臺北高等行政法院98年度訴字第490號判決

裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第490號判決

裁判日期：民國98年07月01日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第490號原告甲○○訴訟代理人 莊雅惠 會計師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年
1月6日台財訴字第09700577140號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）95年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈列舉扣除額新臺幣（下同）2,000,000元，經被告依法務部調查局臺北縣調查站（下稱臺北縣調查站）及臺灣板橋地方法院檢察署（下稱板橋地檢署）查得資料，核定系爭捐贈列舉扣除額為460,000元，並補徵稅額341,297元。原告不服，申請復查，經被告97年10月27日北區國稅法二字第0970032156號復查決定駁回（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經財政部98年1月6日台財訴字第09700577140號訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠被告就系爭95年度綜合所得稅之列舉捐贈金額2,000,000元
，係實物捐贈予嘉義縣中埔鄉沄水國小（下稱沄水國小）1,200,000元之綠美化工程及現金捐贈財團法人 宏森 景觀園藝發展基金會（下稱宏森景觀基金會）800,000元。
㈡原告以現金800,000元捐贈宏森景觀基金會，並無所謂價值
認定之問題，而係提供該基金會公益事業發展之用，對其受贈款項用途並無指定。被告認定「其匯款僅有部分係實際作為捐贈用途，其餘款項作為虛報捐贈扣除額逃漏稅」之說明，其來何自，未經求證。經原告向行政院農委會查證該法人係合法設立，其法人證書等資料亦為真實，且板橋地檢署板檢 榮玄 96偵18471字第102841號函中（見本院卷第19、20頁）未提及任何關於該基金會之情事，故請求法院要求被告提供核定理由。
㈢原告捐贈「綠美化工程」予沄水國小之扣除額1,200,000元
，係按所得稅法第17條第1項第2款第2目列舉捐贈扣除額應以實際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。
⒈關於實物捐贈，查贈與財產價值之計算，以贈與人贈與時
之時價為準，遺產及贈與稅法第10條定有明文。且按遺產贈與稅法施行細則第24條「林木依其種類、數量及林地時價為標準估定之」之規定，系爭綠化工程市價之相當價值，不高於臺北市議會95年度工程預算單價書所載之時價。
被告縱經認定該實物捐贈列舉金額與市價有落差，應本於職權，或委由公正第三人重新核定價值。
⒉原告於臺北縣調查站及板橋地檢署均詳實說明原告係全額
支付工程款，並據「購入成本」申報，按實質課稅原則亦無瑕疵，並無虛報列舉扣除額。被告對於核定捐贈額等證據，反係臆測，並與原告親赴賦稅署之說明有違，並無所據，請求被告提出關於由公正第三人核定捐贈額之證據。
㈣所謂「知悉退款」一事，係指業務員 劉匡晉 先生曾提及「該
工程是由羿任園藝有限公司（下稱羿任公司）提出規劃後向學校申請，沄水國小在921地震過後之重建工程僅硬體設備完工，而有近50公頃之土地荒蕪一片，取得學校同意之後才能在校區施作，之後由學校驗收質量是否相符。該工程因為農民植栽幼苗成本較低，故如有工程結餘款則會請農民提撥部份多賺的錢，均分給參與工程的人。按之前承攬公家機關工程之經驗，且國稅局會於申報後鑑價核定，故必須保固1年，如植栽數量不足或是品質不符則須補植，結餘款於保固期滿結算後由農民處分批退回，故無法事先知道退回金額。」但原告不以為意，亦於97年10月3日赴賦稅署說明的時候明確主張，「當初是抱著作公益的心態來做捐贈，有退款最好，沒退款亦無妨，不能因為劉匡晉等人幕後從事不法行為，即影響本人權益」均係有卷可稽。原告並不認識訴願決定書中及被告於行政訴訟答辯狀中指出之 施志鴻 ，與所謂該集團間並無約定取回退款及債權關係，關於羿任公司該筆工程款項之運用原告未曾過問，現被告指證歷歷，聲請庭上傳喚證人施志鴻到庭說明事實原委，釐清真相。
㈤訴願決定謂「申經原處分機關復查決定略以『資金流向係由
業者補足現金交由捐贈者以捐贈者名義匯款』」云云，均與原告全額匯入工程款項之實情不符，被告竟以未經查證之聽聞證據，並且提出原告及施志鴻之間應存有債務關係為答辯，種種謬誤可知被告主張並無依據。
㈥被告所述臺北縣調查站之資料，僅係原告據實說明捐贈綠化
工程之事實，且按被告提示之板橋地檢署板檢榮玄96偵1847
1字第102841號函所示（見本院卷第19、20頁），板橋地檢署係以假設性問題要求代為設算漏稅金額，並非提出漏稅之事實，被告以此為處分之標準自失所據。
㈦據板橋地院97年度重訴字第2號刑事判決（見本院卷第21至
24頁），亦載明原告未取得退款，且申報金額為1,200,000元，上載虛報金額則為被告提供予檢察署以為參考，並非原告實質漏稅，被告以此為認定顯非正當。
㈧為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：㈠原告95年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈「綠美化工程」
予沄水國小及宏森景觀基金會之扣除額（實物價值）分別為1,200,000元及800,000元，原查依臺北縣調查站及板橋地檢署通報資料予以剔除虛報1,540,000元，核定460,000元。原告不服，主張捐贈「綠美化工程」予沄水國小之扣除額1,200,000元，係按所得稅法第17條第1項第2款第2目列舉捐贈扣除額應以實際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則，被告縱經認定該實物捐贈列舉金額與市價有落差，應本於職權，或委由公正第三人重新核定值，又原告於臺北縣調查站及板橋地檢署均詳實說明原告係全額支付工程款，並據購入成本申報，亦無瑕疵，並無虛報列舉扣除額。另原告以現金800,000元捐贈宏森景觀基金會，並無所謂價值認定之問題等語。
㈡按所得稅法第17條第1項第2款第2目列舉扣除額，應以實
際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈物係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。又稅法中將捐贈自所得稅額中扣除，具有其公益目的，即保障稅收及防止浮濫，並以捐贈有助政府或相關機構團體財力之增進而有助於社會及政府之行為時，給予免除租稅之優惠措施，與民法私法自治原則下，雙方意思表示合意成立之贈與契約成立，稅捐稽徵機關雖作成贈與稅之處分，然非亦應作成核准綜合所得稅捐贈扣除之處分，仍應客觀具體判斷，查核該贈與契約及行為是否符合稅法中捐贈扣除之公益目的，而核定是否准予列報或准予列報之金額，合先敘明。
㈢本件原告95年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈「綠美化工
程」予沄水國小及宏森景觀基金會之列舉扣除額分別為1,200,000元及800,000元，經臺北縣調查站及板橋地檢署查得羿任公司實際負責人及宏森景觀基金會之執行長均為施志鴻，其透過宏森景觀基金會名義捐贈「綠美化工程」與學校機關，並招攬原告及其他納稅義務人等匯款至羿任公司帳戶，約定匯款數日退還渠等77%至80%現金，並開立羿任公司發票予渠等列報捐贈列舉扣除額，原告自始即知有退款一事，透過施志鴻所設之羿任公司及宏森景觀基金會，列報捐贈綠美化工程予沄水國小，其匯款僅有部分係實際作為捐贈用途，其餘款項作為虛報捐贈扣除額逃漏稅，實際僅支付460,00
0元【（1,200,000＋800,000）×23%】，短報綜合所得額1,540,000元，有板橋地檢署96年10月30日板檢榮玄96偵18471字第102841號函及財政部賦稅署97年1月24日台稅一發字第09704503650號函附板橋地檢署檢察官追加起訴書影本可稽，被告核定剔除虛報系爭捐贈扣除額1,540,000元並無不合。
㈣另原告自始即知有退款一事，雖尚未向施志鴻集團取回退款
，其支付之款項既然僅有部分款項係作為捐贈用途，其餘款項即係其與施志鴻集團之債權關係，縱有支出，亦不符合所得稅法得申報列舉扣除額之情形，併予敘明。
㈤綜上所述，原告所訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：㈠本件原告95年度綜合所得稅結算申報，列報捐贈「綠美化工
程」予沄水國小及宏森景觀基金會之列舉扣除額分別為1,200,000元及800,000元，經被告依臺北縣調查站及板橋地檢署查得資料剔除虛報1,540,000元部分後，核定系爭捐贈列舉扣除額為460,000元。原告不服，主張⒈贈與財產價值之計算，應以贈與之時價為準，原告95年度實物捐贈確已支付1,200,000元，且未取得退款。⒉另捐贈800,000元部分被告未說明核定標準及依據即逕予調整，實無所據等云，申經被告復查決定略以，⒈查原告於95年間透過施志鴻及所屬業務員招攬而參加學校綠美化工程捐贈案，並取得羿任公司發票申報列舉捐贈扣除額，惟實際繳納之款項為發票金額之20%至23%，此部分或由業者（施志鴻等人）補足77%至80%款項現金交由捐贈者以捐贈者名義匯款，或由捐贈者先依發票所載金額匯款後，再由業者當場或匯款數日退還77%至80%現金。⒉次查施志鴻為羿任公司之實際負責人及宏森景觀基金會之執行長，95年間知悉無法再透過原住民合作社捐助綠美化工程給學校、政府機關，乃以宏森景觀基金會名義與學校商談捐贈綠美化工程一事，再招攬原告匯款至羿任公司帳戶，由羿任公司派員至學校施作綠美化工程。⒊綜上，原告自始即知有退款一事，透過施志鴻所設之羿任公司及宏森景觀基金會，列報捐贈綠美化工程予沄水國小，其匯款僅有部分係實際作為捐贈用途，其餘款項作為虛報捐贈扣除額逃漏稅，經臺北縣調查站及板橋地檢署查獲，實際僅支付460,
000元【（1,200,000+800,000）×23%】，短報綜合所得額1,540,000元，有板橋地檢署96年10月30日板檢榮玄96偵18471字第102841號函及財政部賦稅署97年1月24日台稅一發字第09704503650號函附板橋地檢署檢察官追加起訴書影本可稽，原核定剔除虛報系爭捐贈扣除額1,540,000元並無不合等由，駁回其復查之申請。以上事實為兩造所不爭執，並有原核定書及復查決定書附卷可稽。
㈡原告不服，循序提起行政訴訟，並為上開事實部分記載之主
張，是本件應審酌者厥為：原告 與羿 任公司實際負責人及宏森景觀基金會執行長施志鴻間有無退款之約定？原告是否確有虛報捐贈金額之情事？㈢經查：
⒈按「按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除下列免
稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：…。二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：（一）標準扣除額：…。（二）列舉扣除額：⒈捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20﹪為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」為行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目之1所明定。
⒉按所得稅法第17條第1項第2款第2目所規定之列舉扣除
額應以實際支付金額，作為列報之基礎，如捐贈物係實物者，從租稅公平、確保稅收及防止浮濫之觀點，其扣除額度應約相當於該捐贈物之現金價值，使實物捐贈與現金捐贈之扣除額度無差別之租稅待遇，方符實質課稅原則。又稅法中將捐贈自所得稅額中扣除，具有其公益目的，即保障稅收及防止浮濫，並以捐贈有助政府或相關機構團體財力之增進而有助於社會及政府之行為時，給予免除租稅之優惠措施，與民法私法自治原則下，雙方意思表示合意成立之贈與契約成立，稅捐稽徵機關雖作成贈與稅之處分，然非亦應作成核准綜合所得稅捐贈扣除之處分，仍應客觀具體判斷，查核該贈與契約及行為是否符合所得稅法中捐贈扣除之公益目的，而核定是否准予列報或准予列報之金額，合先敘明。
⒊本件原告95年度綜合所得稅結算申報，雖列報捐贈「綠美
化工程」予沄水國小及宏森景觀基金會之列舉扣除額分別為1,200,000元及800,000元，惟依以下諸事證，本院認原告於捐贈時，確有與受贈人約定事後退款之事實：
⑴受贈人羿任公司實際負責人及宏森景觀基金會之執行長均為施志鴻，此為二造所不爭執。
⑵施志鴻於偵查中陳稱：渠於95年間，透過 林碧玲 、劉匡
晉、 李丙奕 、 嚴厚寬 等人招攬包括原告等多數納稅義務人參與學校綠美化工程捐贈案，均向捐贈者表示依發票所載金額匯款後，事後會收到一定比例之退款，渠原則上只要收取發票所載金額百分之20款項，如果業務員可以說服捐贈者支付較高之款項，差額的部分就是業務員可得之佣金，參與95年度學校綠美化工程捐贈者，實際繳納之款項大約是發票金額所載之百分之20至25，參加95年度綠美化工程捐贈案之捐贈者，絕大多數都是在匯款同時就收到退款，僅有少數的人和伊比較熟、有信任關係，所以請他們慢一點拿退款等語（參原處分卷第51頁）。足見原告與施志鴻於捐贈時確有退款之約定。
⑶另台灣板橋地方法院檢察署96年10月30日板檢榮玄96偵
18471字第102841號函亦載：「捐贈者實際繳納之款項為發票金額之20至23」，有該函附卷可稽（參本院卷第19頁）。
⑷依被告所提台灣板橋地方法院97年度重訴字第2號刑事
判決亦認定：原告實際捐贈金額以施志鴻之證述即發票金額之百分之23計算為準（參本院卷第58頁），亦即原告甲○○部分，申報金額200萬元，虛報金額154萬元（參本院卷第71頁判決附表）。雖原告所提另一份台灣板橋地方法院97年度重訴字第2號刑事判決書僅記載：
甲○○，申報金額120萬元，虛報金額92萬4000元（參本院卷第23頁判決附表）。然查本件原告列報捐贈列舉扣除額係200萬元，其中120萬元係原告匯給羿任公司之工程款項，80萬元係匯給宏森景觀園藝發展基金會，原告所提之刑事判決係僅認定羿任公司部分，未就全部申報金額200萬元為論述，而被告所提之判決則同時認定兩筆均有退款之約定（參本院卷第56頁背面倒數第11行起至57頁背面倒數第4行）。自應以被告所提之刑事判決書為準（按二份判決書案號雖相同，但所判決有罪之刑事被告不同），是原告虛報金額為154萬元，堪予認定。
⑸至原告雖尚未向施志鴻取回退款，惟其支付之款項既然
僅部分係作為捐贈用途，其餘款項即屬原告與施志鴻間之債權，縱有支出，亦與所得稅法捐贈扣除之公益目的未符，原告將全額款項列報為捐贈列舉扣除額，顯有浮報之情事。
⒋從而被告依前開資料，核認原告所支付款項2,000,000元
中，實際作為捐贈用途部分為460,000元（計算式：2,000,000×23%），剔除虛報捐贈列舉扣除額1,540,000元後，核定系爭捐贈列舉扣除額為460,000元，於法並無不合。
㈣綜上，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年7月1日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官徐瑞晃
法官蔡紹良法官陳金圍上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年7月1日
書記官陳可欣