高雄高等行政法院95年度訴字第599號判決

裁判字號：高雄高等行政法院95年訴字第599號判決

裁判日期：民國96年09月26日

裁判案由：綜合所得稅

高雄高等行政法院判決
95年度訴字第599號民原告甲○○訴訟代理人 王成彬 律師
庚○○
參加人丁○○訴訟代理人 張宗琦 律師
李佳冠 律師被告財政部台灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人辛○○
己○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年6月22日台財訴字第09500158570號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於其他所得額及罰鍰部分應予變更，確定該其他所得額為新台幣壹仟壹佰陸拾肆萬參仟貳佰參拾捌元，罰鍰為新台幣貳佰壹拾壹萬零壹佰元。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔十分之一，餘由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告及其配偶即參加人丁○○合併處理87年度綜合所得稅結算申報（以參加人為納稅義務人），經被告依查得資料，核定漏報利息及其他等所得合計新台幣（下同）16,721,842元，併課丁○○當年度綜合所得總額為19,177,557元，淨額18,512,460元，除發單補徵稅額6,251,473元外，並依同法第110條第1項規定按所漏稅額689元處0.2倍及6,250,785元處0.5倍之罰鍰，合計3,125,500元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，獲追減其他所得3,430,000元及變更罰鍰為2,439,500元，原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
參、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
一、訴外人丙○○向原告購買玉安幼稚園，因買賣價金遲未付清而未辦理過戶，因此丙○○完全不受限制使用該幼稚園及土地長達5年，民國（下同）87年2月間因丙○○另覓其他地方經營幼稚園而悔約，以幼稚園不能作為買賣客體，上開買賣合約無效為由，要求原告償還價金賠償損失1,200萬元，否則不再付款，也不返還土地和幼稚園，讓土地被拍賣。本件買賣丙○○已付之價金被原告沒收部分，與一般買賣給付定金後違約不買之情形不同，丙○○已使用幼稚園5年，且是買受人違約，不是原告違約，原告所受領的款項，都是買賣幼稚園及土地之價金而不是定金。原告之郵局存證函是朋友仗義所寫，金額依據和算法有爭議，只為協調做準備，不料成為丙○○誣陷原告漏報綜合所得稅的依據。
二、本件原告訴請沒收買方違約金，並要求買方遷出和歸還幼稚園及土地之訴訟，買方以稱幼稚園不能買賣，合約無效，請求駁回原告之訴及請求原告賠償。倘合約無效或丙○○勝訴，原告不但要不回幼稚園及土地，還必須歸還價金賠償買受人損失。是以違約金之取得，不能以原告之郵局存證函寄出，即認為已取得？且上開民事訴訟即台灣台南地方法院87年度重訴字第209號遷讓房屋事件，已經判決原告勝訴確定在案，被告認系爭違約金經最高法院判決而取得，自應合併在取得年度申報，然被告就違約金取得時間一改再改，違約金取得金額一核再核，從87年11月查核迄今，使沒有違章的案子變成漏報所得，罰鍰沒道理。
三、上開買賣分為：設立幼稚園補償金1,200萬元及土地價金1,800萬元，共3,000萬元。幼稚園部分：丙○○以焦土策略對抗法院判決，使原告不能再使用，將幼稚園軟體、硬體設備能搬走的全搬走，不能帶走的全部摧毀，玻璃、輕鋼架、木質、塑膠等材質的設備全摧折或敲碎，金屬、鐵皮、鋼材等建築或設備，則被焊割賣掉，牆壁成斷垣殘壁，辦公室、寢室、儲藏室、居處，教室及遊樂場等，與坐落門牌台南縣○○鄉○○街○○巷4到9號的房子6間及其他房舍均被夷平，同址3號的房屋成斷垣殘壁。土地部分：於83年間丙○○以付頭期款名義，借用第三人周 汪富美 名義向農會抵押貸款1,000萬元，丙○○毀約後，以貸款從頭到尾沒有丙○○的名字，稱與丙○○無涉，謊稱貸款行為是原告所為，錢亦為原告取走。所以法院強制執行後，原告顯見的損失為幼稚園部分的1,200萬元不見了，土地部分好像原告要回來了，其實所有土地都被農會假扣押，卻稱與丙○○無關。上開貸款須由丙○○負責返還 周汪富美 ，經原告詢求第三人周汪富美的同意，由周汪富美轉讓債權給原告，而取得對丙○○的債權關係，並經原告訴請丙○○償還，經台灣台南地方法院88年度重訴字107號判決原告勝訴在案，所以經由司法，原告才能證明土地損失，確是丙○○所造成，並確定原告土地損失的回復成本，為1,000萬元及按此1,000萬元年率9.1%計算利息，從87年7月10日到清償日止之金額。
四、原告依據法院的裁判及民法第259條規定契約解除時當事人雙方回復原狀之義務，與民法第213條規定應回復他方損害發生前之原狀，因回復原狀而應給付金錢者，自損害發生時起，加給利息，計算損失如下：直接損失：1200萬+1750萬+40萬=2990萬元。幼稚園部分損失為1,200萬元，被告及買方不能以使用多年折舊來搪塞原告，也不能以不值這麼多錢來敷衍原告，因為簽約時是雙方看好的價錢，買方稱當時每年淨得600萬元，每月又有60萬元收入，而月支出只有20萬元，何況買賣並沒有成立，幼稚園卻不見了。土地部分如上述所述原告損失約1750萬元，被告不能以原告已經以台灣台南地方法院88年度重訴字第107號民事訴訟訴請丙○○償還，且已獲勝訴為由，抹殺丙○○侵占的事實，何況此案的債權人是第三人周汪富美，而且丙○○計畫性脫產，上開民事訴訟原告雖勝訴，卻形同廢紙，只能作為確定土地損失責任，計算回復成本和必要費用的依據。訴訟費用約40萬元為：（一）87年度重訴字第209號判決，確定合約有效違約金有理。（二）88年度執字第6874號執行案件，要回買賣不成卻還被侵占不還的土地。（三）88年度重訴字第107號判決，確定原告土地損失責任及回復金額。丙○○之過失非司法途徑無法解決，亦即原告直接之損害。間接損失：丙○○使用原告的幼稚園及土地獲得鉅額利益，被告有丙○○申報歷年來屬於幼稚園的所得，丙○○之得利即為原告之損害（民法第259條規定參照）。直接損失是積極損害，間接損失是消極損害，被告為何忽視積極損害的存在，卻只在消極損害上作文章。
五、民法第250條規定違約金除當事人另有訂定外，視為因不履行而生損害之賠償總額。另最高法院86年台上字第1620號判例：「違約金有賠償性違約金及懲罰性違約金．．．當事人約定之違約金究屬何者，應依當事人之意思認定違約金之種類，如無從依當事人之意思認定違約金之種類，則依民法第250條第2項規定，視為賠償性違約金。」民法第261條之1規定：基於同一原因轉受有損害並有利益者，請求賠償金額應抵除所受之利益。所以原告所沒收買方已繳款項，作為賠償性違約金是事實，而其金額尚不足彌補原告之損害，則有何所得？損失與賠償是一體的兩面，回復原狀就有必要費用，被告一味的只計算買方共付款多少，卻不計較丙○○拿走多少，從中獲利多少，原告又支付虧損了多少。原告的積極損害，幼稚園部分被告閉口不談，睜眼否認其存在和必要，土地部分則以88年度重訴字第107號判決原告勝訴抵銷，訴訟費用則以與案無關敷衍，而認原告所受款項(A)幼稚園=1,329萬元×1,200/3,000=5,316,000元。(B)土地=1,329萬元×1,800/3,000=7,974,000元。合計1,329萬元視為本件買賣之定金，並以此定金（違約金）援引所得稅法第14條第1項第10類規定「．．．不屬於上列各類所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」且以司法院釋字第480號解釋稱授權主管機關以命令定之，俾利實施來搪塞，稱違約金、賠償金、必要費用互不相關，完全不遵循民法，牴觸民法。
六、原告實收價金少於1,197萬元（13,290,000元－1,250,000元－70,833元＝11,989,167元）：
（一）買方以數張支票代替挪用的頭期款（貸款部分的1,000萬元）後，連續跳票，致原告不堪利息負擔，買方乃答應從85年7月起每月支付5萬元的利息到還清日止。故到解約日87年7月止應付25個月的5萬元，共計125萬元之利息，不等於價金。
（二）87年3月24日所匯款7萬元，是買方歸還原告於87年1月代墊先付給農會的錢70,833元，不是價金。
（三）原告於買方每次完成合約書上的付款項目時，都會於買方的合約書上簽收迄並蓋章，以示慎重，因為該筆頭期款遲未還清，故遲未簽收。
原告於買方經強制執行還地前（88年9月），已經歸還買方價金11,993,996元（425,000+10,000,000+1,255,197+313,799=11,993,996元）：
（一）87年2月到解約日87年7月止，買方積欠農會利息425,000元，由原告先墊付。
（二）88年1月15日，原告向農會貸款並歸還屬於買方支付價金的1,000萬元。
（三）87年7月到88年6月原告代買方繳納貸款利息1,255,197元。
（四）88年7月到買方經強制執行還地（88年9月）原告代買方繳納貸款利息313,799元。
（五）原告實際沒收違約金為零元（11,989,167元－11,993,996元＝－24,829元）
七、原告依民法第215條不能回復應以金錢賠償之規定，將違約金依民法第323條原則先充回復費用，次充回復利息次充原本，仍然不足。所以到89年3月申報所得稅時，原告收受違約金，仍然不足彌補原告損害，為不可否認。而台灣台南地方法院88年度重訴字第107號判決，是在88年3月原告問被告系爭款項應如何申報以後的事，其判決係在89年6月以後的事。誰能於一年前就預料後果，沒有這個判決如何確定事實責任。因買方對於台灣台南地方法院88年度重訴字第107號判決之新債務不履行，依民法320條之規定，買方之舊債務仍不消滅，所以上開判決原告勝訴之金額，仍不得抵銷原告之損失。又90年3月原告申報綜合所得稅時，仍沒有這筆所得，而且原告也有透過被告轉答買方，只要歸還此貸款則原告即歸還違約金，因時間未到原告不能確認買方會清償此債務，而此欠款若能取得，並填補原告損害金額後之餘額，才是懲罰性違約金，原告才有所得。
八、民法第250條第1項規定：「當事人得約定債務人於債務不履行時，應支付違約金。」第2項規定：「違約金除當事人另有訂定外，視為因不履行而生損害之賠償總額。」按違約金有兩種，一為損害賠償之性質者、一為懲罰之性質者，而懲罰性違約金應在契約中另有訂定，如未另有訂定則視為賠償性違約金，本件原告與丙○○之買賣契約第3條並未特別訂定懲罰性之違約金，依民法第250條第2項前段規定，本件之違約金為賠償性質之違約金。民法第213條第1項規定：「負損害賠償責任者，除法律另有規定或契約另有訂定外，應回復他方損害發生前之原狀。」民法第216條規定：「損害賠償，除法律另有規定或契約另有約定外，應以填補債權人所受損害及所失利益為限。」此之所謂填補損害，即為「積極損害」，「所失利益」則為「消極損害」。本件原告與丙○○之買賣契約有兩部分，一為房屋及幼稚園投資設備、一為坐落台南縣○○鄉○○段244-1、264-1、246-3、246-7地號等土地。幼稚園及其設備為1,200萬元、土地部分為1,800萬元。丙○○因債務不履行致原告所受損害，分別就幼稚園及其設備之損害及土地之損害而論：
（一）幼稚園及其設備被丙○○全部毀壞，此有當時之照片可稽，查幼稚園及其設備價值為1,200萬元，此在契約中訂明，若其價值不及此金額，丙○○不可能買受，就此而言，幼稚園及其投資之價值既為1,200萬元，全部被毀，依民法第216條所定之積極損害即為1,200萬元，另應再包括被毀後之整理費用，故此部分之損害超過買賣兩造合意訂定價值1,200萬元以上。
（二）土地部分，丙○○利用周汪富美為人頭向玉井鄉農會抵押貸款1,000萬元，此為台灣台南地方法院88年度重訴字第107號判決確定之事實，該項抵押債務至今尚未塗銷，該項1,000萬元之抵押權設定登記為不動產之負擔，此項負擔未除去即為土地部分之積極損害，依民法第213條第1項規定，丙○○應負回復原狀之義務，在回復原狀以前，此一積極損害依然存在，且損害額超過1,000萬元，亦即應包含原告代繳之利息。
綜上而論，本件原告所受積極損害應為幼稚園部分1,200萬元（尚另有清理費用未算在內）及土地部分1,000萬元（尚另有代繳利息未算在內），兩項合計已逾2,200萬元，本件損害性違約金僅1,329萬元，不足補償原告所受積極損害2,200萬元，本件被告認原告沒收丙○○已付價款之違約金，應課徵所得稅，於法顯有未合。
九、為就丙○○之證詞陳述意見如下：房屋及相關設備之損害部分：
（一）原告賣給丙○○之標的分為兩部分，關於土地部分，丙○○向玉井鄉農會貸款1,000萬元，到目前為止，1,000萬元尚未償還，原告仍向玉井鄉農會清償利息。
（二）關於地上房屋及幼稚園設備部分，賣給丙○○之價款為1,200萬元，丙○○於95年12月13日到庭證稱，買賣標的除房屋以外無其他設備，其於強制執行時，該拆的已拆，該還的已還云云：
１、然按原告賣給丙○○時，關於地上物部分，除房屋外，尚包括幼稚園之全部設備，亦即幼稚園可以「營運之狀態」為買賣之標的，並非僅限於「房屋硬殼」而已，否則依當時房屋之課稅現值恐不及數十萬元，丙○○何可能以數十萬元之舊屋願以高價之1,200萬元購買？此即可證明雙方買賣之標的絕非只有數十萬元之舊屋，乃包括其他一切配套可以經營幼稚園之全部之設備在內，衡諸買賣契約之意旨（買賣契約之目的在經營幼稚園，丙○○買後亦在經營幼稚園）及買後丙○○確為繼續經營幼稚園之實際情況，買賣標的除舊房屋外尚包括可供經營幼稚園之其他相關設備。
２、按解除契約債務人應回復原狀，此為法律明文規定，亦為法理所當然，丙○○於解除契約後，理應依原來可供經營幼稚園之「原狀」交還原告，然依原告前所提照片，丙○○於民事遷讓房屋等之訴訟敗訴後，交還原告者乃一片廢墟，根本將原來之幼稚園破壞迨盡，原所有幼稚園之設施全部盪然無存，換言之，買賣當時所值1,200萬元之幼稚園狀態，已不復存在，此與「回復原狀」之本旨完全不符，依解除契約「回復原狀」之原理，丙○○當然應賠償喪失幼稚園價值之1,200萬元之損害，此部分之損失亦為積極損害。
（三）丙○○83年簽約時原告交給買方如下：
１、合約第1條：買賣標示及權利範圍(1)玉安幼稚園：含設備值60萬元及應履行之權利與義務。(2)土地：買賣土地坐落於台南縣○○鄉○○段地號244-1、264-1、246-3、246-7、及部分246與部分246-5【土地值1,800萬元】．．．(3)其他：上開土地之房舍設備及地上物。【房舍A棟165㎡，稅籍Z00000000000值100萬元，內裝潢設備70萬元、房舍B棟74㎡，稅籍Z00000000000值60萬元，內裝潢設備30萬元，房舍E棟134㎡，稅籍00000000000值80萬元，內裝潢設備值40萬元，水電電信設施值10萬元，學童安全防護圍牆70M(近35,000塊磚)值50萬元，房舍C棟(遊樂場)50萬元，避免幼童受傷地面挖深1尺填砂20萬元，幼童廁所及化糞池設施30萬元【土地除外共600萬元】。
２、合約第2條：買賣總價包含乙方所投資設立幼稚園補償金【共600萬元，從71年以半救濟、半紀念的性質規劃創辦，請人設計規劃及立案費用50萬元，兩部娃娃車每年大修，一部被砂石車撞毀，另部賤讓損失100萬元，廣告交際車禍及學童受傷，頭兩年損失80萬元，擔任負責人到83年，承擔任何風險，每年支付財力心力約20萬元，共200萬元，茹苦含辛戰戰兢兢交際廣告100萬元的代價才有玉安幼稚園這個品牌70萬元。】共1,200萬元及土地價款等，總計3,000萬元。
３、合約第5條：(1)賣方保證土地產權清楚。
（四）丙○○88年交還原告如下：
１、合約第1條：買賣標示及權利範圍土地以外的部分僅有破損的A及B建築【A棟165㎡，稅籍Z00000000000值100萬元，B棟74㎡，稅籍Z00000000000值60萬元】，餘為廢墟，經整地及修復A及B費用85萬元，實際僅存75萬元，損失共525萬元。土地：被設定抵押貸款1,000萬及積欠利息19個月以上。
２、合約第2條：乙方所投資設立幼稚園補償金共600萬元。
３、合約第5條：(1)買方歸還土地之產權不乾淨。
十、解除民事契約後，所得之損害賠償金，不計入綜合所得總額：參照最高行政法院73年度判字第1257號判決：「〔所得稅法規定，凡損害賠償金，除法律另有規定或契約另有訂定外，如屬填補債權人之損害者，免課綜合所得稅，如未受損害而收受給付者，則屬所謂之其他所得依法應課計所得稅〕按所得稅法第14條關於所得額之分類，其第9類規定：『其他所得不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。』中既明定必須減除成本及必要費用，自應詳實查明予以減除，始屬適法。又財政部62年5月14日（62）台財稅字第33539號函釋示：『一方以撤銷訴訟為條件，由另一方給付之款項，如給付一方確因收受之一方為有損害而為給付，則屬損害賠償性質，不應課稅。如收受一方，並未受有損害，則其給付應屬所得稅法第14條所稱之其他所得範圍，依法應計課綜合所得稅。』其規定，亦以所得淨額為計課準據。是凡損害賠償金，除法律另有規定或契約另有訂定外，如屬填補債權人之損害者，免課綜合所得稅。債權人未受有損害者，始為所得稅法第14條第9類之其他所得，併予計課綜合所得稅，事理至為明顯。」從而稅捐機關本應依行政程序法第36條負有詳查事實之義務，確切明暸稅務所課之對象是否依法有據。本件原告及參加人確因民事契約解除，而所受損失共有1,575萬元，依所得稅法第14條第1項第9類之規定，對於非屬其他所得，在扣除成本及必要費用後，始得徵收。
十一、損害賠償範圍包括填補「所受損害」及「所失利益」：
（一）又按「依民法260條規定：『解除權之行使，不妨礙損害賠償之請求』，又此損害賠償之範圍，應適用民法216條之規定，即應以填補債權人所受損害及所失利益為限，所稱『所受損害』，即積極的損害，乃既存之法益，因有歸責原因之事實，以致減少，所稱『所失利益』，即消極的損害，乃倘無歸責原因之事實，勢能取得之利益，而因歸責原因事實之發生，以致喪失之之謂。」（參照 張國清 著，稅務救濟案例，89年3版，頁63-64）
（二）況且，最高行政法院73年度判字第1257號判決所謂「損害賠償金」一語，依法應將其「所受損害」及「所失利益」涵蓋其中，因而承上點所述，原告及其參加人所受損害已逾因民事契約解除所收受之1,329萬元，而無任何所得可言。
乙、參加人主張之理由：
一、按所得稅法第14條第1項第10類明定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。但告發或檢舉獎金除依第八十八條規定扣繳稅款外，不併計綜合所得總額。」又財政部68年1月9日台財稅字第30131號、68年8月30日台財稅字第36035號及83年6月16日台財稅字第831598107號函解釋：「台端與他人訂定土地買賣契約，因他方放棄承買，而沒收之定金，核屬所得稅法第14條第1項第9類之其他所得，應合併該年度之所得，申報課稅。」「個人買受土地，因出賣人違約，經法院判決而受領之違約金，核屬所得稅法第14條第1項第9類之其他所得，應以該項收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併課徵綜合所得稅。說明：二、本案土地買受人2人所取得之違約金，係因出賣人違約，經最高法院判決而取得，自應合併取得年度之所得申報課稅。至X君等代出賣人繳納地價稅、田賦及工程受益費等既經查稱係為達到辦理所有權移轉登記之目的而代為繳納，其與所取得之違約金並無關係，而屬取得土地之費用，自不得列為違約金所得之必要費用。」及「二、訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條1項第9類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。三、所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。」
二、本件被告依查得資料，以原告及其配偶即參加人於83年1月間出售玉安幼稚園暨台南縣○○鄉○○段244-1、246、246-
3、246-5、及264-1及264-7地號等6筆土地及其上建物予丙○○，買賣總價款計3,000萬元，合約書約定買方應按期如數給付價款，逾期1個月未見繳付則視為違約，賣方得逕行解除契約，並沒收已繳價款作為違約金；嗣原告與其配偶即參加人以丙○○未依約繳付買賣價金，渠等即於87年間解除系爭買賣契約，並沒收丙○○所繳付之價款1,329萬元，而有未依前述所得稅法申報其他所得之情事，進而核定原告應補徵所得稅額。惟揆諸前述財政部所為函釋，明確揭示「所得稅法第14條第1項第9類之其他所得，應以該項收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併課徵綜合所得稅」及「該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅」之意旨，從而本件丙○○給付予原告之價款，縱屬原告與參加人之其他所得，仍須減除成本、必要費用及扣除所受損害部分後，按其數額依法稽徵所得稅額。查原告與參加人雖出賣玉安幼稚園予丙○○，並有收受計1,329萬元之買賣價款，惟系爭玉安幼稚園卻遭丙○○拆除、損毀，丙○○雖到庭證稱係拆除其所搭建幼稚園之部分，然實際係因伊於收受系爭幼稚園後，即將原告所搭建幼稚園加以改建，並將其中C、E部分之建物、A、B部分之裝潢部分、圍牆部分及使用設備等部分（包括廁所及化糞池、水電設施及器材設備）予以拆除，故原告當時搭建A、B部分之建物所支出之裝潢費用共計100萬元，搭建C、E部分建物所支出之費用計170萬元、圍牆費用計50萬元及使用設備部分計100萬元（共計420萬元）即屬原告所受之損害。另外，丙○○利用人頭即訴外人周汪富美向玉井鄉農會申請貸款，並以原告所有○○○鄉○○段561、562、563、565、569地號等5筆土地作為抵押之1,000萬元，亦為丙○○所領取，原告與參加人分文未取，此亦可由證人周汪富美於臺灣台南地方法院所為之證述及聲明書可證（參照臺灣台南地方法院88年度重訴字第107號判決）。故此1,000萬元因丙○○未依約定按時繳納貸款利息，原告與參加人為免系爭土地遭銀行拍賣，即按時繳納貸款利息，而丙○○從未償還貸款利息予原告或參加人，從而此1,000萬元亦屬原告與參加人所受之損害。綜上，原告與其配偶即參加人所受損害總計1,420萬元，顯已逾越原告及參加人所收受之1,329萬元，足證原告與參加人並無任何所得可言，被告未予以詳究，即核定原告即參加人應補徵所得稅款並處以罰鍰，實有違誤。
三、原告及參加人「所受損害」及「所失利益」詳目如下:
（一）按「幼稚園設置辦法」第18條之規定：「幼稚園園舍建築以平房為原則，並須有保健、遊戲、工作及其他必要之設施與遊戲及自由活動之園庭。幼稚園園址面積按兒童人數多少而定，平均每一兒童室內應佔面積至少1.5平方公尺以上，室外至少須為2平方公尺以上為原則，其最低總面積由省(市)教育廳局依實際狀況訂定報由教育部核備。」及「幼稚教育法」第5條第4款之規定：「園舍、面積、保健、衛生、遊戲、工作、教學等設備符合幼稚園設備標準；其標準由教育部定之。」是設置幼稚園必須設有平房、相關設施、園庭及相關設備，始符合上開條文規定而可向主管機關申請設立幼稚園。本件原告及參加人於72年間所申請設立之玉安幼稚園，業已獲主管機關許可同意，足證原告及參加人設置之玉安幼稚園之各項設施、硬體設備，如教室、桌椅、沙坑、安全防護措施及遊樂器材等，於當時已經主管機關審查合法並可依法使用，顯見玉安幼稚園設有上開條文所規定之相關設施、設備。惟玉安幼稚園於訴外人丙○○以定金200萬元、頭期款1,000萬元，共計1,200萬之金額，先行使用並改建後，導致該幼稚園返還時，諸項合格並合法使用標準設備及從事教育活動需要之各種設施均被拆除毀損，此有原告提出之照片數幀在卷可稽。原告及參加人原有價值1,200萬元之各項建築設備，現只殘餘約75萬元之價值，故原告及參加人顯受有1,125萬元之損害。
（二）另查，就系爭買賣契約之土地部分，亦被訴外人丙○○以抵押貸款方式向地方農會貸取1,000萬元之利益（亦屬原告及參加人之損害）；雖訴外人丙○○同意以此價金作為交付系爭買賣契約之價款， 惟渠 竟不僅未依約將該筆貸款交付予原告及參加人，更於87年2月時起，未按時繳交利息至92年止，導致原告及參加人未因該抵押貸款收受任何買賣價金，卻需避免遭受銀行執行拍賣土地，而繳納每年約92萬元之利息（總計480萬元），均屬原告及參加人之損害。
（三）綜上，原告及參加人所受損害範圍顯然已超過因違反買賣契約所收受之違約金，該價金對於原告及參加人而言，連填補所失損害亦未有足，遑論受有利益而需課收所得稅。
故原處分實有違誤。
四、另按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得稅總額．．．項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第
1項所明定。承上所述，原告與參加人並無任何所得可言，被告機關所核定應補徵所得稅額及罰鍰之處分，實有違誤。
乙、被告主張之理由：
壹、其他所得：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：．．．第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」為所得稅法第14條第1項第10類所明定。次按「台端與他人訂定土地買賣契約，因他方放棄承買，而沒收之定金，核屬所得稅法第14條第1項第9類之其他所得，應合併該年度之所得，申報課稅。」「個人買受土地，因出賣人違約，經法院判決而受領之違約金，核屬所得稅法第14條第1項第9類之其他所得，應以該項收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併課徵綜合所得稅。說明：二、本案土地買受人二人所取得之違約金，係因出賣人違約，經最高法院判決而取得，自應合併取得年度之所得申報課稅。至ｘ君等代出賣人繳納地價稅、田賦及工程受益費等既經查稱係為達到辦理所有權移轉登記之目的而代為繳納，其與所取得之違約金並無關係，而屬取得土地之費用，自不得列為違約金所得之必要費用。」及「二、訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1項第9類規定之其他所得，應依法課徵所得稅。三、所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。」為財政部68年1月9日台財稅字第30131號、68年8月30日台財稅字第36035號及83年6月16日台財稅字第831598107號函所釋示。
二、被告初核以原告及參加人於83年1月間出售玉安幼稚園（含設備及應履行之權利義務，創辦人為原告、董事長為參加人暨台南縣○○鄉○○段244-1、246、246-3、246-5及264-1（重測後分別為玉中段565、571、563、569及561，所有權人為原告）及246-7（重測後為玉中段562，所有權人為參加人）地號等6筆土地及坐落其上建物予丙○○，買賣總價款3,000萬元（玉安幼稚園部分1,200萬元，不動產部分1,800萬元），合約書約定買方應按期如數給付價款，逾期1個月未見繳付則視為違約，賣方得逕行解除契約，並沒收已繳價款作為違約金；又丙○○未依約繳付買賣價金，原告及參加人於87年間解除系爭買賣契約，並沒收丙○○已繳價款1,672萬元（合約價款3,000萬元-存證信函所稱積欠款1,328萬元）充作違約金，是系爭其他所得已收付實現，乃據以核定原告及參加人87年度其他所得14,803,618元及1,916,382元，合計1,672萬元。嗣復查結果以，本件除原告提供買賣收款明細，主張丙○○實際付款總額1,259萬元外，丙○○尚以郵局劃撥儲金支票號碼C0000000及C0000000支付20萬元及50萬元，有支票兌領影本可稽，是系爭買賣原告收取之總價款應為1,329萬元（1,259萬元＋20萬元＋50萬元），經重行核算原告及參加人87年度其他所得11,766,752元【幼稚園部分：13,290,000元×1,200萬元／3,000萬元＝5,316,000元，土地部分（依土地持分面積比例計算）：13,290,000元×1,800萬元／3,000萬元×888.39M2／1098.17M2＝6,450,752元】及1,523,248元【土地部分：13,290,000元×1,800萬元／3,000萬元×209.78M2／1098.17M2＝1,523,248元】，合計1,329萬元，原核定其他所得16,720,000元，乃予追減3,430,000元。
三、依台灣台南地方法院88年度重訴字第107號民事判決「本件前經原告（即原告及其配偶）以被告（即丙○○）違約未給付買賣價金，據以解除契約並起訴請求遷讓房屋，經本院87年度重訴字第209號判決原告勝訴確定，．．．另依該案卷宗所附之台南八支郵局及員林郵局（正確應為員林南門郵局）存證信函所示，原告於86年4月29日函催被告依約行使，復於87年4月30日催告被告於文到10日內給付價金，逾期未還即解除契約，又因被告未為清償，經原告於87年7月15日起訴請求被告遷讓系爭房屋，並以起訴狀繕本之送達為解除契約之意思表示，該起訴狀並於87年7月20日送達被告，此有前揭民事卷附之送達證書可憑，依此，本件原告已於87年7月20日解除系爭之買賣契約。」是原告及參加人既於87年間解除買賣契約，並沒收丙○○已繳價款1,329萬元充作違約金，系爭其他所得已收付實現，被告據以核定原告及參加人87年度其他所得11,766,752元及1,523,248元，合計1,329萬元，並無不合，其所訴洵不足採。
四、原告訴稱其直接損失（積極損害）為2,990萬元，間接損失（消極損害）為丙○○使用幼稚園及土地獲得巨額利益，原告沒收買方已繳期款，做為賠償性違約金是事實，其金額尚不足彌補原告之損害乙節；查本件買賣合約書約定丙○○逾期未繳價金則視為違約，原告得逕行解除契約，沒收已繳價款作為違約金，是上述「間接損失」與取得系爭違約金無涉；又原告除沒收丙○○上述買賣之已繳價款充作違約金外，並就其對丙○○之玉井鄉農會抵押借款1,000萬元債權，另案向台灣台南地方法院提起民事請求償還，業經台灣台南地方法院88年度重訴字第107號民事判決原告勝訴，故丙○○積欠原告1,000萬元之款項係另一債權債務關係，與本件原告因解除買賣契約而取得之違約金無涉，況原告亦已將此1,000萬元債權移轉給案外人 郭芳銘 ，是該筆債權及相關訴訟費用非屬原告及參加人取得系爭違約金之必要成本及費用；另原告訴請丙○○遷讓系爭房屋（經台灣台南地方法院87年度重訴字第209號判決原告勝訴，丙○○應將系爭房地交還原告，訴訟費用由 黃君 負擔）及所產生之訴訟費用，亦與原告及參加人取得系爭違約金無涉，核非屬取得系爭違約金之必要成本及費用，其所訴洵不足採。
五、原告於96年3月14日準備程序庭提示4張財產目錄，主張其中2張係74至76年間向被告申報之財產目錄，其餘2張係71年10月前向台南縣政府教育局申報之財產目錄清冊，該等設備應當成本及必要費用予以扣除為由，資為爭議。查依首揭所得稅法規定，其他所得固得由收入項下減除成本及必要費用，然因其性質上無從推估成本及必要費用，自應由原告提出相關證明文件，始得於收入項下減除；本件原告訴稱向被告申報之財產目錄，僅記載設備名稱、數量、取得時間及原價，並未記載耐用年數、預留殘值、折舊額及未折減餘額，亦未填寫申報年月日，難認其主張為真實；且該財產目錄內容與原告95年10月24日準備書狀提供之陳報省教育廳生財設備相較，僅多列報2輛娃娃車，其餘均相同；又依證人 葉淑貞 （幼稚園之前手經營者）於96年1月17日準備程序庭證稱，原告所提示之陳報省教育廳生財設備清單，其中音響、汽球傘、風琴、鋼琴、電視、幻燈機、錄放影機及冰箱等係其自己購買的，玩具、遊戲設施、書籍、電風琴、廚房用具、餐具、畫架、板及桌椅等其均有增購，且其添購的較多，而燈具是消耗品，電扇及吊扇也有換過，另有轉讓一部娃娃車予訴外人丙○○，是原告主張洵不足採。原告另訴稱71年10月前向台南縣政府教育局申報之財產詳如其所提出之目錄清冊，惟原告並未提示相關證明資料，以實其說；又該清冊內容多為消耗品，是否業已毀滅、廢棄或轉讓，均無可知，且設備之單價與金額亦與前述之財產目錄不同，實難以認定；再者固定資產之估價，以自其實際成本中，按期扣除折舊之價格為標準，本件原告既無法舉證其與訴外人丙○○簽訂買賣契約當時之財產設備，實難僅憑4張財產目錄，即予以核算認定為成本及必要費用，原告主張洵不足採。
六、按「建築物，．．．器具等固定資產之估價，以自其實際成本中，按期扣除折舊之價格為標準。」及「各種固定資產耐用年數，依固定資產耐用年數表之規定。」為所得稅法第50條及第51條第2項前段所明定。次按「折舊：3.固定資產之折舊，應按不短於固定資產耐用年數表規定之耐用年數，逐年依率提列。．．．11.折舊性固定資產，於耐用年限屆滿仍繼續使用者，得自行預估可使用年數，並重新估計殘值後，按平均法計提折舊。」為執行業務所得查核辦法第30條第3款前段及第11款前段所規定。復按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院36年度判字第16號著有判例。
七、查原告所提示陳報省教育廳生財設備之明細，其記載取得時間為71至73年，依固定資產耐用年數表第3類機械及設備第19項其他機械及設備號碼3193器具（含生財器具）之耐用年數5年計算，耐用年限於76至78年屆滿；若該等生財設備還繼續使用至87年7月20日原告解除系爭買賣契約時，則依前揭執行業務所得查核辦法規定計算，系爭生財設備至87年7月20日之殘值為8,435元。上述殘值必須以原告所提示生財設備明細確為真正，且自取得日至87年7月20日解約止，該期間內並未毀滅、廢棄或轉讓為前提；惟本件上揭生財設備明細是否為真正，原告並未提示相關證明資料，以實其說，況依證人葉淑貞（幼稚園之前手經營者）於96年1月17日準備程序庭證稱，原告所提示陳報省教育廳之生財設備清單，其中多數係葉淑貞自己購買或增購的，是生財設備清單中真正屬於原告所有者為何，被告實難以認定。本件原告既無法舉證其與訴外人丙○○簽訂買賣契約當時之財產設備，實難僅憑其所提示陳報省教育廳之生財設備，即予以核算認定為成本及必要費用，原告主張洵不足採。
貳、罰鍰部分：
一、按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。
二、查原告配偶87年度綜合所得稅結算申報，漏報利息及其他等所得合計13,291,842元，違反行為時所得稅法第71條第1項規定，違章事證明確，被告依前揭規定按所漏稅額處676元0.2倍及4,878,798元0.5倍罰鍰2,439,500元（計至百元止），並無違誤，其所訴洵不足採。
理由
甲、程序部分：本件被告代表人原為 朱正雄 ，於本院審理中變更為 何瑞芳 ，再變更為乙○○，並聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
乙、實體部分：
壹、其他所得部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰．．．第十類︰其他所得︰不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」所得稅法第14條第1項第10類定有明文。又個人買受土地，因出賣人違約，經法院判決而受領之違約金，核屬其他所得，應以該項收入額減除成本及必要費用後之餘額，合併課徵綜合所得稅。再按訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬其他所得，應依法課徵所得稅；所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。業經財政部68年8月30日台財稅字第36035號及83年6月16日台財稅字第831598107號函釋在案。
二、本件原告及其配偶即參加人丁○○合併處理87年度綜合所得稅結算申報（以參加人為納稅義務人），經被告依查得資料，核定漏報利息及其他等所得合計16,721,842元，併課丁○○當年度綜合所得總額為19,177,557元，淨額18,512,460元，除發單補徵稅額6,251,473外，並依同法第110條第1項規定按所漏稅額處689元0.2倍及6,250,785元處0.5倍之罰鍰（以納稅義務人為裁罰對象），合計3,125,500元（計至百元止），原告不服，申經復查結果，獲追減其他所得3,430,000元及變更罰鍰為2,439,500元等情，業據兩造分別 陳明 在卷，復有被告綜合所得稅核定通知書及復查決定書等附卷可稽。而原告提起本件訴訟係以：其向訴外人丙○○收取之價金實際少於1,197萬元，扣除原告為丙○○代為償還農會之借款及利息，其實際沒收違約金為零元；又其幼稚園及設備被丙○○全部毀壞，此部分價值為1,200萬元，土地部分丙○○利用周汪富美為人頭向玉井鄉農會抵押貸款1,000萬元，該項抵押債務至今尚未塗銷，故原告所受積極損害為幼稚園部分1,200萬元及土地部分1,000萬元，兩項合計已逾2,200萬元，本件原告所沒收之損害性違約金僅1,329萬元，不足補償原告所受積極損害2,200萬元，被告認原告沒收丙○○已付價款之違約金，應課徵所得稅，於法顯有未合，資為論據。
三、茲就兩造爭執系爭其他所得及成本、費用金額，分述如下：
（一）原告收取丙○○買賣價金及沒收該價金之金額部分：
１、查，訴外人丙○○於83年1月向原告及參加人購買玉安幼稚園設備及其坐落之土地○○○鄉○○段561、562、563、565、569、571地號（重測前為玉井段244-1、264-1、2
46、246-3、246-5、246-7地號）土地建物，總價3,000萬元乙節，此有幼稚園轉讓及土地買賣合約書影本附卷足稽。又丙○○於簽約時已付簽約金200萬元，業據原告及丙○○於被告訪談時陳明在卷，且原告於上開合約書所附付款明細表上，就簽約金200萬元部分之付款記錄亦已蓋章確認，復有丙○○提出票載發票日為83年1月28日面額188萬元之郵局劃撥支票（按另12萬元之支票丙○○並未提出）為憑，洵堪認定。另頭期款1,000萬元部分，丙○○於被告訪談時稱已全部兌現，而原告於被告訪談時則稱僅兌現700萬元，惟原告及丙○○所提出之郵局劃撥支票、第一商業限行、郵局匯款單及原告郵局帳戶存摺等影本，僅能證明丙○○於84年3月10日以前，已支付部分買賣價金542萬元（不含上開簽約金200萬元部分），就此部分原告雖自承其已收取700萬元，然其於訴訟中就其已收取之價金金額仍有爭執，且無其他證據足以證明原告於84年3月10日以前確已收取頭期款700萬元，故超過上開542萬元部分，尚難為原告不利之認定；又丙○○自84年3月10日起至87年3月24日止，另給付原告429萬元部分，業據原告及丙○○提出郵局劃撥支票、匯款單及原告郵局帳戶存摺等影本為證。原告雖主張自85年8月30日起至87年3月24日止，丙○○所給付之款項，乃是償還其為丙○○代墊玉井鄉農會之貸款利息，而非給付上開買賣價金，故此部分金額不應計入原告之其他所得云云。然查，丙○○於83年5月26日以周汪富美名義向玉井鄉農會借款1,000萬元，該筆借款於撥貸日轉入丙○○存款帳戶內，並由丙○○負責繳納貸款利息，自83年6月27日起至87年2月13日止，丙○○均有按時繳納利息乙節，業據證人丙○○到庭證述明確，復有玉井鄉農會95年10月24日玉農信字第0950013393號函及所附交易明細查詢表等影本附本院卷可參。是原告主張其於上開期間，為丙○○代墊玉井鄉農會之貸款利息，及丙○○於87年3月24日匯款7萬元給原告，是歸還其於87年1月代墊給付農會之款項70,833元云云，顯不可採。
２、又查，丙○○向原告及參加人購買玉安幼稚園，因資金不足，乃於83年5月26日以周汪富美為主債務人名義，另以原告及參加人為連帶保證人，並以原告所有坐○○○鄉○○段561、563、565、569、571地號土地及其上177建號之建物與參加人所有同段562地號土地提供擔保，向玉井鄉農會借款1,000萬元，該筆借款於撥貸日轉入丙○○存款帳戶內，作為給付買賣價金一部分，嗣因丙○○逾期未給付上開買賣價金，經原告於87年4月30日以郵局存證信函催討無效後，原告已於同年5月間逕行解除上開買賣契約，並沒收丙○○已給付之價金；嗣至88年1月15日另由原告為主債務人，以參加人為連帶保證人，向玉井鄉農會貸款1,000萬元，償還上開周汪富美之貸款，並由周汪富美將其得按上開借款金額，向丙○○求償之債權讓與原告及參加人，而由原告及參加人對丙○○提起民事訴訟請求清償上開債務1,000萬元及遲延利息，業經台灣台南地方法院以88年度重訴字第107號民事判決原告勝訴確定在案，且原告及參加人於92年1月4日已將上開1,000萬元債權讓與給訴外人郭芳銘等情，此有借據、土地登記謄本、聲明書、郵局存證信函、台灣台南地方法院88年度重訴字第107號民事判決及債權轉讓書等影本附原處分卷及本院卷可稽，洵堪認定。則本件原告及參加人所沒收之系爭買賣價金，乃係基於買賣法律關係，至於買受人丙○○給付原告及參加人之價金，一部分雖來自其以周汪富美為主債務人名義，向玉井鄉農會借款1,000萬元，然該借款之實際借款人既為丙○○，故最終仍應由丙○○負責償還，此由該貸款之連帶保證人及物上保證人即原告與參加人，嗣後雖另向玉井鄉農會借貸1,000萬元清償上開借款，然其同時亦對丙○○取得同額之債權，並已經法院判決丙○○應償還該款項給原告及參加人 乙節觀 之，亦足認原告及參加人所沒收之系爭違約金乃係基於買賣法律關係所生之債權，與渠等就周汪富美之貸款為連帶保證人及物上保證人，乃屬另一法律關係所生之債務，且該債務最終仍應由丙○○負責償還，兩者分屬不同之債權債務關係。是原告主張其沒收之違約金，應扣除此部分1,000萬元，自屬無據。綜上，本件原告及參加人因出售玉安幼稚園給丙○○，已收取及沒收之價金應為1,171萬元（2百萬元＋542萬元＋429萬元＝1,171萬元）。
（二）原告及參加人沒收之價金（其他所得）屬損害賠償性質，可免納所得稅部分：
１、查，丙○○購買玉安幼稚園後，因丙○○未依約繳納買賣價金，而遭原告解除該買賣契約，則依民法第259條規定，丙○○應負回復原狀之義務。茲查，丙○○於系爭買賣契約成立後，僅有拆除坐落台南縣○○鄉○○村○○街○○巷○○○○號（稅籍號碼：0000000000）之舊有建物改建新的建物乙節，業據原告及證人丙○○陳明在卷，復有現場照片附本院卷足稽；而上開舊建物於83年買賣時之評定現值為52,930元（計算式詳見被告於96年8月17日所提出之資料），此部分於解約時已無法回復，自屬原告及參加人因出售玉安幼稚園所受之損害，應自其沒收之價金中扣除。
又原告主張其出售與丙○○之玉安幼稚園，其中生財設備部分價值586,500元，並提出生財設備表及財產目錄為證。雖證人丙○○到庭證稱：原告及參加人將玉安幼稚園出售給伊前，先將玉安幼稚園出租給訴外人戊○○，戊○○於77年8月15日再將玉安幼稚園之經營權讓與給伊，該幼稚園之設備係其向戊○○購買的，非原告出售給伊等語；然證人戊○○到庭證稱：其僅就玉安幼稚園3年經營權及其添購之設備讓與丙○○，原告原有之設備並未讓與丙○○等語。參以原告設立玉安幼稚園時，確有購買幼稚園之設備之必要，始能營運，且原告及參加人與丙○○簽訂之買賣合約書亦載明買賣範圍包含該幼稚園之設備，而該合約約定原告及參加人投資設立幼稚園之補償金即高達1,200萬元；另證人戊○○雖到庭陳明其經營玉安幼稚園期間，亦有添購設備，惟其並無法具體指認何者為原告原有設備，何者為其所添購之設備。綜上，原告所提出之生財設備表及財產目錄，證明其原購置之設備價值586,500元乙節，因該設備乃屬經營幼稚園所必須，堪予採信。按「各種固定資產耐用年數，依固定資產耐用年數表之規定。」「折舊：．．．三、固定資產之折舊，應按不短於固定資產耐用年數表規定之耐用年數，逐年依率提列。．．．十
一、折舊性固定資產，於耐用年限屆滿仍繼續使用者，得自行預估可使用年數，並重新估計殘值後，按平均法計提折舊。」所得稅法第51條第2項前段、執行業務所得查核辦法第30條第3款前段及第11款前段分別定有明文。查，原告上開設備取得時間自71年8月至73年1月不等，揆諸上開法令規定及行政院頒固定資產耐用年數表，其耐用年限為5年，延長使用至83年1月（即系爭買賣合約書簽訂時間），重行估列之殘值為13,832元（詳見被告96年8月17日所提之殘值估計表），而上開設備丙○○並未返還原告及參加人，故此部分亦屬原告及參加人因出售玉安幼稚園所受之損害，應自其沒收之價金中扣除。
２、按「損害賠償，除法律另有規定或契約另有訂定外，應以填補債權人所受損害及所失利益為限。依通常情形，或依已定之計劃、設備或其他特別情事，可得預期之利益，視為所失利益。」民法第216條固定有明文。惟所謂「所失利益」，必須有客觀的確定性，若僅有取得利益之希望或可能，則無「所失利益」可言。本件原告及參加人與丙○○簽訂買賣合約書起至解除契約時止，原告及參加人本無使用玉安幼稚園之計劃，故渠等於上開時間不能使用該幼稚園，尚無「所失利益」可言。至於原告另主張玉安幼稚園及設備被丙○○全部毀壞，該幼稚園及設備價值為1,200萬元，依民法第216條所定之積極損害即為1,200萬元，另應再包括被毀後之整理費用，故此部分之損害已超過1,200萬元以上等語。然查，原告及參加人於解除系爭買賣契約後，旋對丙○○提起遷讓房屋及回復原狀等民事訴訟，經台灣台南地方法院以87年度重訴字第209號民事判決丙○○應將坐落台南縣○○鄉○○段561、562、563、569、571地號土地上，如該判決附圖所示A部分面積165平方公尺之一層樓房屋、B部分面積74平方公尺之一層樓房屋及其坐落之基地遷讓交還原告，並將C部分面積168平方公尺及D部分面積5平方公尺之一層樓房屋拆除，將土地交還原告及參加人確定在案，此有上開民事判決影本附卷可稽。又原告及參加人取得上開確定判決後，於88年4月23日向台灣台南地方法院聲請強制執行，經該法院訂於88年9月16日至現場執行，經地政人員現場指界陳稱：台灣台南地方法院以87年度重訴字第209號民事判決附圖C、D部分房屋已經拆除；並由法院執行人員當場將玉中段561、562、563、569、571地號土地上，如上開判決附圖所示A、B部分房屋及基地點交原告及參加人占有等情，業據本院調取台灣台南地方法院88年度執字第6874號拆屋交地執行案卷閱明屬實。另據證人丙○○到庭證稱：因原告提起訴訟請求其拆屋還地回復原狀，嗣後其已按照判決書內容將其興建之建物拆除，至於原告興建部分，其並未予以拆除等語；參以原告及參加人於法院為強制執行時，就丙○○已拆除部分及應遷讓交還部分均無異議，故證人所述堪予採信。是原告上開主張，尚非可採。
（三）綜上，本件原告及參加人因出售玉安幼稚園給丙○○，已收取及沒收之價金應為1,171萬元，此部分乃屬其他所得，而其建物及設備之損害分別為52,930元及13,832元，此部分乃屬損害賠償性質，揆諸首揭法令規定，可免納所得稅，自應從上開其他所得中扣除。故本件原告及參加人因沒收上開價金應併課綜合所得稅之其他所得為11,643,238元。
貳、罰鍰部分：
一、按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額．．．，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。又人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件，觀諸司法院釋字第275號解釋至明。
二、本件原告及參加人辦理87年度綜合所得稅結算申報，漏報自丙○○處沒收之違約金之其他所得，另尚漏報原告及參加人等所不爭執之利息所得等收入，而系爭買賣契約解除前，原告及參加人曾共同委任律師向丙○○為催告，請求丙○○依約給付價金，逾期未履行即解除契約，並沒收其已給付之價金，則原告及參加人就渠等於本年度有上開其他所得11,643,238元之收入自無不知之理，是其就系爭其他所得及利息所得應列報為當年度綜合所得稅結算申報之所得，而漏未申報，縱無故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失。故被告依首揭法條規定，除補徵漏稅額外，並參酌財政部頒訂之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按原告及參加人所漏稅額668元處0.2倍及4,220,101元處0.5倍之罰鍰，合計2,110,100元（計至百元止，詳見本院卷所附計算式），即無違誤。超過上開罰鍰金額部分，自屬無據。
參、綜上所述，本件被告復查決定核定原告及參加人其他所得1,329萬元，應再追減1,646,762元（即1,329萬元－1,171萬元＋52,930元＋13,832元＝1,646,762元），故原告及參加人87年度其他所得為11,643,238元，且按原告及參加人所漏稅額應裁處之罰鍰為2,110,100元（計至百元止），復查決定未將上開部分其他所得減除，並按減除後之漏稅額為基準裁處罰鍰，自有違誤。訴願決定未予糾正，亦有未合。原告就此部分求為撤銷，為有理由，應予准許。逾此部分之請求，為無理由，應予駁回。
肆、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
伍、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第195條第1項、第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國96年9月26日
第三庭審判長法官邱政強
法官詹日賢法官李協明以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國96年9月26日
書記官周良駿