裁判字號：臺北高等行政法院98年簡字第454號判決
裁判日期：民國99年02月26日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
98年度簡字第454號原告有象佰業有限公司代表人甲○○（董事）住同被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○（局長）住同上上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年6月26日台財訴字第09800254180號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：本件因屬關於稅捐課徵事件涉訟，其標的之金額為新臺幣（下同）111,400元（即補徵營業稅額27,850元暨罰鍰83,550元），係在20萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1、2款、第2項規定及司法院民國（下同）92年9月17日（92）院臺廳行一字第23681號令，應適用簡易程序，本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：原告於93年5月、6月間進貨，未依規定取得合法憑證，而取具非實際交易對象之涉嫌虛設行號隆台達興業有限公司（下稱隆台達公司）開立字軌號碼：ZU00000000號等統一發票
3紙，銷售額計557,000元，營業稅額27,850元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經被告查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅額27,850元外，並依加值型及非加值型營業稅法第51條第5款規定，按所漏稅額27,850元處3倍之罰鍰計83,550元。原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。三、原告訴稱：
⑴本件自被告96年8月31日來函查帳至98年6月26日訴願遭駁
回，這2年多時間，被告所有往來函件，僅證明隆台達公司是進項異常的虛設行號，就要原告補徵營業稅及罰款。雖被告聲稱要原告陳述理由，卻祇是被告承辦人員按表操課。經一再與被告承辦人員溝通，才得知被告是按時間發文：「要不要書面承認違章在你，要不要繳款在你，我們也很無奈。
你的陳述我知道了，因對方是被查到虛設行號，就會一直查到你補繳營業稅與罰款為止。」。
⑵原告於92年9月核准設立登記後，就尋覓廣告界友人協商合
作，由友人負責現場施作業務，致力於廣告事業經營。至94年12月底，因理念不合，經營不善，不得不結束合作關係，爾後，原告幾乎成半歇業狀態。於95年11月申請暫停營業，直到96年4月再申請復業，重新經營。
⑶本件進貨部分，蓋原告經營廣告製作施工之業務，於93年5
月至6月間，分別於93年5月2日、同年5月5日及同年5月10日向承作業務之隆台達公司採買磚石建材27,000元、廣告工程施工250,000元及280,000元共3筆，貨款合計金額557,000元，而5%營業稅分別為1,350元、12,500元及14,000元，合計營業稅為27,850元（發票號碼：ZU00000000、ZU00000000、ZU00000000）。因是初次交易，雙方洽商同意，俟貨品驗收，施工完成後，原告再以支票和現金支付貨款。
原告在不違反商業會計法第9條規定下談成交易，嗣交易完成，原告取得隆台達公司發票3紙。而付款事實部分，原告俟隆台達公司交貨，並經承包師傅驗收施作工程後，依約分
5張支票及現金19,480元（付款日期：93年6月30日）支付貨款，支票屆期兌現。該5張支票之付款日期均為93年6月30日，付款金額分別為51,438元、104,932元、135,000元、64,000元、210,000元，到期日分別為93年8月6日、16日、17日、31日及同年11月30日。
⑷原告的買賣交易行為是在93年5月發生，當時的交易行為，
一切都在商業會計法第9條規定下進行而完成交易。當時來接洽的人是隆台達公司，送貨單是隆台達公司，請款時的簽收單及發票也是隆台達公司。被告所屬中正稽徵所到96年8月31日才來函查帳，並告知原告隆台達公司是虛設行號。事隔多年，被告等相關單位都沒辦法遏止，原告又如何得知而為防範，原告貨款及營業稅都已付清，要原告再補繳營業稅加罰款，原告當然不服。根據加值型及非加值型營業稅法第33條規定，營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之憑證，且依同條第3款經財政部核定載有營業稅額之憑證，則原告取得的發票均符合規定。
如不作如此解釋，則人民在從事稅法行為時，還要一一調查締約對象，在公法上有無開立進項憑證之資格，這對人民而言，實屬過於沉重之負擔，而有礙經濟發展。
⑸被告以原告所開具支票沒有禁止背書轉讓字樣，款項未入隆
台達公司帳戶，就一昧認定隆台達公司與原告無交易行為，此實有違會計法之規定，亦與現實商業行為習慣不符。蓋原告乃小本經營之公司，又逢經濟不景氣時節，隆台達公司願接受原告以3個月到期之支票及部分現金作為貨款，惟該公司亦表明為便利其之資金周轉，要求原告開立非禁止背書轉讓之支票，以便該公司有需要時可票貼周轉。此一要求於慣常商業行為在所多見，亦十分合理，且每筆交易金額都在百萬元以下，原告自無堅持非加註禁止背書轉讓字樣不可之理由（詳如商業會計法第9條規定）。原告取得的發票，都是在正常交易行為中進行的，且政府立法的精神是微罪不罰。
本件標的金額係發票3張，金額為1,350元、12,500元及14,000元，均屬小額。且在經濟部、財政部及被告都沒辦法有效遏止虛設行號的發生，一般公司行號更無法查證其公司是否虛設。如果責任由守法的原告承擔，恐有失公平。
⑹綜上，原告主張其於93年5月至6月間確有與隆台達公司交
易，而有進貨及付款之事實，被告僅以隆台達公司為虛設行號，逕認原告無與隆台達公司交易，取具隆台達公司之發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，核定應補徵營業稅並處罰鍰，於法顯有違誤等情。因而聲明：「訴願決定及原處分均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。
四、被告抗辯：⑴補徵營業稅部分：
①「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之
貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及同法施行細則第52條第1項所明定。
又「....㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：....2.有進貨事實者：....⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。....」、「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」為財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535
500號令所明釋。②原告於93年5月、6月間進貨，取具虛設行號隆台達公司
開立之統一發票3紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額27,850元，違反前揭法條規定，其違章事實，有被告96年8月9日財北國稅審三字第0960236398號刑事案件移送書、隆台達公司93年度進項來源明細、被告96年8月31日財北國稅中正營業字第0960208651號調查函、財政部財稅資料中心列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單、案關統一發票影本、轉帳傳票及送貨單等影本可稽，其違章事證明確，洵堪認定。蓋稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽徵機關之證明程度。本件訴外人 鄭美玉 、 歐進興 、周福及 朱鴻欽 係隆台達公司登記之前後任負責人，於93年5月至94年12月間，基於幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，明知隆台達公司無銷貨事實，竟虛開不實統一發票，銷售額合計103,948,987元，交付復詠有限公司等營業人充當進貨憑證使用，涉幫助他人逃漏營業稅額，已嚴重侵害國家稅捐之稽徵，影響稅收至鉅。經分析隆台達公司93年度進項憑證全部取自其他虛設行號，益證隆台達公司係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號。準此，隆台達公司既經稽徵機關依職權善盡調查之能事，認定系爭期間無進銷貨之事實，原告93年間進貨，自無可能與該公司有交易之情事，則其未依規定取得合法憑證，而以非實際交易對象之隆台達公司所開立之統一發票充抵銷項稅額，違章事證明確。
③依財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單列
示，原告於93年5月、6月間取得隆台達公司開立發票3紙扣抵屬實，合計銷售額557,000元，虛報進項稅額27,850元。且資金流程部分，原告開立5紙支票支付案關貨款，付款支票正面無抬頭、無禁止背書轉讓字樣，且皆非存入隆台達公司帳戶，而係存入訴外人 朱冬梅 、 陳昱捷 、陳壽美及松和企業有限公司帳戶，其餘19,480元部分係以現金支付貨款，又該支付簽收回單之簽收人並無蓋用隆台達公司大小章，簽收人僅蓋有「○○智」章，惟隆台達公司93年度綜合所得稅BAN給付清單，薪資扣繳並無「○○智」員工，無法證明貨款確由隆台達公司人員收取，是支付現金及支票部分均無從證明隆台達公司為其實際交易對象。原告就被告所查得違章事實及指摘之各項不合交易常情事項，並未提供有利反證及合理說明，以實其說，所訴自難採據。另原告因取得他公司虛設行號發票案件，業經鈞院98年度訴字第776號、第829號及簡字第180號、第18
7號、第199號判決在案，併此陳明。④參依改制前行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議
決議略以：「....營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」。本件被告以原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非實際交易對象所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，洵堪認定。本件既經被告查明原告與涉案之隆台達公司間尚難認定有實際交易之事實，原告復無法證明其確有支付進項稅額予實際銷貨人，自無財政部95年5月23台財稅字第09504535500號令釋之適用。從而，被告以原告取得不得扣抵進項憑證，申報扣抵銷項稅額，認定已構成虛報進項稅額，乃核定追繳已扣抵之稅額27,850元，揆諸首揭規定及前開說明，並無違誤。
⑵罰鍰部分：
「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：....五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。本件原告於93年5月、6月間進貨，未依規定取得實際交易對象開立之合法憑證，而以涉嫌虛設行號隆台達公司所開立之不實統一發票3紙，銷售額計557,000元，作為進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額27,850元，且未能就被告查得及指摘之各項不合交易常情事項，提供有利反證及合理說明，以實其說，業如前述。隆台達公司係涉嫌以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號，原告93年5月、6月間進貨，自無與該公司有交易之可能；原告縱非明知隆台達公司係虛設行號，然該公司非原告之實際交易對象，當為原告所明知，則其應注意、能注意而未注意其交易對象與憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，即難卸免其過失之責。從而，被告依首揭財政部95年5月23日令釋審酌結果，認原告雖有進貨之事實，惟其無向隆台達公司進貨，卻取具非實際交易對象所開立之憑證，並以系爭不得扣抵之進項憑證（統一發票），申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，違章事證明確，且原告經輔導後迄未補繳稅款及以書面承認違章事實並承諾繳清罰鍰，被告按所漏稅額27,850元處
3倍罰鍰57,900元並無違誤。⑶綜上，被告以93年5月至6月間原告確無向虛設行號隆台達
公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，被告核定本件應補徵營業稅額並處罰鍰，於法並無違誤等語，資為抗辯。而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。
五、得心證之理由：⑴本件爭議在於，被告認定：原告確無向隆台達公司進貨，其
取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，核定補徵營業稅額27,850元，並以原告經輔導後迄未補繳稅款及以書面承認違章事實並承諾繳清罰鍰，乃按所漏稅額處3倍之罰鍰計83,550元。而原告主張：其於交易當時並不知隆台達公司係虛設行號，根據送貨簽收單及請款發票，經核對無誤後，即支付貨款及營業稅額，確實係正常交易行為，並無虛報進項，被告不能僅依據刑事案件移送書，即課予補稅及罰款。
⑵按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期
應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第15條第1項、第19條第1項第1款及第33條第1款所明定；次按「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」復為營業稅法施行細則第52條第1項所規定。又「....說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第
337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.....2.有進貨事實者：⑴....。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。㈡...三、稽徵機關依前項原則按營業稅法第51條第5款規定補稅處罰時，應就涉案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敘明，以資明確。四、....」及「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、....」亦分別經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及98年5月23日台財稅字第09504535500號令釋有案。
⑶經查，被告處分之依據略以，原告於93年5月、6月間進貨
，未依規定取得實際交易對象所開立之憑證，而取具涉嫌虛設行號隆台達公司開立之統一發票3紙，銷售額計557,000元，營業稅額27,850元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，有被告96年8月9日財北國稅審三字第0960236398號刑事案件移送書（原處分卷p-55）、隆台達公司93年度進項來源明細（原處分不可閱卷p-59，且隆台達公司93年5、6月至94年11、12月間不實進貨之比例高達99.99%，參原處分不可閱卷p-50）、被告96年8月31日財北國稅中正營業字第0960208651號調查函（原處分卷p-64）、財政部財稅資料中心列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單（原處分卷p-57）、案關統一發票及轉帳傳票等影本（原處分卷p-32）及送貨單（原處分卷p-35）等影本可稽，乃核定補徵營業稅27,850元，實有所據。
①隆台達公司於93年5月至94年12月間無銷貨事實，開立不
實統一發票幫助他人逃漏稅，93年度進項憑證全部取自其他虛設行號，原告自無可能與其交易。而原告以支票付款，支票正面無抬頭、無禁止背書轉讓字樣，亦非存入隆台達公司帳戶，無法證明隆台達公司確係其實際交易對象。參酌前開財政部95年5月23日令釋意旨審酌，原告確無向隆台達公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，核定補徵營業稅額，自無不合。
②並查，隆台達公司93年度進項憑證全部取自其他虛設行號
，益證隆台達公司係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號（不實進貨之比例高達99.99%）。
原告93年間進貨，自無可能與該公司有交易之情事，則其未依規定取得合法憑證，而以非實際交易對象之隆台達公司所開立之統一發票充抵銷項稅額，自堪認定。又依財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單列示，原告於93年5月、6月間取得隆台達公司開立發票3紙扣抵屬實，合計銷售額557,000元，虛報進項稅額27,850元（原處分卷p-57），足以互為勾稽比對。所以，原告主張其確有向隆台達公司進貨，並支付貨款等情，僅有統一發票及轉帳傳票等影本（原處分卷p-32）及送貨單（原處分卷p-35）供參，實質上資金之交付，原告又僅以正面無抬頭、禁止背書轉讓之支票付款，且該支票亦非存入隆台達公司帳戶，自難認定原告與隆台達公司有交易之事實。
③被告以原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立
之合法憑證，卻以非實際交易對象所開立之統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，應無違誤。
⑷罰鍰部分，原告於93年5月、6月間進貨，未依規定取得合
法憑證，而取具非實際交易對象之涉嫌虛設行號隆台達公司開立之統一發票3紙，銷售額計557,000元，營業稅額27,850元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，係以不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，而逃漏營業稅，已如上認定。被告審酌原告經輔導後，仍未於裁罰處分核定前或復查決定前，補繳稅款，並以書面承認違章事實及承諾繳清罰鍰等情，初查乃按所漏稅額27,850元處3倍之罰鍰計83,550元，自堪允當。本案情節之重心在於隆台達公司93年度進項憑證全部取自其他虛設行號，益證隆台達公司係以虛進虛銷、買賣無實際交易事實統一發票牟利之虛設行號（不實進貨之比例高達99.99%），所以原告不可能自隆台達公司取得交易之貨源，原告縱非明知隆台達公司係虛設行號，然該公司非原告之實際交易對象，自為原告所明知，則其應注意且能注意竟未注意其交易對象與憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，即難卸免其過失之責，原告所稱自無可採，亦此敘明。
六、綜上所述，被告所為之處分（含復查決定），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年2月26日
臺北高等行政法院第七庭
法官陳心弘上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國99年2月26日
書記官鄭聚恩