最高行政法院92年度判字第1743號判決

裁判字號：最高行政法院92年判字第1743號判決

裁判日期：民國92年12月11日

裁判案由：營利事業所得稅

最高行政法院判決九十二年度判字第一七四三號
上訴人四維航業股份有限公司代表人丙○○訴訟代理人乙○○
陳志愷 被上訴人財政部臺北市國稅局代表人甲○○右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十一年九月二十五日臺北高等行政法院九十一年度訴字第四八四號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件上訴人在原審起訴主張：⒈按「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬租稅法律主義之範圍。．．．對於稽徵機關本身就課稅原因事實之認定方法所為之指示，既非不許當事人提出反證，惟法院於審判案件時，仍應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，判斷事實之真偽，並不受其拘束．．．。」及「依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。．．．」，分別為司法院釋字第二一七號及第二一八號解釋所闡實質課稅之公平、客觀原則。⒉次按「公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」，為查核準則第三十六條之一第二項所規定，惟其性質上既屬事實推定之準則，故依據首揭實質課稅之公平、客觀原則，某項債權若有證據足以證明無資金貸與事實之存在者，稽徵機關即無適用上開準則予以設算利息收入課稅之餘地。⒊查上訴人為國際船舶運送之經營業者，因我國邦交國有限，致上訴人國際航程之經營受限，乃於航運線路較為發達之巴拿馬設立聯屬公司，並由其船隊經營國際船舶運送業務。另上訴人為避免某艘船舶之個別問題造成其餘船舶無法航行，並確保整體業務之推展，採用一船一公司模式經營上開業務。⒋次查上訴人並未於巴拿馬當地設立營運總部統籌一切海外管理事務及經營策略，因此，上訴人在海外設立之聯屬公司乃須與上訴人訂立船舶管理合約，由上訴人提供其船員人事、船舶維護、代理船舶保險及其他習慣上應由船舶管理者提供之服務，包括經營策略、市場行銷、財務管理、資金調度及後勤支援等企業營運總部應具備之功能。⒌由於系爭代墊船款債權係上訴人為獲取船舶管理顧問收入，提供聯屬公司全面性船舶管理服務所需之資金調度所生，本屬營業活動範疇而非單純之資金貸與他人性質。縱認上開因業務經營所必需從事之資金調度活動屬資金貸與他人，惟上訴人提供該項服務之隱含利息，已由所收取之管理顧問收入取得相對報償，此由上訴人所申報之營利毛利率74％與營業淨利率30％，均較當年度管理顧問服務業之同業毛利率標準73％與同業淨利率標準23％為高，依司法院釋字第二一七號及第二一八號解釋意旨，自無適用查核準則第三十六條之一規定，為此訴請為撤銷訴願決定及原處分之判決。
二、被上訴人則以：⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，為所得稅法第二十四條第一項所明定；次按「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」，為查核準則第三十六條之一所規定。⒉上訴人八十六年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入二、○八九、七七○元，被上訴人初查以上訴人帳載其他應收款─代墊船款期末餘額二六八、七八九、○四三元，據簽證會計師補充說明提示之資料，該墊款係代付被投資公司購買船舶營運之船款，乃依據首揭規定按實際墊付日數及台銀基本放款利率（年息百分之七．○二五）設算增列利息收入五、七五○、六二四元，核定本年度利息收入為七、八四○、三九四元。⒊查上訴人帳列其他應收款─代墊船款，係代子公司墊付購船款項，核屬公司之資金貸與股東或任何他人而未收取利息，按上訴人與其子公司各為依法登記之獨立法人，分別具有法人人格，為個別之納稅主體，被上訴人以墊付股東購買船舶款項予以計算利息收入課稅，與查核準則第三十六條之一規定，並無不合。又本件係查核關係企業資金往來情形，發現墊付款項未收取利息，乃依查核準則等有關法令予以調整，與淨利率之高低並無關聯，亦無重複課稅之情事等語，作為抗辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，所得稅法第二十四條第一項定有明文。又「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」，復為查核準則第三十六條之一所規定。本件上訴人八十六年度營利事業所得稅，原列報利息收入二、○八九、七七○元，被上訴人以上訴人帳載其他應收款即代墊船款期末餘額二六八、七八九、○四三元，依簽證會計師補充說明提示之資料，該代墊款係代付被投資之子公司購買船舶營運之船款，遂按實際墊付日數及台銀基本放款利率（年息百分之七．○二五）設算增列利息收入，揆諸首揭法條規定，並無不合。上訴人雖主張系爭代墊船款係屬其營業活動範疇而非資金貸與性質等語。惟查上訴人與其投資之子公司乃兩獨立法人，分屬兩個不同之人格個體，為上訴人所是認，故自無營業行為範疇同一之理，上訴人所稱顯與商業習慣及一般會計原理原則相悖，殊無可採。且上訴人並非以投資為專業之營利事業，縱所稱與子公司之船舶管理合約需提供資金統籌調度一節屬實，亦因貸與資金並非其營業項目，自無解於系爭代墊船款係資金貸與性質之認定。又系爭設算利息收入係因代墊之應收款項所產生之利息收入，與淨利率之高低無關，自無重複課稅可言。從而被上訴人以上訴人帳列其他應收款─代墊船款，係代子公司墊付購船款項，核屬公司之資金貸與股東或任何他人而未收取利息，乃予以設算利息收入，即非無據，因而為上訴人敗訴之判決。
四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違誤。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不應適用營利事業所得稅查核準則第三十六條之一規定之適用法規不當及不適用司法院釋字第四二○號解釋之實質課稅原則之不適用法規之違背法令，聲明廢棄改判。惟查本件係上訴人八十六年營利事業所得稅之違章補稅案件，上訴人引用九十一年一月三十日公布施行之促進產業升級條例第七十條之一規定及行政院依上開規定授權訂頒「企業營運總部租稅獎勵實施辦法」第三條第四款規定，因上開規定並無規定可溯及適用，依法律不溯既往原則，上訴人據以主張原判決有不應適用營利事業所得稅查核準則第三十六條之一設算利息收入之適用之適用法規不當之違背法令，核無足取。次查原判決既已論明上訴人非屬以投資為專業之營利事業，且貸與資金亦非上訴人登記之營業項目，且系爭代墊船款上訴人自認係帳列「其他應收款─代墊船款」，則原判決依上開查核準則第三十六條之一設算利息收入，難謂有違實質課稅原則，亦無違反司法院釋字第四二○號解釋之不適用法規之違背法令，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足採。從而本件上訴意旨難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十二月十一日
最高行政法院第二庭
審判長法官陳石獅
法官吳錦龍法官劉鑫楨法官高啟燦法官黃合文右正本證明與原本無異
法院書記官張雅琴中華民國九十二年十二月十九日