裁判字號：最高行政法院91年判字第1321號判決
裁判日期：民國91年07月25日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院判決九十一年度判字第一三二一號
再審原告甲○○再審被告財政部臺灣省中區國稅局代表人 楊重華 右當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國八十八年四月一日本院八十八年度判字第七八五號判決，提起再審之訴。本院判決如左：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實緣再審原告七十九年度綜合所得稅結算申報，再審被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（下稱中科院）之薪資所得計新臺幣（下同）二二四、三二二元，乃核定補徵稅額一三、四六○元。再審原告不服，循序提起提起行政訴訟，經本院八十八年度判字第七八五號判決（下稱原判決）駁回，遂以原判決有舊行政訴訟法第二十八條第一款（即行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款）再審事由，提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
再審原告起訴意旨略謂：一、按所得稅法第四條第八款明文規定免納所得稅條件一是研究機關，一是研究經費。至於是否按級職、按月領取，在所不問，這是法律的規定。二、原判決書理由欄（頁六）：「又一、凡依職級按月、定額．．．二、如係按研究計畫．．．三、如屬第一種情形．．．四、本案經行政院六十八年十一月八日台六十八財字第一一二○四號函．．．財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函．．．。」原判決認為這是法律補充解釋，並未違反所得稅法規定，自應予以適用。⒈有無違反首揭規定？⒉有無違反中央法規標準法第十一條？⒊既是行政主管機關的函釋，法律補充解釋，為何於前行政法院八十六年度裁字第一一○七號裁定、八十六年度裁字第一七六一號裁定主文「行政主管機關函釋並非行政命令或行政處分，人民自無法提起行政救濟。三、前項解釋是再審被告得以課稅主要依據函釋，事關人民納稅義務，豈能以函釋便宜行事。又該解釋受文者又非納稅義務人，也無編列於政府機關公告中，人民根本無從得知，只是兩個政府機關內部文書往來，原判決拿來做為審判之依據，其法理為何？四、判決書（頁七）：「惟查中科院之預算．．．核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款適用。」中科院預算之編列、支用屬國家機密，除了業管人員及立法委員國防委員會機密審查委員外，人民根本無從得知，再審原告依據聘用契約薪資欄規定及中科院說明事項（技術津貼屬研究經費），依法於每年依據政府機關所核發之扣繳憑單，依據所得稅法規定誠實納稅。至於技術津貼是否屬薪資，事關中科院預算之獲得，再審原告要如何得知。五、判決書（頁七）：「再查財政部北區國稅局於八十二年到中科院瞭解結果．．．。」再審原告六十三年到中科院服務，六十八年財政部函釋中科院薪資所得課稅規定。為何到八十二年才派員呢？六、判決書（頁八）：「又凡有應稅之所得，即應依規定申報，不因未取得扣繳憑單而有所不同。」請問財政部准許人民無扣繳憑單申報嗎？再審原告同事因八十五年申報無扣繳憑單之所得，直到行政院再訴願才應許，花費大量精力與金錢，該案現也送請貴院審理中。七、判決書（頁八）：「又財政部．．．並未就依職級按月定額給付之系爭所得准予免稅之承諾。」再審原告何需財政部給予免稅之承諾，財政部又有何權給予違反法律的承諾。法律規定才是依法裁判之依據。綜上所述，原判決就本案是否違反所得稅法第四條第八款之法律依據為何，既未能明示於理由欄中，從預算之獲得、中科院是否屬首揭之研究機關、預算支用情形。員工薪資結構、歷年稅務查緝之結果．．．等等做成判決之基礎，只以一些無關法律之心證，據行判決，實難謂無理由不備之違法，自難令人甘服。為此狀請將原判決、再訴願決定、訴願決定、原處分均廢棄等語。
再審被告答辯意旨略謂︰再審原告七十九年度綜合所得稅結算申報，經再審被告之苗栗縣分局核定綜合所得總額六六九、二三七元，應補稅額一三、四六○元，再審原告不服，就核定其取自中科院之「技術津貼」二二四、三二二元項目，依法申請復查，主張「技術津貼」不屬薪資所得為免稅所得，經查中科院所核發「技術津貼」之性質，為經常性研究補助費給與，且按月按職級定額支給，核屬提供勞務取得之報酬為薪資所得；又根據行政院秘書長八十四年十月十七日台八十四財三七○○七號函復國防部八十四年九月二日八四珍琥字第二二九一號函稱：「貴部報院為中山科學研究院給付非軍職人員之科技品位加給暨技術津貼免扣繳所得稅一案，與現行法令規定不合，奉示：本案應依法課徵所得稅．．．」又依財政部八十五年十二月五日台財稅第000000000號函示：「．．．中山科學研究院支付非軍職人員『科技品位加給』暨『技術津貼』，既經查明係通案依職級按月定額給付，核屬所得稅法第十四條第一項第三類之薪資所得．．．應依法課徵綜合所得稅。」復查後認為原核定並無不合，應予維持。再審原告於訴願階段復主張行政命令不可溯及既往，經查中科院所訂科技人員品位加給支給標準表及技術員薪給標準表之等級，每月按職級定額領取科技品位加給或技術津貼，該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與。又財政部臺灣省北區國稅局於八十二年間曾派員前往該院瞭解結果，該院支付非軍職人員之品位加給及技術津貼係採按月給付方式，並非按研究計畫個案給付，復經中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函，說明該院各類薪資扣繳所得狀況，略以該院於年度開始即訂有各項研究計畫，並按照研究計畫逐月實施。各項研究計畫除一般經費外，為奬勵科技人員竭盡心智參與研發工作，另編列研發人員研究補助費及技術津貼。為便利作業，研發人員研究補助費係採按月發放方式，再經由成本歸戶手續，回歸計畫預算內（如研究補助費採個案給付，必將增加人力作業之負擔，不符經濟效益）等語，足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第三類規定，核非免稅之所得，再審被告於法定核課期間內依法發單補徵稅款，並無不合。再審原告主張基於信賴利益不宜追溯補徵，於法無據。再審原告主張系爭所得應免徵所得稅，該所得是依研究計畫個案給付，且政府課稅基於信賴利益保護原則不溯既往云云，提起再審之訴，核無理由，請判決駁回再審原告之再審之訴等語。
理由按對民國八十七年十月二十八日修正公布之行政訴訟法施行前已確定裁判之再審，其再審事由，依新法（即修正之行政訴訟法）之規定，為行政訴訟法施行法第三條所明定。次按行政訴訟當事人對本院之判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項、第二項所列情形之一者，始得為之。本件原判決以再審原告七十九年度綜合所得稅結算申報，再審被告以其漏報取自中科院之薪資所得計二二四、三二二元，乃核定補徵稅額一三、四六○元。查中科院之預算雖依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，實際上領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬。再查財政部台灣省北區國稅局於八十二年間派員前往該院瞭解結果，其支付非軍職人員之科技品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日八一訓誠字第一六八七三號函復甚明，足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費給與，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第三類之規定，核非免稅之薪資所得。系爭應納稅款既未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，再審被告依上開行為時所得稅法規定，發單補徵稅款，即與租稅法定原則無違。又財政部（六十八）台財稅字第三八五○一號函釋已明白指出，凡依職級按月定額發給者，應屬研究人員之薪資所得，所得人應申報課稅，並未就依職級按月定額給付之系爭所得准予免稅之承諾。而稽徵機關怠於依所得稅法第九十五條規定調查督促扣繳義務人依規定辦理扣繳，亦不意味有免納稅款之默示。再審原告依法應申報系爭所得而未申報，再審被告依法補徵，即與信賴保護原則無違。從而再審被告依規定補徵再審原告之稅款，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦無不合，乃駁回再審原告前訴訟程序之訴。經核原判決所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原判決有再審事由。再審原告以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款再審事由，主張詳如事實欄所載。查憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務。因此，除非法律明定得免納稅義務者外，稅捐稽徵機關對之課徵各類稅款，於法即無不合。本件中科院之員工不論依何法源設立，除非法律明定免徵綜合所得稅外，自不得解免其納稅之義務。又中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，每月按職級定額領取科技品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之科技品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款免納所得稅規定之適用。納稅義務人如有前開所得稅法第十四條第一項各類之所得，即應依同法第七十一條規定申報納稅。上述所得稅法之規定一直未變更，而系爭補充解釋該稅法之行政院及財政部之函釋，並無違反中央法規標準法第十一條之規定，自應追溯至首開稅法頒布時生效適用。從而，再審原告主張各節，無非係法律上見解之歧異，核與首揭行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款之再審要件不符。再審原告提起本件再審之訴，顯無理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年七月二十五日
最高行政法院第四庭
審判長法官廖政雄
法官趙永康法官林清祥法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十一年七月二十五日