裁判字號：臺灣高雄地方法院101年訴字第475號刑事判決
裁判日期：民國101年08月30日
裁判案由：商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決101年度訴字第475號公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告吳一芳上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101年度偵緝字第142號），本院判決如下：
主文吳一芳連續犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新台幣玖佰元折算壹日。
事實
一、吳一芳係英利通運通有限公司（下稱英利通公司）之負責人，為公司法所規定之公司負責人及商業會計法所規定之商業負責人，係從事業務之人，並以製作會計憑證為其附隨業務，基於填製不實會計憑證統一發票之概括犯意及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意，而為下列行為：(一)明知亞克公司（總經理為 林勝勇 ）於民國88年間，並未向群普有限公司（下稱群普公司，實質上受英利通公司控制）購買針織毛衣等貨品，竟以不詳方式取得群普公司之統一發票，再以統一發票金額6%之代價，販賣如附表一編號1至11所示群普公司開立之不實統一發票11紙予 曾美智 ，發票金額共計新臺幣5,000,000元、營業稅額共計250,000元，充作亞克公司之進項憑證，並由曾美智（業經判處罪刑確定）填製不實之記帳憑證即轉帳傳票，經 曾淑芬 （業經判處罪刑確定)、林勝勇（業經判處罪刑確定)覆核後，將上開不實進貨事項記入亞克公司88年度之總帳、分錄帳等會計帳冊內，而虛增亞克公司之進貨成本支出，再由林勝勇基於使亞克公司逃漏稅捐之犯意，委由不知情之記帳業者 余添雄 製作不實之營業人銷售額與稅額申報書（即401表），持向稅捐稽徵機關申報亞克公司之營業稅，虛報進項稅額扣抵銷項稅額，以此不正當方法幫助亞克公司逃漏營業稅250,000元及營利事業所得稅988,416元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦稽徵之正確性。(二)明知亞克公司於90年間並未向「恆望國際實業有限公司」（下稱恆望公司，實質上受英利通公司控制）購買成衣等貨品，竟以不詳方式取得恆望公司之統一發票，再以統一發票金額6%之代價，販賣如附表一編號12至20所示恆望公司開立之不實統一發票9紙，發票金額共計3,874,520元、營業稅額共計193,727元，充作亞克公司進項憑證，並由曾美智製作不實之記帳憑證轉帳傳票，經曾淑芬、林勝勇覆核後，將上開不實進貨事項記入亞克公司90年度之總帳、分錄帳等會計帳冊內，而虛增亞克公司之進貨成本支出。（三）明知兆達公司於89年間，並未向金昆貿易行(實質上受英利通公司控制)購買成衣等貨品，竟以不詳之方式取得金昆貿易行之統一發票，再以統一發票金額6%之代價，販賣如附表二編號1至8所示金昆貿易行開立之不實統一發票8紙，發票金額共計4,000,000元、營業稅額200,000元，充作兆達公司進項憑證，並利用不知情之記帳業者余添雄將上開不實之進貨事項記入兆達公司89年度總分類帳之會計帳冊內，虛增兆達公司之進貨成本支出；再製作不實之營業人銷售額與稅額申報書（即401表），持向稅捐稽徵機關申報兆達公司之營業稅，虛報進項稅額扣抵銷項稅額。
二、案經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官自動檢舉偵查起訴。理由
壹、證據能力部分：按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前四條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據，刑事訴訟法第159條之5第1項定有明文。經查，本件證人 廖峰達 於偵查中在檢察事務官前所為之陳述，雖為審判外之陳述，惟經檢察官及被告同意作為證據，且本院審酌該言語之陳述作成之情況認為適當，則依上開規定，應具有證據能力。
貳、實體部分：
一、訊之被告吳一芳對於曾擔任英利通公司之負責人及群普公司、恆望公司、金昆貿易行實質上均受英利通公司控制，及曾交付如附表一、二所示之發票予亞克及兆達公司一事，固不諱言，惟矢口否認有何填製不實會計憑證統一發票及幫助逃漏稅損之犯行，辯稱：上開發票往來均為正常交易下所開立並無虛設公司假開立發票之情事云云。惟查，（一）上開亞克公司確取得群普公司如附表一編號1-11之發票共11張，有各該發票之影本共計11張在卷可查（見97年度他字第6084號卷第171-174頁），並匯予英利通公司30萬元之款項，亦有日記帳及轉帳傳票各1紙在卷可憑（見97年度他字第6084號卷第160、161頁），又亞克公司取得恆望公司如附表一編號12-20之發票，有發票影本9張在卷可查（見97年度他字第6084號卷第209、210頁及98年度偵字第12054號卷第166、1674頁），並匯予被告17萬9982元，亦有日記帳及轉帳傳票影本在卷可憑（見97年度他字第6084號卷第207、208頁），另兆達公司確實取得如附表二所示之金昆貿易行發票，有發票影本8張在卷可查（見97年度他字第6084號卷第259、260、264、265頁），並匯款6萬元予英利通公司，亦有日記帳及轉帳傳票影本在卷可憑（見97年度他字第6084號卷第258、259頁）；（二）又證人廖峰達於偵查中證稱：支付證明單由曾淑芬批准，傳票上編號1188，日記帳也會編號1188，錢匯給英利通，英利通再拿金昆貿易行之發票交給兆達公司，而英利通是運輸公司，亞克、兆達公司是紡織製造商，仍在公司時未與英利通交易過，英利通包辦大陸出貨臺灣交貨，亞克本身在大陸有工廠，不須跟人家買貨，兆達不使用這種方式，都是報關進口等語明確（見98年度偵字第12054號卷第115頁），又證述稱：亞克公司沒有跟恆望公司交易過，恆望公司係室內裝璜、成衣批發公司，林勝勇等人發票係從英利通過來，把錢匯給英利通之吳一芳，匯款時間11月，可是發票開之時間是9月等語無誤（見98年度偵字第12054號卷第116-117頁），顯見上開如附表一、二發票之開立並無實際之交易行為；（三）又上開亞克公司無進貨之事實而取得之群普公司發票，逃漏之營利事業所得稅金額為988,416元，有財政部高雄市國稅局苓雅稽徵所97年7月18日0000000000號函敘甚明（（見97年度他字第6084號卷第16頁）。又證人曾淑芬於本院審理中證述稱：被告所屬的公司有提供發票給伊公司，都沒有經過伊手，伊也沒有聯絡發票的問題，只有老闆不在時伊有批示要付給英利通公司的貨款等語，依其而言亦難以為被告有利之認定。從而，罪證明確，被告上開犯行堪以認定。
二、本件被告行為後，商業會計法第71條業於95年5月24日修正公布，並自公布日施行，該條第1款原規定「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者」，修正後上開條文之刑度規定提高為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較新舊法之結果，以修正前之商業會計法第71條第1款規定對被告較為有利，自應適用修正前及行為時之規定論處。
三、又被告行為後，刑法於94年2月2日修正公布，並於95年7月1日施行，按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。此條規定乃與刑法第一條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2條本身雖經修正，但其既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2條之規定，為「從舊從輕」之比較；比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑庭會議決議參照），茲就本件應適用之法律說明如下：（一）關於本件行為時商業會計法（即84年5月19日修正公布之商業會計法）第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之罪法定罰金刑最低度部分，由修正前刑法第33條第5款規定為銀元1元（折算為新臺幣3元）以上，修正後刑法第33條第5款則修正為新臺幣1千元以上，以百元計算；故關於修正之罰金刑最低度部分，行為時法較有利於被告；（二）被告行為後，刑法第55段之牽連犯規定亦經刪除，是於新法修正施行後，被告所為之修正前商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第43條第1項之犯行，即須分論併罰，比較新、舊法之規定，修正前刑法第55條之規定對於被告較為有利；（三）修正前刑法第68條規定：「拘役或罰金加減者，僅加減其最高度。」此次刑法修正，既將罰金最低金額修正為新臺幣1千元元，當不致因加減其最低度，而產生不滿1元之零數，允宜與有期徒刑相同，許其最高度及最低度同加減之，故併入修正後刑法第67條，而規定為：「有期徒刑或罰金加減者，其最高度及最低度同加減之。」，被告上開犯行，既因修正前刑法第56條連續犯之規定而加重其刑，因修正前刑法第68條規定罰金最低度不予加重，較諸修正後刑法第67條規定最低度亦予加重之規定，修正前之規定顯較有利於被告。且因刑法修正前，關於罰金刑之最低罰金數額僅為銀元1元，即令提高倍數後，亦遠較於刑法修正後之最低罰金數額（新臺幣1千元）為低。綜上比較結果，仍以適用修正前之牽連犯規定對被告較為有利，揆諸前開說明，自應一體適用修正前之相關規定對被告論罪科刑。
四、按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人明知不實之事項而予填製按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法所稱之會計憑證。是核被告吳一芳所為，分別犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪。其多次填製不實會計憑證之統一發票之犯行，時間緊接，手法相同，且所犯構成要件相同，顯係基於概括之犯意反覆為之，應依修正前刑法第56條之連續犯論以一罪並加重其刑。又其所犯上開填製不實會計憑證及幫助兆漏稅2罪之間，有方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段規定，論以情節較重之連續填製不實會計憑證之一罪。又按商業會計法第71條第1款之填製不實罪，原即含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處。審酌被告虛開如附表一、二所示之不實統一發票憑證，發票幫助他人逃漏稅捐，影響會計帳冊之正確性，及稅捐機關對於營業稅稽徵及管理之公平性，並使國家減少稅收額度，惟其逃漏稅捐之金額數量，且犯後未能坦承犯行，態度尚難謂僅佳及其他等一切情狀，量處如主文所示之刑。又本件被告上開犯罪之時間係在96年4月24日以前，合於中華民國九十六年罪犯減刑條例所列之減刑條件，應依該條例第2條第1項第3款規定減其宣告刑二分之一，並諭知易科罰金之折算標準。
五、公訴意旨另以被告吳一芳基於幫助逃漏稅捐之犯意，以恆望公司之名義，開立如附表一編號12-20所示不實發票予林勝勇，再由林勝勇基於使亞克公司逃漏稅捐之犯意，委由不知情之記帳業者余添雄製作不實之營業人銷售額與稅額申報書，持向稅捐稽徵機關申報亞克公司之營業稅，虛報進項稅額扣抵銷項稅額，營業稅額共計193,727元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦稽徵之正確性，及明知兆達公司於89年間並未向金昆貿易行購買成衣等貨品，竟以不詳之方式取得金昆貿易行之統一發票，再以統一發票金額6%之代價，販賣如附表二編號1至8所示金昆貿易行開立之不實統一發票8紙，發票金額共計4,000,000元、營業稅額200,000元，充作兆達公司進項憑證，並利用不知情之記帳業者余添雄將上開不實之進貨事項記入兆達公司89年度總分類帳之會計帳冊內，虛增兆達公司之進貨成本支出；再製作不實之營業人銷售額與稅額申報書（即401表），持向稅捐稽徵機關申報兆達公司之營業稅，虛報進項稅額扣抵銷項稅額。以此不正當方法幫助兆達公司逃漏營業稅200,000元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅賦稽徵之正確性。惟查，上開亞克公司取得恆望公司之發票部分，經主管之稅捐機關認定實際逃漏營業稅及營利事業所得稅之部分金額均為零（見98年度偵字第12054號卷第175頁），而兆達公司取得金昆貿易行之發票部分，亦未經主管稅捐機關認定兆達公司有何逃漏稅捐之金額，此部分既無逃漏稅捐之事實，被告即無何幫助逃漏稅捐之犯行，惟公訴意旨認此部分與上開幫助逃漏稅捐部分之犯行有連續犯之裁判上一罪之關係，爰不另為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第47條第1款、笫41條、第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段，修正前刑法第56條、第55條、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，判決如主文。
中華民國101年8月30日
刑事第八庭審判長法官王伯文
法官何秀燕法官林俊寬以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；如未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國101年8月31日
書記官吳金霞附錄法條：
稅捐稽徵法第47條
（法人或非法人團體負責人之刑責）本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
附表：
附表一：亞克公司取得不實進項發票記入帳冊部分┌─┬─────┬────┬─────┬─────┬─────┬──────┐│編│營業人名稱│發票日期│發票號碼│發票金額│營業稅額│備註││號││(年月日)││(元)│(元)││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│1│群普公司│88.11.10│不詳│460,100│23,005││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│2│群普公司│88.11.14│不詳│494,000│24,700││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│3│群普公司│88.11.17│不詳│450,000│44,940│編號3,4合併│├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┤登帳，稅額││4│群普公司│88.11.18│不詳│448,800│/│併計│├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│5│群普公司│88.11.23│不詳│497,000│24,850││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│6│群普公司│88.11.25│不詳│486,000│24,300││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│7│群普公司│88.11.30│不詳│499,200│24,960││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│8│群普公司│88.12.01│不詳│473,600│47,140│編號8,9合併│├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┤登帳，稅額││9│群普公司│88.12.02│不詳│469,200│/│併計│├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│10│群普公司│88.12.03│不詳│396,000│36,105│編號10,11合│├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┤併登帳，稅額││11│群普公司│88.12.04│不詳│326,100│/│併計│├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤││││(小計)│5,000,000│250,000││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│12│恆望公司│90.01.30│EM00000000│539,200│26,961││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│13│恆望公司│90.08.30│HH00000000│335,120│16,756││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│14│恆望公司│90.09.05│JF00000000│439,500│21,975││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│15│恆望公司│90.09.07│JF00000000│405,000│20,250││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│16│恆望公司│90.09.12│JF00000000│390,600│19,530││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│17│恆望公司│90.09.17│JF00000000│475,000│23,750││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│18│恆望公司│90.09.21│JF00000000│465,600│23,280││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│19│恆望公司│90.09.24│JF00000000│432,000│21,600││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│20│恆望公司│90.09.28│JF00000000│392,500│19,625││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤││││(小計)│3,874,520│193,727││└─┴─────┴────┴─────┴─────┴─────┴──────┘附表二：兆達公司取得不實進項發票記入帳冊部分┌─┬─────┬────┬─────┬─────┬─────┬──────┐│編│營業人名稱│發票日期│發票號碼│發票金額│營業稅額│備註││號││(年月日)││(元)│(元)││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│1│金昆貿易行│89.08.17│BR00000000│620,000│31,000││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│2│金昆貿易行│89.08.21│BR00000000│380,000│19,000││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│3│金昆貿易行│89.09.08│CP00000000│540,000│27,000││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│4│金昆貿易行│89.09.15│CP00000000│559,000│27,950││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│5│金昆貿易行│89.10.07│CP00000000│451,000│22,550││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│6│金昆貿易行│89.10.09│CP00000000│528,000│26,400││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│7│金昆貿易行│89.10.13│CP00000000│461,000│23,050││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤│8│金昆貿易行│89.10.18│CP00000000│461,000│23,050││├─┼─────┼────┼─────┼─────┼─────┼──────┤││││(小計)│4,000,000│200,000││└─┴─────┴────┴─────┴─────┴─────┴──────┘