裁判字號：最高行政法院89年判字第521號判決
裁判日期：民國89年02月25日
裁判案由：遺產稅
行政法院判決八十九年度判字第五二一號
原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局右當事人間因遺產稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十二月二十三日台八十七訴字第六三一○四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文再訴願決定、訴願決定及原處分關於生存配偶剩餘財產分配請求權扣除額部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
事實緣原告之配偶即被繼承人 林彜憲 於民國（下同）八十五年七月七日死亡，原告於八十六年一月六日向被告申報遺產稅，經被告核定其遺產總額為新台幣（下同）三八、三
七二、三一三元，淨額為二一、六○四、一七九元。原告不服，就其中各順序繼承人之扣除額，被繼承人死亡前六至九年內繼承財產之扣除額及配偶剩餘財產分配請求權扣除額部分，申請復查，未獲變更。原告就被繼承人死亡前六至九年內繼承財產之扣除額及配偶剩餘財產分配請求權扣除額部分，仍不服，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，乃提行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略稱︰一、被繼承人於八十五年七月七日死亡，生前於七十八年一月八日繼承父 林棟 之遺產按曆推算恰為七年六個月整，當時所繼承遺產已納清遺產稅並登記手續完成，故應扣除百分之五十之稅額。㈠遺產及贈與稅法第十七條第七款規定：「被繼承人死亡前六年至九年內，繼承之財產已納遺產稅者，按年遞減扣除百分之八
十、百分之六十、百分之四十及百分之二十」。㈡被繼承人所繼承遺產部分，扣除嘉義縣○○鎮○○路○○○號一六四、五○○元，該棟房屋經查未完稅繼承，故依被告查核為一一、五九一、六一七元（四捨五入）課稅額百分之五十為五、七九五、八○九元。㈢被告以七年六個月以按年遞減扣除百分之四十，即四、六三六、六四六元，相差一、一五九、一六三元，違反經驗法則，七年半以八年為扣除稅額是違反邏輯的事實認定，亦是違法的事實認定，訴願、再訴願決定均無視於人民之權益，遞予維持原處分，實有未合，應予撤銷。二、依民法一千零三十條之一規定之剩餘財產分配請求權得請求分配數額應自遺產總額扣除，即被繼承人遺有之財產扣除債務後，其中半數自遺產總額中扣除再繳遺產稅。㈠財政部八十六年二月十五日台財稅第000000000號函各地區國稅局檢送研商民法第一千零三十條之一規定之剩餘財產分配請求權於核課遺產稅時如何適用事宜會議決議，請依決議事項辦理，依所附決議記載：『㈠被繼承人死亡，生存之配偶依民法第一千零三十條之一規定行使剩餘財產差額分配請求權應分得之財產是否屬於被繼承人之「遺產」﹖決議：依據法務部八十五年六月二十九日法八五律決一五九七八號函復：「生存之配偶之剩餘財產差額分配請求權性質為債權請求權．．．係為貫徹夫妻平等原則，並兼顧夫妻一方對象家務及育幼之貢獻，使剩餘財產較少之一方配偶，對剩餘財產之他方配偶得請求雙方剩餘財產差額二分之一，並非取回本應屬其所有之財產」，準此，該項請求權價值，於核課遺產稅時，應自遺產總額中扣除。㈡法定財產制係生前雙方共同協力為家庭而勞苦，除繼承及特有財產外，以夫妻雙方剩餘財產之差額，平均分配，方為公平，財政部函釋須取得同意書或判決者，須經全體繼承人同意書或判決書於法不合，更有鼓勵興訟之嫌。㈢被繼承人林彜憲因膝下無子女，繼承人除配偶外，另有姐姐 鄭林淑雲 、 楊林淑女 均已拋棄繼承，弟 林模憲 自民國五十五年往德國於七十四年喪失國籍除籍後，母歿、兄喪皆不臨，故無從聯絡。㈣本遺產稅並未核課確定，應依前開財政部函釋辦理，原處分不僅不適用該函釋自遺產總額扣除該剩餘財產差額分配請求權之價值，並一再訴願決定遞予維持，實不合公務員依法行政原則，難令人甘服。』三、為此狀請鈞院明鑒，賜為撤銷原處分及一再訴願決定之判決，用保原告之合法權益，至感德便等語。
被告答辯意旨略謂︰一、關於被繼承人死亡前六至九年內繼承財產之扣除額部分：經查被繼承人死亡前於七十八年一月八日與鄭林淑雲等人共同繼承其父林棟之遺產，分別為座落嘉義縣○○鎮○○段○○號、二三號、二四六號、二四七號、二四九號及二五○號土地六筆○○○鎮○○里○○路○○○巷一、三、五號房屋及補償費、存款等其他財產，有卷附被繼承人林棟遺產稅繳清證明書所列遺產明細表可稽，嗣本件被繼承人於八十五年七月七日死亡，由原告申報遺產稅時，列報前開土地中座落嘉義縣○○鎮○○段二二、二三、二四七及二五○地號等四筆土地，被告原查分別依被繼承人之持分及死亡日之時價核定前開土地之遺產價值為一一、五九一、六一六元，並以前開土地係本件被繼承人死亡前八年內，繼承已納遺產稅之財產，按年遞減扣除百分之四十，即四、六三六、六四六元，依前揭規定，原核定，並無不合，原告一再執詞主張扣除百分之五十，依法無據，顯不足採。二、關於配偶剩餘財產權差額分配請求權扣除額部分：經查原告雖一再執詞主張民法規定，應准予扣除被繼承人財產價值之一半，惟查行使該項剩餘財產差額分配請求權之權利人為生存之配偶或血親繼承人，是被告尚不得逕按遺產價值之二分之一予以扣除，仍應經繼承人全體同意並提示財產明細表供被告查明後再行扣除，而原告迄未提供繼承人全體同意書或法院判決，則依財政部函釋規定，被告否准認列系爭扣除額項目並無不合，原告一再執詞主張實無足採。三、依上所述，被告之處分並無不合，原告之訴無理由，請予駁回等語。
理由
一、查原告起訴範圍係被繼承人死亡前六至九年內繼承財產之扣除額及配偶剩餘財產差額分配請求權扣除額兩部分，分別論述之。
二、關於被繼承人死亡前六至九年內繼承財產之扣除額部分：按「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅：．．．被繼承人死亡前六至九年內，繼承之財產已納遺產稅者，按年遞減扣除百分之八十、百分之六十、百分之四十及百分之二十。」遺產及贈與稅法第十七條第一項第七款定有明文。本件被繼承人 林彝憲 死亡前於七十八年一月八日與鄭林淑雲等共同繼承其父林棟之遺產，分別為坐落嘉義縣○○鎮○○段（以下簡稱平林段）二二、二三、三○、二四六、二四七、二四九及二五○地號土地七筆，門牌編號嘉義縣○○鎮○○里○○路（以下簡稱中正路）五一四巷一、三、五號房屋及補償費、存款等其他財產。嗣本件被繼承人於八十五年七月七日死亡，原告申報遺產稅時，列報上開平林段二二、二三、
二四七、二五○地號土地四筆，被告依被繼承人之持分及死亡時之時價核定該土地之遺產價值為一一、五九一、六一六元，並以該土地係被繼承人死亡前八年內繼承已納遺產稅之財產，按年遞減扣除百分之四十，即四、六三六、六四六元，揆之首開規定，並無違誤。至於原告主張中正路五一六號房屋亦應扣除乙節，經被告查明該房屋尚非被繼承人之父林棟遺產明細表所列繼承已納遺產稅之財產，依法不能扣除。原告主張此部分亦應依課稅額百分之五十扣除，尚非可採；又主張被繼承人死亡時距其繼承財產時為七年六個月，應扣除百分之五十乙節，查與首開規定不符（無百分之五十扣除之規定），亦無可採。此部分被告之處分並無違誤，一再訴願決定，予以維持，亦無不合。原告起訴意旨，指摘此部分違誤，求為撤銷，非有理由，應予駁回。
三、關於配偶剩餘財產差額分配請求權之扣除額部分：按「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」為七十四年六月三日修正公布之民法第一千零三十條之一第一項所明定。此生存配偶之剩餘財產差額分配請求權，性質為債權請求權。此債權之價值，於遺產稅申報時，自得於遺產總額中扣除，要無可疑。本件原告申報遺產稅時，申請列其配偶剩餘財產差額分配請求權之扣除額。被告依財政部八十六年二月十五日台財稅第000000000號函討論事項第二項決議內容，認原告未檢具法院判決或全體繼承人同意書，否准認列，固非無見。惟查生存配偶剩餘財產差額分配請求權乃上揭法律明文所定，在依法課稅原則下，當然應予適用。至於如何查核該債權之價值，係屬稅捐稽徵機關課徵技術問題，應由稅捐稽徵機關規劃一套有效正確之方式，予以審核，方屬正辦。經查財政部上開函釋有「納稅義務人主張生存之配偶有剩餘財產差額分配請求權時，檢具法院判決者，稽徵機關應予受理。雖未檢具法院判決，惟全體繼承人同意時，亦應受理」等詞，而對於未檢具該二項文件者，應否受理，雖未為釋示，然依前開說明，當然亦在受理範圍。被告以原告未檢具法院判決或全體繼承人同意書為由，拒絕受理，違背法律規定，與依法課稅之原則不合。一再訴願決定，未為糾正，亦難謂無違誤。原告起訴意旨，指摘及此，求為撤銷，洵屬有理由。應由本院將一再訴願決定及原處分，關於原告之配偶剩餘財產分配請求權扣除額部分，予以撤銷。著由被告另為妥適之處分，用符法制。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第二十六條，判決如主文。
中華民國八十九年二月二十五日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 吳錦龍 評事 吳明鴻 評事尤三謀評事 陳光秀 右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國八十九年三月一日