裁判字號：臺灣高等法院101年上更(一)字第26號刑事判決
裁判日期：民國101年04月24日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決101年度上更(一)字第26號上訴人即被告 葉明修 選任辯護人 余淑杏 律師
蔡宜蓁 律師上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣板橋地方法院98年度訴字第3908號，中華民國99年4月30日第一審判決（起訴案號：臺灣板橋地方法院檢察署98年度偵字第10369號），提起上訴，判決後，經最高法院發回更審，本院判決如下：
主文原判決關於違反公司法第九條第一項規定（設立融逸有限公司）及違反商業會計法第七十一條第一款規定部分，暨定執行刑部分均撤銷。
葉明修犯如附表一所示之罪，各處如附表一主文欄所示之刑，應執行有期徒刑壹年貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
事實
一、葉明修、 孫志雲 （起訴書及原判決均誤載為 孫志雄 ）、 李金和 均明知公司應收之股款，股東未實際繳納者，不得以申請文件表明收足，於民國95年11月間，由葉明修以其不知情之母親 葉洪盡 （另由檢察官為不起訴處分）之名義，成立資本額新台幣（下同）100萬元之融逸有限公司（址設在台北縣中和市○○路71之3號5樓，以下簡稱融逸公司），由孫志雲委託李金和辦理上開公司設立登記事宜，並代為籌措公司設立所需之股款，李金和乃商請不知情之 陳素雲 ，以約3千元之代價，將融逸公司所需之股款，匯至融逸公司陽信商業銀行復興分行帳戶（帳號：0000-0000-000號），以此方式取得股款業經股東繳納完畢之存款證明，再由李金和95年11月6日持向經濟部中部辦公室辦理公司設立登記，並於辦理完畢之後，隨即將前開股款全數匯還給陳素雲，違反公司法第九條有關禁止不實繳納股款之規定，足生損害於主管機關對於公司登記資料管理之正確性。
二、葉明修為融逸公司、健騰有限公司（址設台北市○○路○段25之11號5樓，下稱健騰公司），及陞叡科技股份有限公司（址設在台北縣中和市○○路71之3號5樓，下稱陞叡公司）之實際負責人，為商業會計法規範之商業負責人，以製作會計憑證為其附隨業務。 劉星輝 為葉明修之友人； 張麗皎 （經原審判處應執行有期徒刑五月，緩刑二年確定）、 梁豔秋 、 陳曉虹 、 范素瑛 、 蕭玫伶 、 翁正岳 、 劉濱 、 蔡希真 （均經檢察官另為緩起訴處分）均係稅捐稽徵法所定之納稅義務人。因葉明修經營上開公司，生產ＤＶＤ及教學軟體等產品，竟與劉星輝（經檢察官另為緩起訴處分）共同基於填製不實會計憑證統一發票，幫助他人以不正方法逃漏稅捐之概括犯意聯絡（95年6月30日以前），或共同基於填製不實會計憑證統一發票，幫助他人以不正方法逃漏稅捐之犯意聯絡（95年7月1日以後），自94年間起至96年5月間止，由葉明修仲介張麗皎、陳曉虹、梁豔秋、蕭玫伶、翁正岳、劉濱；及由劉星輝仲介范素瑛、蔡希真，以每套31,125元至43,200元之20%至30%不等之價格，向陞叡公司購買「超級記憶大師魔法學院ＤＶＤ及多媒體互動光碟教學軟體」，再由葉明修指示不知情之會計孫志雲分別開立每套31,125元至43,200元之健騰公司或融逸公司發票交予張麗皎、梁豔秋、陳曉虹、范素瑛、蕭玫伶、翁正岳、劉濱、蔡希真等人，並於渠等以匯款或簽發支票方式支付款項後，再由葉明修或劉星輝以交付現金之方式退還七成至八成之差額款項。至上開教學軟體部分，則由葉明修、劉星輝將之轉贈予附表二所示之學校，並於取得該等學校所開立與發票金額相同之捐贈收據後，轉交予張麗皎、梁豔秋、陳曉虹、范素瑛、蕭玫伶、翁正岳、劉濱、蔡希真等人，供渠等持前開發票及捐贈收據於附表二所示之年度（於95年5月間申報94年度之綜合所得稅、於96年5月間申報95年度之綜合所得稅），列舉申報綜合所得稅之捐贈扣除額，以此方式逃漏各該年度之綜合所得稅（逃漏稅額如附表二所示），足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐核課之正確性。
三、案經法務部調查局北部地區機動工作組報告台灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、本院審理範圍：本件檢察官原起訴被告違反公司法第9條第1項規定（含健騰公司、融逸公司）及違反商業會計法第71條第1款（含稅捐稽徵法第43條）規定等罪，嗣有關健騰公司違反公司法部分，業經最高法院駁回上訴確定，是本院僅就被告被訴有關設立融逸公司違反公司法第9條第1項規定及開立不實發票幫助他人逃漏稅捐，違反商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條等部分為審理，合先敘明。
二、按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意；刑事訴訟法第159條之5定有明文。查，本判決下列認定事實所引用之證據資料（包含人證與文書證據、物證等證據），並無證據證明係公務員違背法定程序所取得；而檢察官、被告及辯護人對本院提示之卷證，亦均表示對於證據能力沒有意見而不予爭執，且迄至言詞辯論終結前亦未再聲明異議，本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，亦認以之作為證據，應屬適當。
三、訊據上訴人即被告葉明修對於上開事實均坦承不諱，核與證人即同案被告李金和、劉星輝、張麗皎、梁豔秋、陳曉虹、范素瑛、翁正岳、 蕭玫玲 、蔡希真、劉濱於法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）詢問及檢察官偵查中供證情節相符，並據證人孫志雲、黃坤三（即高雄縣立一甲國民中學校長）、 游淑珍 （即桃園縣立南勢國民小學教務主任，原判決誤繕為 謝淑珍 ）、 謝萬 等（即新竹市立虎林國民小學事務組長）、 夏成 等人於北機組詢問時證述屬實，復有各該綜合所得稅結算申請書、收據、統一發票、財政部台北市國稅局松山分局函、陽信商業銀行取款條、存款單影本、交易明細等件在卷可稽，足證被告上開自白核與事實相符，堪以採信。至被告有關設立融逸公司違反公司法第9條第1項部分，僅有設立登記的股款，並無任何增資款項，業經本院向新北市政府函查無訛，此有新北市政府101年3月12日北府經登字第1015013713號函檢送登記資料影本附於本院卷可稽，起訴書及原判決均誤載為「設立登記股款及增資款項」；又附表二編號5蔡希真部分，逃漏稅額應為1,448,431元，業據本院向財政部臺灣省中區國稅局台中分局查明無訛，有本院公務電話查詢紀錄表及財政部臺灣省中區國稅局台中分局98年3月5日中區國稅中市二字第0980000252號函及核定後通知書與繳款書影本在卷可佐（見偵卷第147至151頁），起訴書及原判決均誤載為1,148,431元，均應予更正。本案事證明確，被告犯行，洵堪認定，應依法論科。
四、按被告於95年6月30日以前之犯罪行為後，刑法於94年2月
2日修正公布，95年7月1日施行，而刑法施行法亦於95年
6月14日增訂第1條之1。修正後刑法第2條第1項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，於新法施行後，應適用修正後刑法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。另於比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減比例等一切情形，本於「統一性及整體性原則」，綜其全部罪刑之結果而為比較。經查：
（一）被告為附表二編號1、2號開立不實發票幫助逃漏稅捐犯行時，修正前刑法第28條規定：「二人以上共同實施犯罪之行為者，皆為共同正犯。」修正後刑法第28條規定：「二人以上共同實行犯罪之行為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」，而原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯，是修正後新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯，新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題（最高法院96年度台上字第934號裁判意旨參照），而本案被告無論依新舊法均成立共同正犯，適用新法並未對被告較有利。
（二）修正後刑法將第56條關於連續犯之規定予以刪除，是被告於95年7月1日以後所犯開立不實發票幫助逃漏稅捐犯行（即附表二編號3至9部分），自應適用新法予以分論併罰。惟95年6月30日以前所犯開立不實發票幫助逃漏稅捐犯行（即附表二編號1、2部分），被告與劉星輝二人數次開立不實發票幫助陳曉虹、張麗皎等人逃漏稅捐，時間緊接，觸犯同一罪名，依修正前刑法連續犯之規定，應論以一罪，若依修正後刑法刪除連續犯之規定，被告上開數行為即應分論併罰，論以數罪，是比較刑法修正前後之規定，應依刑法第2條第1項前段規定，適用行為時法即刑法修正前之連續犯規定較有利於被告。
（三）修正前刑法第51條第5款規定：「數罪併罰，宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」；修正後刑法第51條第5款則規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」。
自以修正前刑法第51條第5款之規定，對被告較為有利。
（四）經綜合比較新、舊法之結果，被告於95年6月30日以前所為開立不實發票幫助逃漏稅捐犯行，以被告行為時之舊法較有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，自應適用被告行為時之法律。
五、核被告就如事實欄一所為，係犯公司法第9條第1項規定之未實際繳納股款罪，就如事實欄二所為，係違反商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪、及稅捐稽徵法第43條第1項、第41條之幫助逃漏稅捐罪（起訴書及原判決均僅載稅捐稽徵法第43條，應予更正）。被告與孫志雲、李金和三人間就如事實欄一所示犯行；及被告與劉星輝二人間就事實欄二所示犯行，各有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。又被告與劉星輝二人於95年6月30日以前所犯開立不實發票幫助逃漏稅捐犯行（即附表二編號1、2部分），係數次開立不實發票而幫助張麗皎、陳曉虹逃漏稅捐，時間緊接，所犯構成要件同一之罪名，顯係基於概括犯意而為之，依修正前刑法第56條連續犯之規定，應論以一罪，並依法加重其刑；至於95年7月1日以後所犯幫助逃漏稅捐犯行（即附表二編號3至9部分），因修正後刑法已刪除連續犯之規定，是各該犯行，應予分論併罰。又被告係以一行為觸犯上開不實填製會計憑證及幫助逃漏稅捐二罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重之不實填製會計憑證罪處斷。被告所為如附表一編號1、2所示部分之犯罪時間，在96年4月24日以前，與中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定相符，合於減刑條件，均應依法減其宣告刑2分之1。
六、原審予以論罪科刑，固非無見，惟查：⑴被告所為關於融逸公司違反公司法部分之犯罪時間，在96年4月24日以前，原判決竟未依中華民國九十六年罪犯減刑條例之規定予以減刑，尚有未洽；⑵被告開立附表二編號1、2與編號3至9不實發票之時間相距一年，且係幫助納稅人分別逃漏94年度、95年度之稅捐，原判決認被告係基於單一犯意，於密接時地，以公司名義多次填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐，論以接續犯之單純一罪，亦非妥適。被告上訴意旨略以：被告並無重大惡性，且對於所犯行為亦坦承不諱，犯後態度良好，原審判決之量刑未綜合審酌刑法第57條及第59條之規定，違反比例原則及平等原則，又被告尚有高齡七十餘之母親需要奉養，已與配偶離異，現需獨力扶養二子而成為全家經濟之來源，苟公司無法營運，員工生計亦受影響等語，而指摘原判決不當，雖無理由，惟原判決既有如上可議之處，自屬無可維持，應由本院就關於違反公司法第9條第1項規定（設立融逸公司）及違反商業會計法第71條第1款規定，暨定執行刑部分，予以撤銷改判，爰審酌被告之素行，犯罪之動機，其行為造成他人逃漏稅捐，影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，更紊亂稅捐稽徵體制，並損害公司登記資料管理的正確性，及其犯罪後坦承犯行，態度尚稱良好等一切情狀，分別量處如附表一主文欄所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準。並就附表一編號1、2犯行，依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條之規定減其宣告刑二分之一，並與如附表一編號3所示不得減刑之罪刑，定其應執行之刑，暨諭知如易科罰金之折算標準，以示懲儆。末查，被告於附表二編號1、2開立不實發票幫助逃漏稅捐犯行時之刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算一日，易科罰金。」而於被告行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已廢止）規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則本件被告於附表二編號1、2開立不實發票幫助逃漏稅捐，行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300元折算1日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900元折算為1日。惟95年7月1日施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以95年7月1日修正公布施行前之規定，較有利於被告，依刑法第2條第1項前段，仍應適用修正前刑法第41條第1項前段規定，定其折算標準，併予敘明。
七、另被告雖有於95年12月6日、12月8日先後開立不實發票予 尚瑞強 及 余鴻賓 二人，惟此部分之犯行乃在95年7月1日刑法刪除連續犯以後所為，檢察官既未就該部分起訴，本院自不得予以審理，附此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，公司法第9條第1項、商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條、第41條，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第28條、第55條，修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段、第51條第5款，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第11條，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，判決如主文。
本案經檢察官吳國南到庭執行職務。
中華民國101年4月24日
刑事第一庭審判長法官葉騰瑞
法官莊明彰法官彭政章以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官謝文傑中華民國101年4月24日附表一：
┌──┬─────────┬──────────────────────────┐│編號│被訴事實│主文│├──┼─────────┼──────────────────────────┤│1│事實欄一所示之未實│葉明修共同違反公司法第九條第一項規定，處有期徒刑叁月│││際繳納融逸公司股款│，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日，減為有期徒刑壹│││部分│月又拾伍日，如易科罰金，以新台幣壹仟元折算壹日。│├──┼─────────┼──────────────────────────┤│2│附表二編號1、2所│葉明修共同連續商業負責人，以明知不實之事項，而填製會│││示開立不實統一發票│計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元暨新│││幫助他人逃漏稅捐部│台幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以│││分。│銀元叁佰元暨新台幣玖佰元折算壹日。│├──┼─────────┼──────────────────────────┤│3│附表二編號3至9所│葉明修共同商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計│││示開立不實統一發票│憑證，共柒罪，各處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新台幣│││幫助他人逃漏稅捐部│壹仟元折算壹日。│││分。││└──┴─────────┴──────────────────────────┘附表二：
┌──┬───┬───────┬────┬──────┬──────┬──────┐│編號│姓名│身分證統一編號│捐贈年度│捐贈對象│申報捐贈金額│逃漏稅額│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│1│陳曉虹│Z000000000號│94年│一甲國民中學│124,500元│37,350元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│2│張麗皎│Z000000000號│94年│一甲國民中學│1,500,270元│596,080元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│3│張麗皎│Z000000000號│95年│南勢國民小學│4,320,000元│1,728,000元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│4│梁豔秋│Z000000000號│95年│東勢國民小學│3,024,000元│1,209,600元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│5│蔡希真│Z000000000號│95年│北勢國民小學│4,320,000元│1,448,431元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│6│劉濱│Z000000000號│95年│義興國民小學│432,000元│172,800元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│7│翁正岳│Z000000000號│95年│義興國民小學│302,400元│120,960元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│8│范素瑛│Z000000000號│95年│東勢國民小學│1,080,000元│313,617元│├──┼───┼───────┼────┼──────┼──────┼──────┤│9│蕭玫伶│Z000000000號│95年│虎林國民小學│820,800元│238,843元│└──┴───┴───────┴────┴──────┴──────┴──────┘附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第41條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
商業會計法第71條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六十萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
公司法第9條：
公司應收之股款，股東並未實際繳納，而以申請文件表明收足，或股東雖已繳納而於登記後將股款發還股東，或任由股東收回者，公司負責人各處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣五十萬元以上二百五十萬元以下罰金。
有前項情事時，公司負責人應與各該股東連帶賠償公司或第三人因此所受之損害。
第一項裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。但裁判確定前，已為補正或經主管機關限期補正已補正者，不在此限。
公司之設立或其他登記事項有偽造、變造文書，經裁判確定後，由檢察機關通知中央主管機關撤銷或廢止其登記。