最高行政法院94年度判字第1291號判決

裁判字號：最高行政法院94年判字第1291號判決

裁判日期：民國94年08月25日

裁判案由：營利事業所得稅

最高行政法院判決
94年度判字第01291號上訴人聯勝建設企業股份有限公司代表人丙○○（原名 陳育麟 ）訴訟代理人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年1月20日臺北高等行政法院91年度訴字第4873號判決，提起上訴。本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由上訴人民國84年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業淨利新台幣（下同）179,642,725元，利息支出10,484,326元，土地交易免稅所得193,180,579元。被上訴人原查以其未提示帳證供核，乃依所得稅法第83條第1項規定核定營業淨利為223,611,877元，利息支出核定為0元，土地交易免稅所得193,180,579元。上訴人不服，申請復查，獲追減營業淨利2,705,896元，追認利息支出10,484,326元（出售土地部分之利息支出為6,421,501元，出售房屋部分之利息支出為4,062,825元），並追減土地交易免稅所得9,127,397元，其餘復查申請駁回，變更核定全年所得210,737,696元，課稅所得26,684,754元，上訴人猶未甘服，乃就未准變更部分，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，經原審判決駁回。
上訴人主張：（一）訴願決定以上訴人未提示與營造廠間簽訂之工程承攬合約及發包工程明細表。未提供與材料廠商間之材料採購合約及完工工程材料耗用明細表供核，亦未提供建築師計算之建築結構體耗料明細。在建費用－權利金之內容未提供合約及憑證供核為由，駁回上訴人聲請。惟被上訴人先前既未明確要求上訴人提供上述資料，繼而訴願機關在調查後復指稱乃因上訴人未能提供上述資料，故而駁回上訴人訴願。今上訴人非但未曾接獲財政部任何通知以提供相關補充資料供核，更遑論有機會得以表示任何意見。則訴願機關遽然以此為基礎作不利於上訴人之決定，似有罔顧上訴人權益之嫌，尚非要適，且證據採擷如此草率，有違營利事業所得稅查核準則第58條第2項，並違反證據法則，亦與罪疑唯輕原則有違。（二）上訴人既已按照財政部頒布之各業原物料耗用通常水準核算其成本未超耗，於法並無不合，則被上訴人依法應核定其所申報之相關成本，毋需再另行檢附被上訴人所稱之「建築師結構體耗料明細表」。被上訴人以此不相干的資料即推翻上訴人之主張，並據此處分，有明顯違誤。（三）上訴人既已設置相關帳簿，依法取得憑證，自符合財政部90年12月20日臺財稅第0000000000號函解釋所稱「完備」之標準。從而被上訴人未就上訴人之帳冊簿據是否完備提出舉證，即指稱其為不完備，依改制前行政法院32年判字第16號判例顯係對被上訴人案件採以超高標準，有欠公允。（四）又依財政部71年6月16日台財稅第34477號函解釋，被上訴人未依職權主動將核定之虧損額予以扣除已有疏失在先，於上訴人行政訴訟提出聲明時，其竟又辯稱上訴人復查項目並未包含系爭前5年核定虧損扣除在內，未踐行復查程序等云云，實有違誤。（五）被上訴人答辯所引改制前行政法院62年判字第610號判例，係有關再審之情事，與本案是否適用行政訴訟法第242條規定，提起上訴之要件無關，被上訴人之法律見解有誤。
被上訴人則以：揆之原審判決理由所引所得稅法第4條之1、第24條第1項及第37條規定，並無適用法規不當情事。茲上訴人對之縱有爭執，依改制前行政法院61年裁字第153號及62年判字第610號判例，要難謂為適用法規錯誤或不當，是本案應無行政訴訟法第242條規定，提起上訴之要件等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人84年度營利事業所得稅結算，委託陳張會計師辦理申報，惟帳證不全，經被上訴人數次函請提供相關資料未果，致成本、費用無法勾稽，乃依所得稅法第83條規定予以核定營業淨利223,611,877元，全年所得額為223,927,918元，課稅所得額為30,747,579元，上訴人不服，申請復查，雖有提出部分帳證及補充說明，經被上訴人重核結果：因上訴人㈠未能提示其與營造廠間工程承攬合約及發包工程明細。㈡未能提示其與材料廠商之材料採購合約及完工工程材料耗用明細表。㈢未提供建築師計算之建築結構體耗料明細。㈣在建費用權利金內容未提供合約憑證。致營業成本仍無法查核，依同業利潤標準核定土地成本為192,394,384元，申報成本132,060,040元，低於依同業利潤標準核定成本，按申報成本認列，營業費用土地應分攤部分為21,026,917元，經重核結果土地部分，營業淨利為190,474,443元。另房屋部分：上訴人補提資料，亦不足以查核營業成本，依同業利潤標準核定房屋成本為121,726,154元，營業費用房屋部分應分攤部分為13,303,537元，經重核結果房屋部分之營業淨利為82,338,442元，惟依營利事業所得稅查核準則第6條第1項但書規定，核定所得額以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，故改依同業利潤標準核定其淨利為30,431,538元。即復查重核結果，本期營業淨利合計為220,905,981元，較原核定223,611,877元，追減2,705,896元，揆諸所得稅法第4條第1項第16款及第39條規定，自無不合。至於土地交易免稅所得部分：上訴人本期申報土地交易免稅所得193,180,339元，被上訴人初查依申報數核定，申請復查結果為184,052,942元（計算式：營業收入343,561,400元─營業成本132,060,040元─營業費用21,026,917元─出售土地利息支出6,421,501元=184,052,942元），追減土地交易免稅所得9,127,397元，重核後課稅所得為26,684,754元（計算式：全年所得210,737,696元─免稅所得184,052,942元=26,684,754元）。上訴人提起行政訴訟後，亦仍未提出完整帳簿文據供勾稽查核，所訴洵不足採。（二）至於上訴人訴稱：本年度之純益額應准抵減80年至83年之虧損額乙節，惟查此部分上訴人於復查及訴願程序均未提出主張，此有復查申請書及訴願書分別附原處分卷可憑，且上訴人之會計帳冊簿據亦未經稽徵機關認定完備，則上訴人於提起行政訴訟後始主張適用所得稅法第39條規定為盈虧互抵，顯無可採。因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
本院查：按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，所得稅法第83條第1項、所得稅法施行細則第81條定有明文。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形。又按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」，復為營利事業所得稅查核準則第6條第1項所規定。本件上訴人未能提示其與營造廠間工程承攬合約及發包工程明細、其與材料廠商之材料採購合約及完工工程材料耗用明細表，復未提供建築師計算之建築結構體耗料明細、在建費用權利金內容未提供合約憑證等情，致營業成本無法查核，被上訴人乃依同業利潤標準核定土地成本為192,394,384元，申報成本132,060,040元，低於依同業利潤標準核定成本，按申報成本認列，營業費用土地應分攤部分為21,026,917元，經重核結果土地部分，營業淨利為190,474,443元。另房屋部分：亦不足以查核營業成本，依同業利潤標準核定房屋成本為121,726,154元，營業費用房屋部分應分攤部分為13,303,537元，經重核結果房屋部分之營業淨利為82,338,442元，依營利事業所得稅查核準則第6條第1項但書規定，核定所得額以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，故改依同業利潤標準核定其淨利為30,431,538元。
原審判決認被上訴人因上訴人不能提示上開帳簿文據而依同業利潤標準核定其所得額，參照上開所得稅法第83條第1項及施行細則第81條之規定為無誤等情，並無不合。又按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前5年內各期虧損，自本年純益額中扣除，再行核課。」為所得稅法第39條所明定。故按營利事業核定之前5年內各期虧損，以不得列入本年度計算為原則，惟如具備（１）公司組織之營利事業﹔（２）會計帳冊簿據完備﹔（３）虧損及申報扣除年度均使用藍色申報書或經會計師查核簽證﹔（４）如期申報等四要件者，得自本期純益額中扣除。其立法理由為「以往年度虧損原則上不得列入本年度計算，但以年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得，負荷過重，外國法例有將以往年度虧損後轉或前轉等方法，惟前轉使以往年度稅負不確定，且退稅手續繁瑣，殊非所宜，故本法採後轉辦法，並為建立藍色申報書制度，對『帳冊齊全』，『申報正確』者，予以優待。」，上訴人之會計帳冊簿據有未完備之情形，已如上述，上訴人主張適用所得稅法第39條規定，自非可採。原審判決因之將原決定及原處分（即復查決定）均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原審判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年8月25日
第四庭審判長法官趙永康
法官鄭淑貞法官黃淑玲法官侯東昇法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國94年8月26日
書記官莊俊亨