裁判字號：臺北高等行政法院92年簡字第127號判決
裁判日期：民國92年11月27日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決九十二年度簡字第一二七號
原告甲○○○訴訟代理人乙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月六日台財訴字第０九一００五七０六八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）六、八二八、九四八元，淨額為六、二六八、九四八元。原告就其配偶乙○○取自關貿網路股份有限公司（以下簡稱關貿網路公司）執行業務所得核定為七七０、０００元部分表示不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈撤銷原處分、復查決定及訴願決定。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造主張：㈠原告起訴意旨略謂：
⒈按原告配偶八十九年度受聘為關貿網路公司特約稅務金融業務諮詢顧問，受託
獨立執行網路報稅專案後續協調工作、稅務系統賡續開發網路加值服務各案與金融單位溝通與協調等為主等工作，此項工作須具有稅務、資料處理、金融及網際網路等實務工作經驗與技術之整合性功能，有如會技師、律師等之專業顧問性質，非屬被告所謂為公司所僱用之員工，具有業務主屬關係，提供勞務換取報酬。
⒉次按「執行業務者如係接受公司委託獨立執行業務，而非受公司雇用經常擔任
公司所指定之工作，其自公司取得之顧問費，核屬執行業務之報酬，應依現行扣繳率表按給付款扣取稅款。」，為財政部六十四年台財稅第三六一０八號函釋所釋示。原告配偶並非受關貿網路公司僱用經常擔任公司所指定之工作，而係就受委託之範圍獨立執行相關業務，其獲取之報酬應屬執行業務所得，是應扣除必要費用後再予課稅始為合理。
⒊又按「執行業務者．．．，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，八十九年度
應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：一、律師：三０％。二、會計師：三０％。．．．二十六、未具會計師資格，辦理工商登記等業務或代為記帳者：三０％。．．．」，復為財政部「八十九年度執行業務者費用標準」所訂頒。原告配偶雖未具會計師資格，惟獨立執行特約之諮詢、協調及溝通，並提供相關問題之解決方案等工商服務工作，應可比照會計師、律師或工商登記等業務，有必要費用三十％減除之適用，方為妥當，是被告所為處分顯有違誤。
㈡被告答辯意旨略謂：
⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利
所得︰．．．第二類︰執行業務所得︰凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存五年。執行業務者為執行業務而使用之房屋及器材、設備之折舊，依固定資產耐用年數表之規定。執行業務費用之列支，準用本法有關營利事業所得稅之規定；其辦法由財政部定之。第三類︰薪資所得︰凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得︰一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括︰薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金及紅利各種補助費。但為雇主之目旳，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第四條規定免稅之項目，不在此限。」，為行為時所得稅法第十四條第一項第二類、第三類所明定。
⒉本件被告原核定係依據關貿網路公司開立扣繳憑單所載所得類別為執行業務所
得其他類別，屬財政部九十年二月五日台財稅第0000000000號函頒訂八十九年度執行業務者費用標準內未規定之項目，相關費用應核實認定，原告自行按百分之四十申報系爭所得必要費用，於法無據，不予認列，遂核定原告配偶執行業務所得為七七０、０００元，併課原告當年度綜合所得稅。
⒊原告主張其配偶八十九年度受聘於關貿網路公司擔任稅務、金融業務諮詢顧問
，請依財政部訂頒八十九年度執行業務者費用標準關於未具會計師資格辦理工商登記等業務者認列其配偶系爭執行業務所得之必要費用為百分之三十等情。查依前揭法條規定，舉凡基於職務關係，提供勞務換取之報酬，不必負擔盈虧之責者，除法令有特別規定外（例如稿費、講演之鐘點費），均應歸屬為薪資所得。而執行業務者則須自行負擔一切執行業務所需之成本費用，自負盈虧之責，此與薪資所得者只管提供勞務即可換取報酬，不必自負盈虧之責之情形不同；又執行業務者既須自負盈虧，則在接受委託之範圍內，如何執行職務，即有獨立之裁量空間，此亦與薪資所得者之工作，原則上須聽命於給付其薪資之業主，僅例外基於職務之特性（如民意代表、法官及仲裁員等），才有獨立裁量空間之情形不同。本件經依關貿網路公司聘請原告配偶聘書內容，原告係受該公司聘為特約稅務金融業務諮詢顧問，聘約期間自八十九年一月一日起至八十九年十二月三十一日止，每週約定上班二個工作日，每月費用為七萬元。經查原告與關貿網路公司之間，仍具有業務主屬關係，並未符合前揭執行業務者須自負盈虧之責，且獨立執行業務之特性，系爭所得係基於僱傭關係在工作上取得之收入，應按所得稅法第十四條第一項第三類薪資所得課稅，尚無扣除必要成本費用之適用，被告原核定以系爭所得為執行業務所得其他類別認定，係屬有誤，復查決定已予轉正，併予陳明。
理由
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得︰．．．第二類︰執行業務所得︰凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目；帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存五年。執行業務者為執行業務而使用之房屋及器材、設備之折舊，依固定資產耐用年數表之規定。執行業務費用之列支，準用本法有關營利事業所得稅之規定；其辦法由財政部定之。第三類︰薪資所得︰凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得︰一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括︰薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金及紅利各種補助費。但為雇主之目旳，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第四條規定免稅之項目，不在此限。」，為行為時所得稅法第十四條第一項第二類、第三類所明定。
二、本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，經被告核定其配偶乙○○取自關貿網路公司執行業務所得為七七０、０００元等情，有原告八十九年度綜合所得稅結算申報書、扣繳憑單等影本附於原處分卷可稽。原告雖提出關貿網路公司聘書影本一份為證，並主張乙○○八十九年度受聘於關貿網路公司擔任稅務、金融業務諮詢顧問，應依財政部訂頒八十九年度執行業務者費用標準關於未具會計師資格辦理工商登記等業務者，認列執行業務所得之必要費用為百分之三十等語。惟查系爭扣繳憑單雖以執行業務所得格式即「九Ａ」為之，然其業經關貿網路公司代扣繳稅額七七、０００元，非但有扣繳憑單影本在卷為憑外，復為原告所不爭，此與獨立執行業務者有間，本非獨立執行業務所得，至為顯然。且乙○○與關貿網路公司間之聘書係記載聘用乙○○為特約稅務金融業務諮詢顧問，期間為自八十九年一月一日起至八十九年十二月三十一日，為一整年度，每週約定上班二個工作日，每月費用為七萬元，核其內容非屬單純僱傭契約，從而乙○○之「所得」即應依其與關貿網路公司之契約實質內容認定究屬何種所得，而非拘泥於其契約之形式，亦與關貿網路公司及其所聘人員間所成立之契約究屬單一勞動契約、承攬契約抑或承攬與僱傭之混合契約無涉。第以乙○○就其執行特約稅務金融業務除自行負擔之費用如交通費、電話費等外，就關貿網路公司經營業務所需之成本費用等大部分無庸負擔盈虧之責，是乙○○縱有執行業務情形，亦與一般獨立執行業務者有別，故其所取得之金額自不得申報為執行業務所得，甚為灼然。又系爭金額既係因乙○○提供勞務而自雇主即關貿網路公司所獲得之對價，性質上為因工作而獲得之「所得」，即屬所得稅法第十四條第一項第三類規定之工作上提供勞務之薪資所得，與其是否為經常性給與係屬二事，亦不因其名目或名稱非「工資」或「薪資」而異其性質，是被告將系爭金額改列薪資所得，即非無據。
從而被告以系爭金額為薪資所得性質，改按薪資所得核認併予以核課原告綜合所得稅，所為處分洵無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴意旨難認為有理由，應予駁回。另本件依卷內資料，事證已臻明確，爰不經言詞辯論為之，附此陳明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十一月二十七日
臺北高等行政法院第四庭
法官林育如右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十二年十一月二十八日
書記官林如冰