裁判字號：臺灣新北地方法院89年訴字第2151號刑事判決
裁判日期：民國90年02月16日
裁判案由：稅捐稽徵法等
臺灣板橋地方法院刑事判決八十九年度訴字第二一五一號
公訴人臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被告甲○○選任辯護人粘舜權右列被告因稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵字第一八九三九號），本院判決如左：
主文甲○○連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑參月，如易科罰金，以參佰元折算壹日，緩刑貳年。其餘被訴侵占已扣繳稅捐部分無罪。
事實
一、甲○○係設於臺北縣土城市○○路○段○○○巷○○弄○號四樓大新視訊工程有限公司（以下稱大新視訊公司）之負責人，並以製作各類所得扣繳憑單及大新視訊公司之營利事業所得稅結算申報書為其附隨業務，為從事業務之人，亦屬商業會計法所稱之商業負責人，其明知員工 洪致中 、 陸義賢 、 劉振華 、 葉俊安 、 劉振昌 、 蔡興旺 、 侯緒東 、 羅家祥 等人於民國八十七年間在大新視訊公司工作，實際支領如附表「實際支領薪資欄」所示之薪資，竟基於製作不實會計憑證之概括犯意，於八十八年間，連續多次委由不知情之成年會計人員，在其業務上所作成性質上屬商業會計憑證之「八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（下稱扣繳憑單）上，將洪致中、陸義賢、劉振華、葉俊安、劉振昌、蔡興旺、侯緒東等七人支領薪資數額以多報少之方式，虛偽填載洪致中等七人於八十七年間（實際工作時間如附表所示）在大新視訊公司領得如附表「虛偽申報薪資欄」所示之薪資之不實內容，並漏未申報羅家祥支領薪資七萬五千八百八十二元，復持前開不實扣繳憑單據以填製該公司八十七年度營利事業所得稅結算申報書，在該申報書薪資支出欄記載一百零九萬元之不實事項（漏列一百八十四萬六千二百五十二元之薪資支出），於八十八年二月一日執向財政部臺灣省北區國稅局申報，足以生損害於洪致中等人及稅捐稽徵機關查核稅捐之正確性，嗣因洪致中、陸義賢向財政部台北市國稅局檢舉後，始查知上情。
二、案經財政部台灣省北區國稅局政風室函送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、有罪部分：
一、訊據被告甲○○坦承右揭事實不諱，核與洪致中、陸義賢於偵查中指述之情節，及證人乙○○（財政部台灣省北區國稅局臺北縣分局）於本院審理中具結證述之情節相符，並有大新視訊工程有限公司八十七年度薪資清冊一件（附於偵查卷第十一頁至第十三頁）、扣繳憑單申報書一紙（附於偵查卷第三十五頁）、洪致中、陸義賢扣繳憑單各一紙（附於偵查卷第七十八頁、第七十九頁）及大新視訊公司更正前、更正後之八十七年度營利事業所得稅結算申報書影本各一份（附於偵查卷第九十八頁第一Ｏ一頁）附卷足憑，被告甲○○之自白應與事實相符，堪以採信。本件事證已臻明確，被告犯行洵堪認定。
二、按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，係附隨其業務而製作，不得謂非業務上所掌之文書（最高法院七十年九月二十一日第九次刑事庭會議決議參照）；又「扣繳憑單」係商業本身有權自行製存，用以證明支薪及代扣或免扣所得稅事項之經過而為造具記帳憑證所根據之憑證，核屬商業會計法所定之內部原始商業「會計憑證」，亦據經濟部經（八八）商字第八八二０九三八五號函釋甚明。查被告為大新視訊公司之負責人，係從事業務之人，且屬商業會計法所稱之商業負責人，其明知洪致中、陸義賢、劉振華、葉俊安、劉振昌、蔡興旺、侯緒東等七人於八十七年間實際在該公司領取如附表「實際支領薪資欄」所示之薪資，竟委由不知情之會計人員填製不實商業會計憑證扣繳憑單，據以向財政部臺灣省北區國稅局申報該公司八十七年度營利事業所得稅，此部分所為，係犯商業會計法第七十一條第一款之明知不實之事項而填製會計憑證罪，而此罪原即含有業務上登載不實之本質，即不應再論以刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪（最高法院八十五年度臺上字第三一四五號、八十六年度臺上字第三四六三號判決參照），其先後多次犯行，時間緊接，所犯構成要件相同，顯係基於概括犯意為之，為連續犯，應論以一罪。被告利用不知情之會計人員連續為此部分行為，均屬間接正犯；又營利事業所得稅結算申報書為被告業務上作成之文書，其持上開不實扣繳憑單，以及漏未申報羅家祥之薪資，於八十七年度營利事業所得稅結算申報書上薪資支出欄漏列一百八十四萬六千二百五十二元，僅為一百零九萬元之不實支出之記載而持向臺灣省北區國稅局申報，核被告此部分所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪，被告利用不知情之會計人員為此部分行為，亦屬間接正犯，其為登載不實業務上文書後又持以行使，則登載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，僅論以行使罪責，公訴意旨雖僅就被告虛偽申報洪致中、陸義賢之薪資部分提起公訴，惟前開其餘有罪部分與業經起訴部分有連續犯之裁判上一罪關係，本院自得併予審就。至被告所犯上開明知不實之事項而填製會計憑證罪與行使業務上登載不實文書二罪間，具有方法結果之牽連關係，應從一重之明知不實事項而填製會計憑證罪處斷，公訴人認被告甲○○係犯刑法第二百十六條、第二百十五條、第二百十四條之行使業務上文書登載不實罪及使公務員登載不實罪嫌，容有誤會，起訴法條應予變更。爰審酌被告犯罪之動機、目的、所生危害尚非重大（其以多報少虛報薪資金額並未使大新視訊公司有逃漏營利事業所得稅之結果，詳如後述），以及犯罪後坦承犯行，態度良好等一切情狀，量處如主文所示刑，並諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。末查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院檢察署刑案資料簡覆表一份附卷可稽，其因一時失慮致罹刑章，經此偵、審暨科刑教訓當知所警惕，信無再犯之虞，本院因認上開對被告宣告之刑以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑二年，用啟自新。
三、公訴意旨另以：被告甲○○為逃漏大新視訊公司稅捐，漏報洪致中、陸義賢八十七年四月起至八十七年十二月止之薪資共五十二萬六千五百八十四元（製作不實扣繳憑單並據以填製營利事業所得稅結算申報書，向財政部台灣省北區國稅局申報部分，已如前述），因而逃漏營利事業所得稅一萬一千二百九十元，因認被告甲○○涉犯稅捐稽徵法第四十一條以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。
四、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決；刑事訴訟法第一百五十四條及第三百零一條第一項分別定有明文。
五、經查，本件被告甲○○雖虛列洪致中等人之薪資據以申報大新視訊公司營利事業所得稅，惟因被告甲○○係以多報少，將列為大新視訊公司支出項目之薪資數額，漏列一百八十四萬六千二百五十二元，實際上造成大新視訊公司之營利事業所得增加，自不可能有逃漏營利事業所得稅之結果。次查，證人乙○○於本院審理中復具結證稱：「根據起訴書所載應是漏繳稅款。我算一萬一千多是公司漏扣稅款，並不是逃漏營利事業所得稅的數額，而且這種情形應該不會造成逃漏營利事業所得稅」等語（參見本院九十年二月二日審理筆錄），公訴人認被告甲○○因而逃漏大新視訊公司營利事業所得稅共計一萬一千二百九十元，容有誤會。綜上所述，本件被告所為既未生逃漏稅捐結果，復查無其他積極、確切之證據足資證明被告有公訴意旨所指之逃漏稅捐犯行，揆諸前揭規定，要屬不能證明其犯罪，本院原應就此部分為無罪之諭知，惟公訴人認被告甲○○此部分逃漏稅捐犯行如成立犯罪，與前開有罪部分有方法結果之牽連關係，本院爰不另為無罪之諭知。
貳、無罪部分：
一、公訴意旨略以：被告甲○○係納稅義務人大新視訊公司之負責人，依法為八十七年度員工薪資所得稅之扣繳義務人，竟意圖為自己不法之所有，基於概括之犯意，於八十七年二月給付蔡興旺、侯緒東等四人員工薪資十二萬四千一百七十五元，依所得稅法第八十八條規定，扣繳五千七百七十元之稅款；同年三月給付葉俊安、侯緒東等四人薪資十三萬五千九百三十一元，扣繳六千七百一十元；又於同年九月給付葉俊安等八人薪資四十萬一千二百四十六元，扣繳八千八百二十元，合計扣繳三萬五千五百三十元之稅款，竟指示不知情之會計人員在八十七年度各類所得稅暨扣繳憑單申報書上填載薪資扣繳稅額二萬九千一百二十元，而未依所得稅法第九十二條規定於次月十日前將上一月內所扣繳之稅款繳納國庫，連續將已代繳之六千四百一十元稅款侵占入給，供其周轉，因認被告甲○○涉犯稅捐稽徵法第四十二條第二項之侵占已扣繳稅捐罪嫌。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決；刑事訴訟法第一百五十四條及第三百零一條第一項分別定有明文。
三、本件經訊之被告甲○○固坦承有上開扣繳合計三萬五千五百三十元之稅款，僅繳納國庫二萬九千一百二十元，漏未繳納六千四百一十元之已繳納稅款之事實，惟堅決否認有何侵占已扣繳稅款之犯行，辯稱：伊因事務繁忙一時不察而疏忽遺漏，並非故意侵占，伊經國稅局通知後，立即請會計師詳細核對，主動補繳漏未繳納之稅款，絕無侵占稅款之意等語。經查：
（一）大新視訊公司於八十七年度營業額高達八百五十餘萬元，營業淨利達五十九餘萬元，此有大新視訊公司八十七年度營利事業所得稅結算申報書影本一份在卷可參，而被告漏未繳納之稅捐僅六千四百一十元，金額甚小，倘若被告真有為自己不法所有之意圖，豈會僅侵占六千四百一十元之稅款？是被告辯稱：伊因一時疏忽而遺漏等語，尚非全然無據。
（二）再者，本件係因大新視訊公司員工洪致中、陸義賢於八十八年九月間向財政部台北市國稅局檢舉大新視訊公司未據實申報薪資，嗣經財政部台灣省北區國稅局於八十八年十二月間通知被告前來說明，被告旋即自行查核漏未繳納已扣繳葉俊安、蔡興旺、侯緒東等人共計六千四百一十元之稅款，並在八十九年一月十七日補行申報等情，有各類所得資料申報書一紙（附於偵查卷第四十二頁）、財政部台灣省北區國稅局臺北縣分局函件及更正前後之營利事業所得稅結算申報書各一件（附於偵查卷第九十六頁至第一Ｏ一頁）在卷可憑，證人乙○○於本院審理中並證稱：「本件事有人檢舉後我發函請他們查明漏報情形，數額是他們自己算出來的」等語（參見本院九十年二月二日審理筆錄），由此更見被告辯稱並無侵占犯意等語，應堪採信。
（三）綜上所述，被告甲○○雖有漏繳已扣繳稅款之行為，惟漏繳之數額僅六千四百一十元，且被告經國稅局通知後立即查明補繳，補行申報，其辯稱因一時疏忽而遺漏等語，應堪採信。自難遽以被告有漏繳稅款之行為，即認其對該筆稅款有不法所有之意圖。此外，本院復查無其他積極之證據，足資證明被告有公訴意旨所指之侵占已繳稅款犯行，揆諸前揭規定，要屬不能證明其犯罪，爰就此部分為無罪之諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條、第三百零一條第一項，商業會計法第七十一條第一款、刑法第十一條前段、第五十六條、第二百十六條、二百十五條、第五十五條、第四十一條第一項、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官高俊申到庭執行職務中華民國九十年二月十六日
臺灣板橋地方法院刑事第三庭
法官連育群右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官蘇恩慶中華民國九十年二月廿七日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第七十一條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。附表┌──┬─────┬────────┬─────────┬───────┐│編號│員工姓名│工作期間│實際支領薪資│虛偽申報薪資│││││（新台幣，下同）││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│一│洪致中│八十七年四月至十│四十六萬三千零二十│十二萬元││││二月│五元（起訴書誤載為││││││三十九萬六千六百四││││││十六元）││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│二│陸義賢│八十七年四月至十│四十五萬零七百六十│十二萬元││││二月│一元（起訴書誤載為││││││三十六萬九千九百三││││││十八元）││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│三│劉振華│八十七年八月至十│十一萬二千五百四十│六萬元││││二月│一元││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│四│葉俊安│八十七年二月至十│四十八萬八千三百七│十七萬元││││二月│十八元││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│五│劉振昌│八十七年八月至十│十七萬一千八百九十│十七萬元││││二月│五元││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│六│蔡興旺│八十七年一月至十│五十萬零五千一百三│十七萬元││││二月│十九元││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│七│侯緒東│八十七年一月至十│五十五萬八千六百三│十七萬元││││二月│十一元││├──┼─────┼────────┼─────────┼───────┤│八│羅家祥│八十七年五月至七│七萬五千八百八十二│漏未申報││││月│元││└──┴─────┴────────┴─────────┴───────┘