裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第604號判決
裁判日期：民國92年12月03日
裁判案由：贈與稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第六○四號
原告甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年四月三日台財訴字第○九一○○七七七四七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣被告以原告於民國（下同）八十八年間出售高雄市○○區○○○路○○○號房屋及所坐落基地，而於九十年一月五日將售價之尾款計新台幣（下同）六、九一
九、○○○元，匯入其子 歐嘉城 之台灣銀行苓雅分行第000000000000號綜合存款帳戶，涉有贈與情事，業已超過當年度贈與稅之免稅額，而未依遺產及贈與稅法第二十四條辦理贈與稅申報，遂核定原告贈與總額為六、九一九、○○○元，贈與淨額五、九一九、○○○元，應納稅額六八九、九九○元，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定，按核定應納稅額六八九、九○○元加處一倍之罰鍰計六八九、九○○元（計至百元止），原告不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，乃提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
壹、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定含原核定）均撤銷。
貳、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造主張之理由：
壹、原告主張之理由：
一、關於收受房地價款部分，均由原告收取在各期給付款項，僅尾款部分，恰因原告未居住本市，基於款項存取方便，委由原告之子代為處理事務，而暫匯存於歐嘉城帳戶內，待以後處理，此項民間資金移動存放是普通現象，並合於社會經驗判斷法則，況且所暫存歐嘉城帳戶款項，除其中一、九八六、三九五元由歐嘉城借用償還房屋貸款外，其餘部分均未動用，仍原款保存，嗣後亦經還返原告四、○○○、○○○元，凡此資金流程均可詳細明查，本案原告僅係將出售房屋地款項請付款人暫存歐嘉城銀行帳戶內待作處理，根本無贈與意思，而歐嘉城亦無允受表示，顯然不符合贈與行為之要件，被告未明查事實真相而課以贈與稅，顯有不當。
二、被告僅以歐嘉城台灣銀行苓雅分行帳戶內有匯入款項之事實，即認定原告贈與之效力，而課徵贈與稅，顯然主觀推斷。按當前社會經濟活動均以銀行帳戶往來為主，資金存取之間常涉有多元現象和理由，如僅以資金存入，即認定屬贈與行為，則金融機關之間，每日存取豈非均有贈與行為，顯不合邏輯。況且本案並非原告之原有資金直接接觸轉存，而係他人給予之款項僅暫借他人帳戶之處理而已，其所涉之人包括匯款人、帳戶所有人及原告，未見被告調查真相，僅憑台灣銀行苓雅分行帳戶資料，即推論屬贈與行為而課稅，有違財政部八十四年六月二十日台財稅第八四一六三○號函釋意旨，應查明確屬無償贈與，始予核課贈與稅之行政程序法則。本案充其量僅係遺產及贈與稅法第五條規定之情形應以贈與論，而非同法第四條所定之「贈與」。
三、按遺產及贈與稅法第四條所規定之贈與人須與受贈人意思表示一致，始能成立者，與同法第五條規定財產移轉時，具有所列各款情形之一者，即不問當事人間是否有贈與意思表示一致，均須以贈與論，依法課徵贈與稅者，原有不同，財政部六十八年四月十四日台財稅第三二三三八號函亦釋示有案。
四、關於罰鍰部分，本案原告完全無贈與主觀意思，歐嘉城亦無受贈允受，完全由被告之獨斷認定作為，強制課徵贈與稅，所存入款項亦非由原告帳戶上資金直接存入，僅係第三者之款項暫時匯存，根本不符合遺產及贈與稅法第四條之所謂贈與，而被告既以贈與稅論認定課徵贈與稅，依財政部七十七年三月十日台財稅第000000000號函釋，以贈與論案件應通知當事人補申報，以維護課徵之法定程序，惟被告對其推論之贈與論行為，卻未依該函釋通知補報之程序責任，逕予裁處罰鍰，顯然不合法。
貳、被告主張之理由：
一、本稅部分：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。
（二）原告於八十八年間出售本市○○區○○○路○○○號房屋及坐落土地，售得價款之尾款六、九一九、○○○元，於九十年一月五日匯入其子歐嘉城於台灣銀行苓雅分行第000000000000號帳戶，此為原告所不爭執，參照前行政法院六十二年判字第一二七號判例意旨，動產所有權之歸屬原以占有為要件，故系爭款項於九十年一月五日匯入歐嘉城於台灣銀行苓雅分行帳戶內，即生所有權移轉之效力；而歐嘉城將其中一、九八六、三九五元用以償還房屋貸款，亦為原告所自認，顯見歐嘉城對該款項具有實質之處分權；是為原告有主觀贈與之意思表示，而歐嘉城亦已有客觀之允受事實，贈與行為業已成立；又原告該項資金之移轉並未取得相對代價，故被告認定該六、九一九、○○○元屬原告對歐嘉城之贈與，揆諸首揭規定，洵無違誤。
（三）至原告主張歐嘉城於九十年七月十八日返還四、○○○、○○○元及同年九月十九日、十一月一日、十一月二十二日、十二月三十一日、九十一年一月三十一日分別還返一○○、○○○元乙節，係於被告九十年六月二十九日通知原告說明出售房地收取價金情形之後才返還，且返還金額亦與匯入款項不符，顯為事後彌縫之行為，無足採據，併此辯明。
二、罰鍰部分
（一）按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第二十四條第一項及第四十四條所明定，次按「納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅。‧‧‧」為財政部八十四年六月二十日台財稅第000000000號函釋在案。
（二）原告八十八年間出售本市○○區○○○路○○○號房屋及坐落土地，於九十年一月五日將售價之尾款六、九一九、○○○元，匯入其子歐嘉城台灣銀行苓雅分行第000000000000號帳戶，涉有贈與情事，而未於三十日內申報贈與稅，其違章事證業如前述，是被告依前揭規定處以應納稅額六八九、九九○元一倍之罰鍰六八九、九○○元（計算至百元止），並無違誤。至原告主張應按遺產及贈與稅法第五條以贈與論課徵乙節，查原告將出售房屋土地之款項存入歐嘉城名下帳戶，按前揭財政部函釋，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅，尚無遺產及贈與稅法第五條及財政部七十六年五月六日台財稅第0000000號函釋（原告誤引財政部七十七年三月十日台財稅第000000000號釋）適用之餘地，另財政部六十八年四月十四日台財稅第三二三三八號函則係釋示以贈與論成立之要件；原告認本件應以贈與論課徵贈與稅，顯有誤解。
理由
壹、本件原告於八十八年間因出售其所有坐落高雄市○○區○○○路○○○號房屋及基地，而於九十年一月五日將售價之尾款計六、九一九、○○○元，匯入其子歐嘉城之台灣銀行苓雅分行第000000000000號綜合存款帳戶，事經被告查獲，認涉有贈與情事，且已超過當年度贈與稅之免稅額，而未依遺產及贈與稅法第二十四條辦理贈與稅申報，乃核定原告贈與總額為六、九一九、○○○元，贈與淨額五、九一九、○○○元，應納稅額六八九、九九○元，除發單補徵外，並依應納稅額六八九、九九○元加處一倍之罰鍰計六八九、九○○元（計至百元止）等情，為兩造分別陳明在卷，復有被告贈與稅應稅案件核定通知書、罰鍰處分書、九十年度贈與稅繳款書、違章案件罰鍰繳款書附原處分卷足憑，自堪認定。原告提起本件行政訴訟，無非以其於八十八年間出售所有房地，售得之各期款項均由其收取，僅最後之尾款六、九一九、○○○元因其適未在高雄市，基於款項存取方便而暫存於其子歐嘉城之台灣銀行苓雅分行之帳戶內，其中一、九八
六、三九五元係由歐嘉城借用以償還房屋貸款外，其餘部分均未動用，仍原款保存，嗣亦經返還四、○○○、○○○元；又遺產及贈與稅法第四條所規定之贈與，須贈與人與受贈人意思表示一致，始能成立，與同法第五條規定之財產移轉時具有所列各款情形之一者，不問當事人間是否有贈與意思表示一致，均須以贈輿論，依法課徵贈與稅者，原有不同。原告僅係將出售房屋、土地之款項暫時匯入歐嘉城帳戶內待處理，根本無贈與意思，而歐嘉城亦無允受表示，顯然不符合贈與之要件。被告強課以贈與稅，未依財政部七十七年三月十日台財稅第00000000號函釋，通知其補申報贈與稅，而逕予裁處罰鍰，顯不合法云云，資為爭議。
貳、本件就贈與稅之核課與罰鍰部分分別說明如下：
一、關於贈與稅部分：
（一）按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。次按「主旨：納稅義務人以現金轉存其親屬名下，如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第四條規定核課贈與稅，請查照。」亦經財政部八十四年六月二十日台財稅字第八四一六三○九四七號函釋在案。該函釋內容核與上開遺產及贈與稅法有關規定無違，爰予援用。
（二）經查，原告於八十八年間出售所有坐落高雄市○○區○○○路○○○號房屋及基地得款二六、五三○、二○○元，依據原告（甲方）與訴外人 宋國良 （乙方，即實際買受人 宋杉田 之子）訂定之不動產買賣合約書所載，出售房地之款項，應於合約成立同時由乙方支付二百六十八萬二百元與甲方作為定金、第一期款限八十八年九月二十八日由乙方付給甲方七百九十五萬、第二期款限八十八年十一月二十八日由乙方付給甲方七百九十五萬、其餘價款七百九十五萬於八十八年十一月二十八日由乙方交付清楚，並由甲方將房地移交予乙方。而實際付款情形則為前三期款項由實際買受人宋杉田分別於八十八年九月四日、八十八年十一月十五日、八十八年十一月三十日開立金額為二、六八○、二○○元，七、九五○、○○○元、七、九五○、○○○元之支票支付予原告，並由原告存入其於台灣銀行鼓山分行及土地銀行鳳山分行之帳戶，其餘尾款金額六、
九一九、○○○元，則由宋杉田於九十年一月五日分別匯入五、○○○、○○○元及一、九一九、○○○元至原告之子歐嘉城於台灣銀行苓雅分行帳戶，此為兩造所不爭執，復有不動產買賣合約書、帳戶存摺及支票等影本附卷可稽。
（三）次查，該售屋尾款於九十年一月五日匯入歐嘉城之帳戶後，即先由歐嘉城將其中一、九八六、三九五元用以償還其自己之房屋貸款，並於同年一月十九日提領四百八十萬元，轉存於其中國農民銀行小港分行薪資轉帳活期儲蓄存款帳戶，部分餘款則由歐嘉城購買四部機車等情，此復為證人歐嘉城到庭證述屬實，並有各該存摺資料影本附卷足稽。查證人歐嘉城於本院證稱：「．‧‧尾款收取後，因為我個人的房子尚有銀行存款，我覺得與其向銀行借款支付利息，還不如先用這筆錢，償還銀行貸款，事後我再從薪水中慢慢返還給我父親‧‧‧我本身於銀行機關上班，有優惠存款利率，於是將原台銀苓雅分行的帳戶資金提領存入中國農民銀行小港分行，以便獲取更大的利息收入‧‧‧。」「．．．我購買四部機車供家中成員使用，因為所有款項都是我處理的，印象中好像是以我的名義登記。．．．」等語在卷（參本院九十二年八月十三日準備程序筆錄）；是本件除有原告之售屋尾款匯入其子歐嘉城之帳戶，並由歐嘉城占有之外觀事實外，且歐嘉城並已進一步就該款項以所有人之地位予以處分及運用，則歐嘉城實已掌控該款項之實質處分權，原告稱其僅擬借用歐嘉城之帳戶將系爭尾款暫時存放一節，即非可信。其次，原告雖稱歐嘉城所用以供償還其自己之房屋貸款一、九八六、三九五元部分，係向其借用云云，惟查歐嘉城果真向原告借用該一、九八六、三九五元之款項，當不致一次匯入近七百萬元之巨款，且與原告所稱：其因交付尾款時其不在高雄市，乃由其子歐嘉城幫忙處理尾款事宜，直至接獲被告通知，才知道買主宋杉田是直接匯款到其子的帳戶，歐嘉城與買受人宋杉田之間尾款何時交付，確實不知情等語，亦相矛盾；蓋另原告既稱其不知買受人將尾款匯入歐嘉城帳戶之事，直至接獲被告通知始知情，則歐嘉城如何向原告借用該款項，另歐嘉城證稱其幫原告處理部分債款一事，亦未舉證以實其說，所為主張均不足採信。查歐嘉城雖於九十年七月十八日提領四百萬元存入原告帳戶，並於九十年九月十九日、十一月一日、十一月二十二日、十二月三十一日及九十一年一月三十一日分別還款十萬元存入原告郵局及土地銀行鳳山分行之帳戶，然此等均為被告於九十年六月二十九日以財高國稅審三字第九○○三三○二○號函請原告到局說明之後所為之補救措施，並無礙於本件贈與行為之成立。
（四）原告雖另主張系爭尾款因交付時其不在高雄市，乃由其子歐嘉城幫忙處理尾款事宜，直至接獲被告通知，才知道買主宋杉田是直接匯款到其子的帳戶，歐嘉城與買受人宋杉田之間尾款何時交付，確實不知情，原告並無贈與之意思，而歐嘉城亦無允受之意思，且原告育有三子一女，不可能獨厚歐嘉城一人，原告尚無分家產給子女的計畫云云，否認贈與之情事。然依證人宋杉田於本院證述：「‧‧‧尾款好像是因為原告本人不在家，採取匯款的方式‧‧‧尾款支付一定要簽名，才能作為價金支付的憑證，當時我印象中有打電話給原告，據原告表示匯入他的兒子帳戶中即可‧‧‧一定是原告本人叫我匯款的，否則我怎麼會匯款‧‧‧根據經驗法則，房子是甲○○的，如果原告本人沒有講的話，我怎麼會隨便匯款‧‧‧我記得我打電話給原告，而原告表示他人在大陸，會決定採取匯款的方式，應該也是經過原告同意的，否則我不可能這樣做。因為採取開立支票，並且在支票上指定受款人，這樣我可以接受，但是如果採取匯款方式，一定是經過原告同意的‧‧‧。」（參本院九十二年十月二十九日準備程序筆錄）；按證人雖因事隔較久，無法確實記得當時情況，然證人本身係從事建築業，且為房地之實際買受人，對於不動產買賣交易方式應有相當之知識與經驗，系爭房地之出賣人為原告，若證人未與原告就尾款之交付方式達成共識，依常理判斷，斷無任意將金額高達近七百萬元之巨款匯給非出賣人之原告之子歐嘉城之理，且系爭金額數額龐大，原告若因人在外地，不便就近處理，惟其在住居地之金融機構既有存款帳戶，有其提出之存摺影本足按，則亦可通知買受人將款匯入其自己之帳戶內，何須借用其子歐嘉城之帳戶暫時存放，乃原告不但將該款項直接匯入歐嘉城之帳戶內，且逾半年期間不聞不問，直至稅捐機關追查贈與稅之時方向其子追討，亦難合常理，原告之主張顯難採信。
（五）從而本件原告既事先同意將售屋所得尾款六、九一九、○○○元匯入其子歐嘉城之帳戶，歐嘉城亦予允受，並予處分、運用，已取得實質所有權，贈與行為業已成立，原告以其並非以自有資金直接匯入歐嘉城之帳戶，否認贈與關係之在在，自屬誤解；又原告該項資金之移轉並未取得相對代價，故被告認定該六、九一九、○○○元屬原告對歐嘉城之贈與，揆諸首揭規定，洵無違誤。至原告主張應按遺產及贈與稅法第五條規定以贈與論課徵乙節，查原告係將出售房屋土地之款項存入歐嘉城名下帳戶，贈與之標的係該筆資金，應構成遺產及贈與稅法第四條第二項所規定之贈與，尚無遺產及贈與稅法第五條及財政部七十六年五月六日台財稅第0000000號函釋（原告誤引財政部七十七年三月十日台財稅第000000000號釋）適用之餘地，另財政部六十八年四月十四日台財稅第三二三三八號函則係釋示以贈與論成立之要件，其與本件尚無關聯，原告認本件應以贈與論課徵贈與稅，顯有誤解。
二、關於罰鍰部分：
（一）按「除第二十條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰；其無應納稅額者，處以九百元之罰鍰。」分別為遺產及贈與稅法第二十四條第一項及第四十四條所明定。又「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」亦經司法院釋字第二七五號解釋在案。
（二）本件原告於九十年一月五日將售屋之尾款六、九一九、○○○元，匯入其子歐嘉城台灣銀行苓雅分行帳戶，構成贈與情事，且已超過當年度贈與稅之免稅額，而未於三十日內申報贈與稅，其違章事證業如前述，且原告對此贈與行為之未申報贈與稅，縱無故意，亦有應注意，能注意而不注意之過失，是被告依上揭法條規定，按核定應納贈與稅稅額六八九、九九○元處一倍之罰鍰六八九、九○○元（計算至百元止），並無違誤。
參、綜上所述，本件原告之主張均不可採，被告以原告於九十年一月五日將售屋之尾款計六、九一九、○○○元，匯入其子歐嘉城台灣銀行苓雅分行第000000000000號帳戶，係屬贈與行為，核定原告贈與總額為六、九一九、○○○元，贈與淨額五、九一九、○○○元，應納稅額六八九、九九○元，並依遺產及贈與稅法第四十四條規定，按核定應納稅額六八九、九○○元加處一倍之罰鍰計
六八九、九○○元（計至百元止），並無不合；訴願決定均予以維持，亦無違誤；原告起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。
肆、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十二月三日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官陳光秀法官楊惠欽法官簡慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年十二月三日
法院書記官周良駿