裁判字號：最高行政法院93年判字第1523號判決
裁判日期：民國93年12月02日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決九十三年度判字第一五二三號
上訴人正德防火工業股份有限公司代表人乙○○○訴訟代理人丙○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人甲○○右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年七月二日臺北高等行政法院九十一年度訴字第三二八三號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
壹、本件上訴人主張：查本案主要爭點在於上訴人主張購買系爭土地之利息支出，屬不得利息資本化之項目，且系爭土地「已交付使用」，其借款利息支出當年度應可全數列報，又該土地僅為總貸款之部分擔保，不符合利息資本化的核算基礎，況購地當時係依法不能過戶，非上訴人不為過戶，故被上訴人所為利息資本化之核定於法不合，顯有違誤。次查上訴人於民國（下同）九十二年六月十七日言詞辯論前提出早自八十年起購置系爭標的桃園縣○○鄉○○○○段山鼻子小段一五四之四地號即已實際交付上訴人使用之客觀事實證據，符合營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第九十七條第九款前段之規定，應准以當年度利息費用列支。而上訴人八十年間為購置系爭地號土地向新竹企銀貸款新臺幣（下同）五千五百萬元，八十一年三月二十七日向上海商銀貸款九千萬元中五千五百萬元舉新債還舊債，故其延續購置系爭土地八十四年度支付之利息仍屬業務所必需。又上訴人於八十年間向案外人 林全奉 購置系爭土地，即已交付供上訴人擴廠及租供經濟部商品檢驗局作為消防器材滅火效能試驗場用地使用，此有桃園縣政府工務局發給分區使用證明、廠長 吳孔德 及員工 郭貴蓉 出具證明及八十年十二月六日擬具公司擴廠計畫及位置圖、經濟部商品檢驗局內部開會通知，八十九年商討續租用上訴人消防試驗場地、租賃契約書、七十九年起租賃會議紀錄、租賃議價紀錄，及使用照片客觀證明資料和八十一年擴廠後使用水電，自來水及電力公司出具收據等客觀證據證明之。然原審法院未詳加調查審明，僅憑被上訴人準備程序前延用訴願決定之答辯，對上訴人上述言詞辯論意旨及證據如何不予採認，均未敍明理由駁斥，顯有違行政訴訟法第一百三十三條、第一百四十一條第一項、第二百四十三條第一項及第二項第六款之當然違背法令。此外原審法院亦未本於職權調查上訴人八十年購置系爭土地上訴人公司自己供擴廠使用及配合經濟部商品檢驗局作為消防器材滅火效能試驗場地使用迄今，仍屬上訴人固定資產之土地，並非如建設公司購地供建屋出售，並無行為時查核準則第九十七條第九款但書之適用，上訴人於言詞辯論日亦有說明被上訴人主張系爭土地為農業區，不得作為興建廠房使用，是系爭土地非屬固定資產之土地，系爭利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其他收入之減項，適用法令殊屬謬誤，判決亦未加論述評斷，有違行政訴訟法第一百三十三條、第二百四十三條第一項及第二項第六款之當然違背法令，爰請判決廢棄原判決。
貳、被上訴人則以：按「對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之。」及「判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。」分別為行政訴訟法第二百四十二條及第二百四十三條第一項所明定。又「對原判決所持法律上之見解有所爭執申辯，尚難謂為適用法規顯有錯誤。」而所謂「適用法規顯有錯誤」係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸而言，至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。亦經前行政法院分別著有六十一年裁字第一五三號及六十二年度判字第六一○號判例可資參照。查本案各該爭點業經臺北高等行政法院原判決詳予論駁在案，揆之原判決理由，並無適用法規不當情事，茲上訴人對之縱有爭執，依首揭行政法院所著判例，要難謂為適用法規錯誤或適用不當，是本案無行政訴訟法第第二百四十三條第一項所指判決違背法令情事，自無行政訴訟法第第二百四十二條規定，提起上訴之要件，爰請判決駁回上訴。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人八十四年度營利事業所得稅委託 吳文正 會計師簽證申報，列報利息支出一八、四八九、一六九元，被上訴人審查以上訴人於八十年間購置之系爭土地，地目田，使用分區為農業區，此有土地登記簿謄本及桃園縣政府工務局都市計畫課簡便行文表附卷可稽，且迄八十五年七月仍未辦妥過戶登記上訴人名下，乃將購置系爭土地之借款利息支出三、○八二、七三九元，轉列資本支出，核定本期利息支出為一五、四○六、四四○元，嗣被上訴人按同一課稅資料，重新核算購置系爭土地借款支出為一○、一六
三、二五○元，從而第二次核定本期利息支出為八、三二五、九一九元，上訴人對二次核定均申請復查，經被上訴人復查決定准予追認利息支出七、○八○、五二一元，變更核定所得額為九、○二五、四六四元，亦有審查報告表及審查結果增減金額變更比較表附原處分卷可憑，揆諸首揭規定及說明，自無不合。次查上訴人於八十一年三月二十七日向上海銀行貸款九○、○○○、○○○元，償還新竹企銀之原貸款五五、○○○、○○○元，係屬舉新債還舊債，即向上海銀行貸款九○、○○○、○○○元中之五五、○○○、○○○元部分，仍屬購置土地之借款，上訴人主張購置系爭土地借款在八十一年間已還清乙節，洵不足採。又上訴人主張系爭土地已於八十四年度交付上訴人使用，借款利息支出當年度應可全數列報乙節，惟如上所述，系爭土地地目田，使用分區為農業區，既為上訴人所不否認，依規定顯難合法興建廠房供工、商業使用，上訴人亦未能具體舉證系爭土地交付後如何按規定合法使用，則被上訴人核定將購置系爭土地之借款利息支出，轉列為資本支出，核無違誤。綜上說明，本件被上訴人就上訴人購置系爭土地之借款利息支出轉列為資本支出之復查決定，認事用法，俱無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查：（一）、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第二十四條第一項所明定。次按「．．．九、購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續或交付使用後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為查核準則第九十七條第九款所規定。本件上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出為一八、四八九、一六九元。經被上訴人初查以上訴人於八十年間購置坐落桃園縣○○鄉○○○○段山鼻子小段一五四之四地號土地（即系爭土地），迄八十五年七月未辦妥過戶手續，乃將購置系爭土地之借款利息支出三、○八二、七三九元，轉列資本支出，核定本期利息支出為一五、四○六、四四○元。嗣被上訴人按同一課稅資料，重新核算購置系爭土地借款利息支出為一○、一六三、二五○元，從而第二次核定本期利息支出為八、三二五、九一九元。上訴人對被上訴人二次核定均表不服，申請復查，經被上訴人於九十年十二月四日以財北國稅法字第九○○四一七六三號復查決定書准予追認利息支出七、○八○、五二一元，變更核定所得額為九、○二五、四六四元。上訴人猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於系爭土地地目田，使用分區為農業區，依規定顯難合法興建廠房供工、商業使用，且上訴人亦未能具體舉證系爭土地交付後如何按規定合法使用，則被上訴人核定將購置系爭土地之借款利息支出，轉列為資本支出，以及上訴人在原審主張系爭土地之借款在八十一年間已還清乙節，如何不足採等事項，均予以論斷。又利息資本化之會計原則，乃指資產之成本為達可使用狀態之一切必要而合理之支出。利息資本化之目的為使資產之取得成本更能反映企業投資於該資產之總成本，以及使取得資產之有關成本得在將來該資產提供效益之期間分攤，以達收入與費用相配合之原則。本件上訴人在原審起訴主張其係在八十一年度購入系爭土地，並提出吳孔德、郭貴蓉分別九十二年五月一日出具之確認書稱八十一年度購入桃園廠相鄰土地時，即時拆除隔離之圍牆，該土地並如原場地使用乙節（但均未明確載明係系爭土地），與 郭俊毅 九十二年六月八日所出具之證明書稱其在八十年十一月份代表上訴人買賣取得系爭土地，即時交付予公司，依據桃園廠長吳孔德於八十年十二月六日所擬具之擴廠使用計畫，立即進行擴廠使用乙節，時間上顯不一致。再者，上訴人所提出上訴人擴廠計畫經濟部商品檢驗局開會通知單、會議紀錄等影本，尚不足確切證明系爭土地在八十年間或八十一年間或八十四年度已交付上訴人合法使用；且至八十五年間系爭土地仍未能登記為上訴人所有，誠難認上訴人在八十四年度已合法取得系爭土地而得列為固定資產。是原判決認本件原處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年十二月二日
最高行政法院第二庭
審判長法官葉振權
法官林清祥法官劉鑫楨法官吳明鴻法官梁松雄右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國九十三年十二月二日