裁判字號：臺中高等行政法院93年訴字第183號判決
裁判日期：民國93年07月14日
裁判案由：土地增值稅
臺中高等行政法院判決九十三年度訴字第一八三號
原告甲○訴訟代理人 陳坤榮 律師複代理人乙○○被告彰化縣稅捐稽徵處代表人丙○○訴訟代理人丁○○右當事人間因土地增值稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國九十三年二月二十七日府法訴字第○九二○二四一八八○號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告於民國八十六年四月一日與 卓清風 訂立土地買賣所有權移轉契約書，將其所有坐落彰化縣○○鄉○○○段○○○○號農地（下稱系爭農地）出賣與卓清風，並於同年四月七日共同向被告所屬北斗分處辦理土地增值稅申報，申請依行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅，經核准免徵新台幣（下同）一、五三二、四○八元在案。嗣財政部證券暨期貨管理委員會（下稱財政部證期會）於審查延穎實業股份有限公司（下稱延穎公司）八十八年上半年度重編後財務報告時，發現所揭露之其他資產項下，土地及土地預付款項目購入農地十八筆，其中系爭農地暫以卓清風名義為所有權登記，延穎公司並於八十七年十二月五日與卓清風簽訂信託契約為保全措施等情，乃以八十九年六月七日（八九）台財證（一）第三二三五四─一號函檢附延穎公司八十八年上半年度重編後財務報告揭露事項及相關資料，函請財政部賦稅署查處延穎公司購置農地案是否違反賦稅法令規定。案經被告所屬北斗分處據財政部賦稅署八十九年六月十二日台稅三發第0000000000號函查證結果，發現系爭農地乃延穎公司利用具農民身分之卓清風名義購買，自始即不符合免徵土地增值稅要件，遂依法補徵原免徵土地增值稅一、五三二、四○八元。原告不服，申請復查未獲變更，遂提起訴願，經訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關查明後另為適法之處分。」經被告機關重行查核後，復查決定仍維持原核定，惟原告仍未甘服，提起訴願亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈本件復查決定及訴願決定駁回原告請求之理由，為系爭農地是延穎公司利用員
工卓清風之農民身分所購買，自始即不符免徵土地增值稅之要件，又原告既有行政程序法第一百十九條第二款規定對重要事項提供不正確資料或不完全陳述，致行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者，其信賴不值得保護云云。
⒉惟查按「承受農地，且繼續將該農地作農業使用之自耕農，如何籌措其購地之
資金，並非所問，自不能以農地承受人不能證明以自有資金購買農地，即作為限制該條適用之理由（土地稅法第三十九條之二第一項規定）」、「如謂第三者利用農民名義購買，登記名義人既為有自行耕作之農民，自符合免徵土地增值稅之要件。至於該登記名義人購買農地資金係由第三者提供，係另成立他種法律關係，應否負擔其他稅賦乃屬另一個問題，不在本件審究範圍。」最高行政法院九十年度判字第一九九四號裁判及改制前行政法院八十四年判字第一四二九號裁判均闡釋甚明。查系爭農地確為私有農地，原告依合法程序辦理移轉登記予買受人卓清風，並無刻意逃漏稅之事實，嗣經被告所屬北斗分處於九十一年十月一日函知原告，追繳本件土地買賣一、五三二、四○八元之土地增值稅，經原告四處查詢，方知係原承買人卓清風將系爭土地再移轉予延穎公司，然卓清風承買系爭土地時確具農民身分，伊嗣後再移轉登記予延穎公司，並非原告所能預知，且卓清風購買系爭土地究由何人提供價金，亦非原告出售系爭土地時所能查知，揆諸上揭判決規範意旨，被告以本件土地買賣價金係由延穎公司提供，而向原告追繳本件土地增值稅，實有未洽。
⒊次按行政程序法第八條明定行政行為應以誠實信用方法為之，並應保護人民正
當合理之信賴。又核准免徵土地增值稅之處分，乃對人民之授益處分，此種授予人民利益之行政處分，因違法而發生是否應予撤銷時，行政機關應審酌衡量信賴利益，改制前行政法院裁判均持同上見解。另財政部八十二年十二月三十日台財稅第000000000號函已釋明：「農業用地移轉經核定免徵土地增值稅後，始發現承受人非名實相符之農民，依有關規定補徵原免徵土地增值稅時，應就個案審酌當事人有無信賴保護原則之適用．．．」。本件被告無從查知系爭土地之買賣價金係由延穎公司提供，更不知係延穎公司利用具有農民身分之訴外人卓清風所購買，業如前述。是被告未就系爭土地買賣過程審酌原告是否有信賴保護原則之適用，僅以系爭農地買賣有關付款事宜均由延穎公司專員 張昌昕 出面與原告接洽，遽而推論原告於訂約當時即知實際買受人不具備購買農地資格，配合將農地移轉登記予不認識之卓清風名下，且於八十六年四月七日共同申報移轉系爭農地時，於土地移轉申報書勾選符合土地稅法第三十九條之二規定檢附有關證明文件申請免徵土地增值稅，意圖逃漏稅，遽認原告無信賴原則之適用，揆諸上揭法律規定及函釋意旨，被告之認定顯有違誤。
⒋末按農業發展條例規定農地出售免徵土地增值稅之立法目的，係為維護農地農
用，但一般農民大多不甚瞭解法律，就農地之買賣，都以稽徵機關是否核定免徵土地增值稅作為其成交價格決定之因素，倘稽徵機關先予准許免徵土地增值稅，待土地所有權移轉登記後，再調查其是否第三者利用農民購買農地，予以補徵土地增值稅，其結果土地增值稅係向出售農地之農民課徵，而購買農地之人不但未因此被課徵土地增值稅，且因出賣人繳納土地增值稅後，其前次移轉現值調高，該購買農地之人日後將農地不作農業使用時，反因此節省大筆土地增值稅，顯與行為時土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第二十七條之立法意旨相違。
⒌本件原告將系爭土地出售予具有自耕能力之訴外人卓清風，系爭土地現在仍供
農業使用，符合土地法第三十九之二第一項免徵增值稅規定。原告並不關心誰是買受人，原告只要將土地賣給自耕農，對造與原告簽約，支付價金，至於資金的來源，係向銀行、私人或公司貸得，與原告無涉。不能因資金由延穎公司提供，遽論原告與該公司配合逃漏稅捐，而無信賴保護原則適用。又系爭土地賣給具自耕能力者，可免徵土地增值稅，此係原告當初願以較低價格出售考量，如當初須課徵土地增值稅的話，原告不會以如此低交易價格出售。被告機關認為當初出面洽購者為延穎公司的人，而延穎公司找具自耕能力的人為登記名義人。就法律而言，購買人本身不須出面，其可找代理人或介紹人，故原告應有土地稅法第三十九條之二第一項免增值稅適用。
⒍綜上，請賜判決如訴之聲明，以保權益。
㈡被告答辯之理由：
⒈按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐
，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為五年。．．．三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。．．．前項所稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之移轉。所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」、「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅．．．。」、「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」分別為稅捐稽徵法第二十一條、行為時土地稅法第五條、第二十八條、第三十九條之二第一項（八十九年一月二十八日修法前）所明定。次按「免徵土地增值稅之農業用地，如經查明係第三者利用農民名義購買，則原無免徵土地增值稅之適用，應予補徵原免徵稅額。．．．」、「．．．如經查明係第三者利用農民名義購買，應按該宗土地原免徵之土地增值稅額補稅。」分別為八十年六月十八日台財稅第000000000號、八十二年十月七日台財稅第000000000號函釋在案。
⒉原告訴稱略以：按「承受農地，且繼續將該農地作農業使用之自耕農，如何籌
措其購地之資金，並非所問，自不能以農地承受人不能證明以自有資金購買農地，即作為限制該條適用之理由」、「如謂第三者利用農民名義購買，登記名義人既為有自行耕作之農民，自符合免徵土地增值稅之要件。至於該登記名義人購買農地資金係由第三者提供，係另成立他種法律關係，應否負擔其他稅賦乃屬另一個問題，不在本件審究範圍」最高行政法院九十年度判字第一九九四號裁判及改制前行政法院八十四年度判字第一四二九號裁判，均闡釋甚明。系爭農地確係私有農地，原告依合法程序辦理移轉過戶手續，無刻意逃漏稅之事實，嗣經被告機關北斗分處追繳本件土地買賣一、五三二、四○八元之土地增值稅，經原告四處查詢，方知係原承買人卓清風將系爭土地再移轉予延穎公司，然卓清風承買系爭土地時確具農民身分，伊嗣後再移轉登記予延穎公司，並非原告所能預知，且卓清風購買系爭土地究由何人提供價金，亦非原告出售系爭土地時所能查知，揆諸上揭判決規範意旨，被告以本件土地買賣價金係由延穎公司提供，而向原告追繳本件土地增值稅，實有未洽。按行政程序法第八條明定：行政行為應以誠實信用為之，並應保護人民正當合理之信賴，又核准免徵土地增值稅之處分，乃對人民之授益處分，此種予人民利益之行政處分，因違法而發生是否應予撤銷時，行政機關應審酌衡量信賴利益，改制前行政法院裁判均持同上見解；另財政部八十二年十二月三十日台財稅第000000000號函並已釋明：『農業用地移轉經核定免徵土地增值稅後，始發現承受人非名實相符之農民，依有關規定補徵原免徵土地增值稅時，應就個案審酌當事人有無信賴保護原則之適用．．．』。本件被告無從查知系爭土地之買賣價金係由延穎公司提供，更不知係延穎公司利用具有農民身分之訴外人卓清風所購買。被告未就系爭土地買賣過程審酌原告是否有信賴保護原則之適用，僅以本件系爭農地買賣有關付款事宜均由延穎公司專員張昌昕出面與原告接洽，遽而推論原告於訂約當時即知實際買受人不具備購買農地資格．．．被告之認定顯有違誤。末按農業發展條例規定農地出售免徵土地增值稅之立法目的，係為維護農地農用，但一般農民不甚瞭解法律，就農地之買賣，類都以稽徵機關是否核定免徵土地增值稅作為其成交價格決定之因素，倘稽徵機關先予准許免徵土地增值稅，待土地所有權移轉登記後，再調查其是否第三者利用農民購買農地，予以補徵土地增值稅，．．．顯與行為時土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第二十七條之立法意旨相違云云。
⒊卷查原告與卓清風於八十六年四月七日共同向被告所屬北斗分處辦理系爭農地
現值申報，並申請依行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅，經被告所屬北斗分處核准免徵。因財政部證期會事後審查發現延穎公司購買系爭農地等十八筆農地，有暫以卓清風等人名義為所有權登記並設定抵押權、簽訂信託契約等情，乃通報財政部賦稅署轉請被告機關查核，案經被告所屬北斗分處查證結果，發現延穎公司為擴廠經營，利用員工 謝明 諭及卓清風等人之自耕農身分，購買毗鄰廠房之系爭農地及同段二五三、二五四及二五五地號等四筆農地，自始即不符免徵土地增值稅要件，乃向原告補徵原免徵之土地增值稅。
⒋經查延穎公司曾以八十九年七月二十七日（八九）延穎字第一四○號函復被告
所屬北斗分處， 陳明 該公司因擴廠需要購置毗鄰之農地四筆，其中二六一、
二五五、二五三地號土地登記於卓清風名下，二五四地號土地登記於 謝明諭 名下；次查延穎公司為因應該公司埤頭廠未來整體規劃，委託鑑定公司進行勘估鑑價，以具農民身分之卓清風為名義人購置系爭農地，先與之簽訂信託契約及設定抵押權以為保全措施，後與之簽訂買賣契約買回系爭農地，此有卷附延穎公司埤頭廠廠務室員工張昌昕八十六年一月八日內部簽呈、國聯不動產鑑定股份有限公司八十六年十一月十日鑑定報告書、延穎公司與卓清風訂立之信託契約書及抵押權設定契約書、延穎公司與卓清風於八十七年間訂定之不動產買賣契約書（買主：延穎實業股份有限公司、賣主：卓清風）足資佐證；再查延穎公司員工張昌昕八十九年七月十二日談話筆錄略以：○○○鄉○○○段二五三、二五四、二五五、二六一地號等四筆土地係本公司以個人名義出面與原地主接洽後，登記與有自耕農身分的員工卓清風、謝明諭，俟變更為工業用地再移轉至公司名下。賣方應該會知道實際購地者為本公司，且簽約時本公司人員與賣方及本公司員工，三方在代書事務所簽訂買賣契約。無介紹人，由本公司人員出面與原地主接洽．．．」；又查原告八十九年七月十八日談話筆錄略以：「．．．經張先生本人幾次交涉買賣事宜後，同意售地，訂金為現金十萬元，並與張先生至 謝瑞英 代書事務所訂立契約，於過戶手續完成時再全部付清價金，尾款係一次匯入本人帳戶中．．．」、九十年六月十九日談話筆錄略以：「整個買賣過程中，張先生親自跟我接洽，訂立契約．．．總共分二次付款，頭次是付訂金，第二次是張先生本人拿即期支票至代書事務所給我．．．」；系爭農地原承買人卓清風八十九年七月十二日筆錄略以：「延穎公司於購地之前數年有徵求本人同意，將購買農地登記於本人名下。於購買農地二六一、二五五地號兩筆土地時，係在本人不知情下登記於本人名下。出賣人甲○先生常因本公司排放水的問題，親自至本公司與相關人員接洽。周厝崙段二六一、二五
五、二五三地號三筆土地買賣過程本人不知情，係由公司出面辦理．．．」；另查卷附台中商業銀行埤頭分行九十一年七月一日中埤頭字一二二號函送「依存戶帳號資金資料查核轉帳對方帳號資料明細表」，可知系爭農地尾款九、二四○、八八○元係於八十六年三月二十六日由延穎公司員工張昌昕台中商業銀行埤頭分行帳戶轉入原告之子 連昭男 同行帳戶支付；由以上各節，足證延穎公司利用員工卓清風之農民身分購買系爭農地甚明，從而被告所屬北斗分處查認系爭農地之移轉自始即不符免徵土地增值稅之要件，依實質課稅原則，以九十一年十月一日彰稅北分二字第○九一○一一二九七八○號函補徵原免徵稅額，並無違誤。
⒌再按受益人對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致行政機關依該資料
或陳述而作成行政處分者，其信賴不值得保護，行政程序法第一百十九條第二款定有明文。又「行政法上信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：一、須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）；二、信賴表現：即當事人因信賴國家行為而展開具體的信賴行為，且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係．．．三、信賴值得保護．．．」法務部八十九年十月十一日法八十九律字第○○○二八六號函釋在案。另「上訴人等既以其農地移轉予自耕農民為由申請免徵土地增值稅，則渠等對於實際承受人係何人？其是否具備自耕農身分自應予以查明確認。」最高行政法院九十二年度判字第一八五○號判決足資參照。查原告於八十九年七月十八日筆錄中陳稱：「毗鄰公司延穎工廠因常有垃圾飛到本人田地周厝崙段二六一地號，曾去守衛室反應，公司主管張先生，前來處理。張先生本人表示因他服務公司常有泰勞丟棄物品到我的田裏，有損害農作物，張先生表示有意購買，經張先生本人幾次交涉買賣事宜後，同意售地，每分地肆佰萬元，訂金為現金十萬元，並與張先生至謝瑞英代書事務所訂立契約，於過戶手續完成時，再全部付清價金，尾款係一次匯入本人帳戶。張先生表示他本人要購買，訂立私契買方亦為張先生，張先生並未告知另有其他買主。從賣地到現在都以為買方為張先生，是稅捐處調查人員說買方登記為卓清風，才知道與當初訂立私契的買方不同，且本人並未與卓清風見面，不知道卓清風是誰．．．（問：你曾問買方有自耕農身分嗎？）未問，且我認為對方只要付清價款即可．．．」、九十年六月十九日筆錄略以：「整個買賣過程中，張先生親自跟我接洽，訂立契約，因為價格合意，我沒有特別問是否要登記張先生名義，在代書處辦理契約時，我在拿了數萬元即期支票作為訂金後，將土地權狀交給代書助理小姐，小姐有將契約中付款方式唸給我聽。總共分二次付款，頭次是付訂金那次，第二次是張先生本人拿即期支票至代書事務所給我．．．支票是存入我兒子連昭男帳戶」；承辦本案代書謝瑞英八十九年十一月二十日談話筆錄略以：「買賣預訂契約書中有壹條為承買人可以指定其他人為承買人，出賣人不得異議。買賣雙方在訂定買賣契約書時即知道實際出資者為延穎公司，因為張昌昕係代表延穎公司，當時即有向出賣人表明上述三農地係公司要購買，因為公司非自然人，所以要用卓清風名義為承買人，出賣人聽後並無異議．．．訂約當時有告知承買人農地須有自耕能力才能承受農地，延穎公司代表張先生表示要以有自耕能力之承受人來承受農地。有依買賣預定契約書已印好之內容詢問買賣雙方如有增值稅為出賣人應繳納，買賣雙方即反問現在農地買賣需不需要課徵土地增值稅，我依當時農發條例告知有自耕能力即不用土地增值稅，買賣雙方並未表示要以一般稅率核課土地增值稅．．．」綜觀前述事證及筆錄，顯見系爭農地之實際購買人為延穎公司，而八十六年間與原告簽訂系爭農地買賣契約（私契）者即其員工張昌昕，且農地移轉免徵土地增值稅之要件並經承辦代書告知買賣雙方，則原告縱諉稱不知延穎公司為實際購買人，惟其既先未形式審查與之訂約之承買人張昌昕是否具備自耕農身分，復與原不相識之第三人卓清風共同申報系爭農地移轉現值，並勾選「符合土地稅法第三十九條之二第一項第二款規定，申請免徵土地增值稅」，核其所為即係對於重要事項提供不正確之資料，致被告機關依書面審查而錯誤作成免徵土地增值稅之處分，依行政程序法第一百十九條規定及前開法務部函釋意旨，原告之信賴表現即有欠缺，其信賴利益自不應受保護，從而被告機關重行查核後，認原告明知實際買受人不具備自耕農身分，自始即不符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之規定，重為復查決定，仍補徵原免徵土地增值稅一、五三二、四○八元，自難謂有誤，應予維持。
⒍又原告主張稽徵機關先予准許免徵土地增值稅，待土地所有權移轉登記後，再
調查其是否第三者利用農民購買農地，予以補徵土地增值稅．．．顯與行為時土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第二十七條之立法意旨相違乙節。查農地移轉申請免稅案件，迭經財政部八十一年六月二十三日台財稅第000000000號函、八十四年五月九日台財稅第000000000號函及八十八年二月十二日台財稅第000000000號函釋，為免影響正常土地交易之進行，應於核免後再追查資金來源，故被告機關於原告申請免稅，先依原告所提出之書面資料審理核免，事後再依證期會通報資料查得本案係第三人利用農民名義購買農地，而依稅捐稽徵法第二十一條規定予以補徵原免徵土地增值稅額，於法有據，並無不當。又原告所引最高行政法院九十年度判字第一九九四號裁判及改制前行政法院八十四年判字第一四二九號裁判，核其案情與本件並不全然相同，且係屬另案事實調查認定之個案，自無援用之餘地。
⒎綜上，原告之訴顯無理由，請判決如被告之聲明，以維稅政。
理由
一、按「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。．．．前項所稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵收等方式之移轉。所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」、「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅．．．」、「農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，免徵土地增值稅。」分別為行為時土地稅法第五條、第二十八條、第三十九條之二第一項所明定。又「免徵土地增值稅之農業用地，如經查明係第三者利用農民名義購買，則原無免徵土地增值稅之適用，應予補徵原免徵稅額。．．．如經查明係第三者利用農民名義購買農地，則屬脫法行為，依實質課稅原則，應無免徵土地增值稅之適用。」財政部八十年六月十八日台財稅第000000000號函釋在案。
二、本件原告於八十六年四月一日與卓清風訂立土地買賣所有權移轉契約書，將其所有坐落彰化縣○○鄉○○○段○○○○號農地出賣與卓清風，並於同年四月七日共同向被告所屬北斗分處辦理土地增值稅申報，申請依行為時土地稅法第三十九條之二第一項規定免徵土地增值稅，經核准免徵案。嗣財政部證期會於審查延穎公司八十八年上半年度重編後財務報告時，發現所揭露之其他資產項下，土地及土地預付款項目購入農地十八筆，其中系爭農地暫以卓清風名義為所有權登記並設定抵押權，延穎公司並於八十七年十二月五日與卓清風簽訂信託契約為保全措施等情，乃以八十九年六月七日（八九）台財證（一）第三二三五四─一號函檢附延穎公司八十八年上半年度重編後財務報告揭露事項及相關資料，函請財政部賦稅署查處延穎公司購置農地案是否違反賦稅法令規定。案經被告所屬北斗分處據財政部賦稅署八十九年六月十二日台稅三發第0000000000號函查證結果，發現系爭農地乃延穎公司利用具農民身分之卓清風名義購買，自始即不符合免徵土地增值稅要件，遂依法補徵原免徵土地增值稅一、五三二、四○八元。
原告不服，申請復查未獲變更，遂提起訴願，經訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關查明後另為適法之處分。」經被告機關重行查核後，復查決定仍維持原核定，原告仍未甘服，循序提起本件行政訴訟。
三、經查，系爭農地係延穎公司利用員工卓清風之農民身分購買之事實，業經延穎公司於八十九年七月二十七日以（八九）延穎字第一四○號函復被告所屬北斗分處，陳明該公司因擴廠需要購置毗鄰之農地四筆，其中彰化縣○○鄉○○○段二六
一、二五五、二五三地號土地登記於卓清風名下，同段二五四地號土地登記於謝明諭名下。又延穎公司為因應該公司埤頭廠未來整體規劃，委託鑑定公司進行勘估鑑價，以具農民身分之卓清風為名義人購置系爭農地，先與之簽訂信託契約及設定抵押權以為保全措施，後與之簽訂買賣契約買回系爭農地，此有卷附延穎公司埤頭廠廠務室員工張昌昕八十六年一月八日內部簽呈、國聯不動產鑑定股份有限公司八十六年十一月十日鑑定報告書、延穎公司與卓清風訂立之信託契約書及抵押權設定契約書、延穎公司與卓清風於八十七年間訂定之不動產買賣契約書（買主：延穎公司、賣主：卓清風）足資佐證。再審諸延穎公司員工張昌昕八十九年七月十二日談話筆錄陳稱：○○○鄉○○○段二五三、二五四、二五五、二六一地號等四筆土地係本公司以個人名義出面與原地主接洽後，登記與有自耕農身分的員工卓清風、謝明諭，俟變更為工業用地再移轉至公司名下。賣方應該會知道實際購地者為本公司，且簽約時本公司人員與賣方及本公司員工，三方在代書事務所簽訂買賣契約。無介紹人，由本公司人員出面與原地主接洽．．．」；系爭農地原承買人卓清風八十九年七月十二日筆錄陳稱：「延穎公司於購地之前數年有徵求本人同意，將購買農地登記於本人名下。於購買農地二六一、二五五地號兩筆土地時，係在本人不知情下登記於本人名下。出賣人甲○先生常因本公司排放水的問題，親自至本公司與相關人員接洽。周厝崙段二六一、二五五、二五三地號三筆土地買賣過程本人不知情，係由公司出面辦理．．．」由以上各節，足證本件係延穎公司利用員工卓清風之農民身分購買系爭農地甚明。原告既將系爭土地出售予延穎公司，系爭土地現在雖仍供農業使用，亦不符合土地法第三十九之二第一項免徵增值稅規定。
四、次按，行政法上信賴保護原則之適用，須具備下列所述要件，始足當之：㈠須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含行政機關之行政處分或其他行為）。㈡信賴表現：即當事人因信賴國家行為而展開具體的信賴行為，且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係。㈢信賴值得保護。行政程序法第一百十九條第二款亦規定受益人對重要事項提供不正確資料或為不完全陳述，致使行政機關依該資料或陳述而作成行政處分者，其信賴不值得保護。又「上訴人等既以其農地移轉予自耕農民為由申請免徵土地增值稅，則渠等對於實際承受人係何人？其是否具備自耕農身分自應予以查明確認。」最高行政法院九十二年度判字第一八五○號判決足資參照。查原告於八十九年七月十八日談話筆錄中陳稱：「毗鄰公司延穎工廠因常有垃圾飛到本人田地周厝崙段二六一地號，曾去守衛室反應，公司主管張先生，前來處理。張先生本人表示因他服務公司常有泰勞丟棄物品到我的田裏，有損害農作物，張先生表示有意購買，經張先生本人幾次交涉買賣事宜後，同意售地，每分地肆佰萬元，訂金為現金十萬元，並與張先生至謝瑞英代書事務所訂立契約，於過戶手續完成時，再全部付清價金，尾款係一次匯入本人帳戶。張先生表示他本人要購買，訂立私契買方亦為張先生，張先生並未告知另有其他買主。從賣地到現在都以為買方為張先生，是稅捐處調查人員說買方登記為卓清風，才知道與當初訂立私契的買方不同，且本人並未與卓清風見面，不知道卓清風是誰．．．（問：你曾問買方有自耕農身分嗎？）未問，且我認為對方只要付清價款即可．．．」、九十年六月十九日談話筆錄陳稱：「整個買賣過程中，張先生親自跟我接洽，訂立契約，因為價格合意，我沒有特別問是否要登記張先生名義，在代書處辦理契約時，我在拿了數萬元即期支票作為訂金後，將土地權狀交給代書助理小姐，小姐有將契約中付款方式唸給我聽。總共分二次付款，頭次是付訂金那次，第二次是張先生本人拿即期支票至代書事務所給我．．
．支票是存入我兒子連昭男帳戶。」；承辦本案代書謝瑞英八十九年十一月二十日談話筆錄陳稱：「買賣預訂契約書中有壹條為承買人可以指定其他人為承買人，出賣人不得異議。買賣雙方在訂定買賣契約書時即知道實際出資者為延穎公司，因為張昌昕係代表延穎公司，當時即有向出賣人表明上述三農地係公司要購買，因為公司非自然人，所以要用卓清風名義為承買人，出賣人聽後並無異議．．
．訂約當時有告知承買人農地須有自耕能力才能承受農地，延穎公司代表張先生表示要以有自耕能力之承受人來承受農地。有依買賣預定契約書已印好之內容詢問買賣雙方如有增值稅為出賣人應繳納，買賣雙方即反問現在農地買賣需不需要課徵土地增值稅，我依當時農發條例告知有自耕能力即不用土地增值稅，買賣雙方並未表示要以一般稅率核課土地增值稅．．．。」綜觀前述原告及證人張昌昕、卓清風、謝瑞英之談話筆錄，足見原告已知系爭農地之實際購買人為延穎公司。至於證人謝瑞英另於九十年十二月二十六日至被告所屬北斗分處製作談話筆錄改稱其僅介紹買賣土地之人為延穎公司之重要幹部，其上次回答買賣雙方在訂定買賣契約書時即知道實際出資者為延穎公司，係其錯誤之回答等語。惟此證詞係證人謝瑞英距其上次作證後已事隔一年所言，其前後所述不一，且與證人張昌昕所述不符，顯係迴護原告之證詞，尚不能作為原告有利之認定。而八十六年間與原告簽訂系爭農地買賣契約（私契）者即延穎公司之專員張昌昕，且農地移轉免徵土地增值稅之要件並經承辦代書告知買賣雙方，則原告縱諉稱不知延穎公司為實際購買人，惟原告既未查明與之訂約之承買人張昌昕是否具備自耕農身分，復與原不相識之第三人卓清風共同申報系爭農地移轉現值，並勾選「符合土地稅法第三十九條之二第一項規定，申請免徵土地增值稅。」核其所為即係對於重要事項提供不正確之資料，致使被告機關依書面審查而錯誤作成免徵土地增值稅之處分，依行政程序法第一百十九條規定及前開說明，其信賴自不應受保護。從而被告機關重行查核後，認原告明知實際買受人延穎公司不具備自耕農身分，自始即不符合行為時土地稅法第三十九條之二第一項免徵土地增值稅之規定，重為復查決定，仍補徵原免徵土地增值稅一、五三二、四○八元，並無不合。又原告所引最高行政法院九十年度判字第一九九四號判決及改制前行政法院八十四年判字第一四二九號判決，核其案情與本件並不相同，且非屬判例，本院自不受上開判決之拘束。
五、綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告所為之處分，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年七月十四日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官胡國棟
法官王德麟法官林秋華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票三九○元（三十四元及五元郵票各十份)。
中華民國九十三年七月十四日
法院書記官王百全