謄本及臺北市松山區戶政事務所99年1月11日北市松戶資字第09930031500號函等影本資料附卷可稽，且亦為原告所不否認。系爭土地已不符土地稅法第9條：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」規定之自用住宅用地要件，應自79年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。被告所屬松山分處乃依稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項：「稅捐之核課期間，依左列規定：二、依法……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為
5年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰……。」及財政部80年5月25日台財稅第000000000號函釋：「……說明：二……(一
)依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。……」等規定，核定補徵系爭土地93年至97年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，洵屬有據。
（二）原告主張因信賴系爭土地享有自用住宅用地之優惠稅率，致遲未就臺北縣○○市○○○○○段○○段414-10地號之土地申請地價稅自用住宅用地，今被告依稅捐稽徵法規定補徵93年至97年之差額地價稅，實有違誠實信用原則云云。依土地稅法第41條第2項：「適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」之規定及司法院釋字第537號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」內容觀之，原告之直系親屬於戶籍遷出不符前揭土地稅法第9條規定之要件時，即應主動向被告所屬松山分處申報，原告未盡主動向該分處申報變更之協力義務，致其怠忽自身權益。復參照最高行政法院93年度判字第976號判決要旨略以：「公法爭訟有信賴保護原則之適用，惟信賴保護原則之適用，尚須符合三要件：（一）須有信賴基礎，即所謂『行政機關決定之存在』；（二）須有信賴表現；（三）須信賴值得保護，亦即無行政程序法第119條所規定之情形而言，又於負擔處分之情形並無適用信賴保護原則之餘地。……」準此，自無信賴值得保護之情形。原告主張顯係誤解，核不足採。從而，被告所屬松山分處原核定補徵系爭土地93年至97年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率課徵之差額地價稅，揆諸前揭法條及財政部函釋規定，並無不合，原處分及訴願決定予以駁回，亦無違誤。
（三）綜上所述，原處分及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
五、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有被告所屬松山分處98年10月9日北市稽松山甲字第09831264700號函、土地卡備註欄異動作業及線上查詢徵銷檔、原告之自用住宅用地改課一般用地地價稅處理意見表、查詢數字主檔（歸戶）及住址變更登記申請書查詢資料、房屋稅主檔查詢及運用房屋稅號查詢營業稅資料、戶政連線除戶資料、戶籍資料查詢、遷徙紀錄歷史查詢、全國地價稅自用住宅查詢清單（更新前）、臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處98年10月5日北稅莊一字第0980040562號函、地價稅自用住宅用地申請書（土地所有權人：原告之配偶丁○○）、被告所屬松山分處99年1月15日北市稽松山甲字第09831589500號函、原告之直系親屬丙○○戶政連線戶籍資料及除戶資料、查詢數字主檔（歸戶）及全國地價稅自用住宅查詢清單（更新後）、原告98年12月25日陳情書、原告98年11月17日更正申請書、臺北市松山戶政事務所99年1月11日北市松戶資字第09930031500號函、地籍資料查詢、原告99年1月25日復查申請書、財政部80年5月25日台財稅第000000000號函、財政部85年1月5日台財稅第000000000號函、臺北市地價稅主檔查詢資料及93年至97年課稅明細表、原處分、被告所屬信義分處93年至97年之地價稅繳款書等件附於原處分卷及本院卷可稽，堪予認定。
六、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告核定原告所有系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵93年至97年按自用住宅用地稅率與一般用地稅率之差額地價稅54,544元，有無違誤？本件有無信賴保護原則之適用？茲分述如下：
（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：……二、依法……應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰。……」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：……四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項前段及第22條第4款分別定有明文。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為千分之十……。」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：
一、都市土地面積未超過三公畝部分。二、非都市土地面積未超過七公畝部分。」、「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」為土地稅法第9條、第16條第1項前段、第17條第1項及第41條規定所明定。
（二）又「……說明：二、……（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅……。」財政部80年5月25日臺財稅第000000000號函釋在案。而上開函釋，均核屬財政部基於主管權責，就法令執行層面所為之解釋，與法律之本旨並無違誤，自得予以援用。
（三）經查：原告所有系爭土地，原經被告所屬松山分處核定自75年起按自用住宅用地稅率課徵地價稅在案。嗣因原告配偶丁○○於98年9月22日以地價稅自用住宅用地申請書向臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處申請其所有臺北縣○○市○○鄉○○段○○段○○○○○○○號土地按自用住宅用地稅率課徵地價稅，經臺北縣政府稅捐稽徵處新莊分處以98年10月5日北稅莊一字第0980040562號函復丁○○，上開土地之房屋面積係按營業用稅率課徵房屋稅，將俟房屋稅查核改按住家用稅率後，另函回覆98年地價稅辦理情形；並副知被告所屬松山分處（見原處分卷附件11），請該分處查明原告所有系爭土地是否仍有自用住宅用地稅率之適用。經松山分處查得原設籍系爭土地上房屋之原告直系親屬丙○○於78年5月2日遷出後，至98年10月9日查獲日止，並無原告或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記等情，為原告所不爭執，且有丙○○戶籍謄本及臺北市松山區戶政事務所99年1月11日北市松戶資字第09930031500號函等影本資料附於原處分卷可稽（見原處分卷附件13及附件18）。
足見系爭土地已不符上開土地稅法第9條規定之自用住宅用地要件，應自79年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。
被告所屬松山分處乃依上開稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項規定及前揭財政部80年5月25日台財稅第000000000號函釋內容，核定原告所有系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵93年至97年按自用住宅用地稅率與一般用地稅率之差額地價稅，揆諸前揭規定，並無違誤。
（四）原告雖主張：因信賴系爭土地享有自用住宅用地之優惠稅率，致遲未就臺北縣○○市○○○○○段○○段414-10地號之土地申請地價稅自用住宅用地，今被告依稅捐稽徵法規定補徵93年至97年之差額地價稅，實有違誠實信用原則云云。惟按土地稅法第9條規定所稱「自用住宅用地」，係指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地；復按財政部85年1月5日臺財稅第000000000號函釋意旨，認為土地原經核准按自用住宅用地稅率課徵地價稅後，因故遷出戶籍，核與土地稅法第9條規定不符，雖實際居住該地，仍應依規定改按一般用地稅率課徵地價稅。而地價稅是否依自用住宅用地稅率課徵，依照首揭法條規定，自應以土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記為要件。經查：本件系爭土地上之房屋自78年5月2日起至98年10月9日查獲日止，並無原告或其配偶、直系親屬設立戶籍，為原告所不爭執，核與土地稅法第9條規定之要件不符，系爭土地自不能按自用住宅用地稅率課徵地價稅。又依土地稅法第41條第2項規定，適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報，並自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。另依司法院釋字第537號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」內容觀之，原告之直系親屬於戶籍遷出不符前揭土地稅法第9條規定之要件時，即應主動向被告所屬松山分處申報。是原告直系親屬丙○○於78年5月2日將其戶籍遷出系爭土地上之房屋時，系爭土地適用自用住宅用地特別稅率之原因、事實已消滅，系爭土地已非自用住宅用地，而原告未依上開規定，主動向主管稽徵機關申報，尚難以其有合理之信賴而主張系爭土地應按自用住宅用地稅率課徵地價稅。復參照最高行政法院93年度第976號判決意旨：「……公法爭訟有信賴保護原則之適用，惟信賴保護原則之適用，尚須符合三要件：（一）須有信賴基礎，即所謂『行政機關決定之存在』；（二）須有信賴表現；（三）須信賴值得保護，亦即無行政程序法第119條所規定之情形而言，又於負擔處分之情形並無適用信賴保護原則之餘地。……」準此，被告原核定系爭土地自75年起按自用住宅用地稅率核課地價稅之行政處分，係屬課稅負擔處分，該課稅要件事實（即戶籍遷出入）係原告所得支配之範圍，是對於被告所屬松山分處原按自用住宅用地稅率課徵93年至97年地價稅之行為並無信賴基礎，自無信賴值得保護之情形。末按稅捐稽徵法第21條第1項第2款及第2項規定，地價稅之核課期間為5年，在核課期間內，經另發現應徵之稅捐者仍應依法補徵，是原告既怠於辦理申報，核屬其申報協力義務之違反，被告所屬松山分處依前開規定補徵系爭土地93年至97年按自用住宅用地稅率與一般用地稅率之差額地價稅，並無違誤。足見原告之主張，核不足採。
七、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，又本件係簡易訴訟事件，爰不經言詞辯論，逕予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第98條第1項前段判決如主文。
中華民國99年11月2日
臺北高等行政法院第一庭
法官許麗華上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國99年11月2日
書記官林淑盈