裁判字號：最高行政法院91年判字第691號判決
裁判日期：民國91年05月09日
裁判案由：有關稅捐事務
最高行政法院判決九十一年度判字第六九一號
上訴人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局代表人乙○○右當事人間因有關稅捐事務事件，上訴人對於中華民國九十年一月三十日臺北高等行政法院八十九年度訴字第一五五號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由本件上訴人主張：一、按法院應就原告起訴訴訟標的加以判決，如逾越訴訟標的範圍而為判決，即為訴外裁判，為違背法令，而查本件訴訟標的為「罰鍰行政處分」撤銷之訴，上訴人在起訴狀載之甚明，且由原處分書、一再訴願決定書觀之，亦顯是本件訴訟標的並不及於被上訴人責令上訴人「補繳扣繳稅款」之部分，因此，此部分乃為被上訴人另一行政處分，為不同訴訟標的，現亦繫屬於原審法院另案審理中，故本件原審法院於原判決首揭本件為「有關稅捐事務事件」，並於事實欄就非本件訴訟標的之「補繳扣繳稅款」部分亦予以判決，顯有訴外裁判，為判決違背法令，應予廢棄。
二、次按「補繳扣繳稅款」之行政處分乃其相關「罰鍰」行政處分之前提要件，易言之，必「補繳扣繳稅款」之行政處分確定，方有相關「罰鍰」行政處分之可言，前者為後者之基礎，此為「論理法則」，因是財政部八十八年八月八日台財稅第0000000000號函規定同一漏稅事實應補繳營業稅、營利事業所得稅時，稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩作成決定，俟營業稅部分確定後，再依營業稅部分確定之事實作為營利事業所得稅復查決定之參考；及行政訴訟法第一百七十七條第二項規定：有．．．其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該．．．其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序。乃原判決於本件訴訟標的罰鍰行政處分之基礎「補繳扣繳稅款」行政處分未確定前，逕為本件判決，顯違反「論理法則」，稽諸行政訴訟法第一百八十九條規定，原判決顯有違背法令。三、再原判決於理由欄二以下，主要以「舉證責任」判決上訴人敗訴，並舉鈞院三十九年判字第二號判例為據，惟查此「舉證責任」法則，在新修正現行行政訴訟法第一百三十三條、一百三十四條、一百三十六條已有特別規定，即行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查証據，縱當事人主張之事實，雖經他造自認，行政法院應調查其他必要之証據，方有民事訴訟法第二百七十七條舉證責任規定之準用，乃原審法院於本件並未依前揭規定為之，逕引上訴人公司於原查時為避免高額罰鍰所具之說明書等及被上訴人內部處理稽查之文書作不利上訴人之判決，顯有判決不適用上揭法規或適用不當之違背法令。四、上訴人系爭交易對象，確已由原先個人，以協議方式，轉換為公司法人，上訴人當無所謂扣繳義務之可言，基於契約自由原則，亦無違章事實，乃原判決僅執形式獎金計算方法，卻未察事實，就上訴人所提「協議書」未予調查，亦未於判決中論述何以不採，原判決顯有判決不備理由之違法，且上訴人既有此舉證，原判決謂卻謂上訴人未舉證，而為上訴人不利之判決，顯然不符事實。五、綜上理由，原判決確有違背法令，請判決廢棄原判決並撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被上訴人則以：一、上訴人之上訴理由，無非以公司給付佣金之對象之確認，爭論其佣金支付為非屬個人之營利事業，並進而執其所為乃合法行為，而無扣繳之義務，故不應裁處罰鍰云云。惟查其主張事實部分，原審訴訟過程均未能就其主張舉證，上訴人雖稱該公司之行為合於形式要件，即有免除扣繳義務之適用，亦僅為其個人之見解，委不足採；又該查獲支付佣金方式及佣金計算方式均以個人名義方式計算，此亦為上訴人所不爭，乃按事實，據以判決上訴人負擔未依法扣繳稅款應處罰鍰部分之稅負，符合租稅法律主義，並無上訴人所稱不適用法規及適用法規不當之情事。二、原審依事實以實質課稅論斷上訴人因公司給付個人直銷商佣金行為，未依法扣繳，經被上訴人裁處罰鍰，並無不適用法規及適用法令不當之情事；按所得稅法第一百十四條第一款所規範之扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，「並」按應扣未扣或短扣之稅額處一倍罰鍰，是上訴人所稱「補扣繳稅款」之行政處分乃相關「罰鍰」行政處分之前提要件，與事實不符，從而原審依事證，予以駁回上訴人之訴，並無適用法規錯誤或不適用法規之情事。三、稅捐稽徵法第四十九條規定滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰準用稅捐之規定，是「罰鍰」屬稅捐事務案件之一部分，原審判決就上開事證調查相關事實，並斟酌全辯論之意旨為判決之基礎，並無訴外裁判情事，主張原審判決違背法令，顯有誤解，其引為上訴即無理由。請予駁回上訴等語資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：『一、按「納稅義務人有左列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之︰二、機關、團體、事業或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機會中獎之獎金或給與、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得。」、「二、薪資、利息、租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會中獎獎金或給與，及在中華民國境內無固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得，其扣繳義務人為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人：：」、「扣繳義務人如有左列情事之一者，分別依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍之罰鍰；」分別為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款、第八十九條第一項第二款及第一百十四條第一款前段所明定。二、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院三十九年判字第二號著有判例。本件原告（即上訴人，下同）為統健公司之負責人，統健公司於八十三年度支付直銷會員 林振順 等一○九人直銷佣金計四七、二六四、六三二元，未依法辦理扣繳（另業績獎金九、八五四、一四三元屬其他所得免扣繳）之事實，有統健公司說明書及支付佣金、業績獎金明細表等影本，原告申明書、各類所得資料申報書、通知補繳及補報函、補繳各類所得扣繳稅額繳款書等影本，暨直銷會員 王繼中 等人綜合所得稅短漏報審查計算表影本、財政部台灣省南區國稅局台南市分局函及財政部台灣省北區國稅局宜蘭縣分局函、財政部台北市國稅局北投稽徵所移文單、財政部台北市國稅局函等影本可稽。經查統健公司給付林振順、王繼中等人之佣金，係直接以渠等個人為單位，此觀其佣金支付明細表、業績獎金明細表上會員編號、會員姓名、身分證字號、地址、各月份銷售成績欄，皆係以林振順、王繼中等人個人名義為計算單位即明，是系爭佣金之計算係依直銷會員個人之下線行銷體系所計算出之銷售成績，而據以推算會員應得之佣金，其計算基礎為個人，至為顯然。且公司係法人，與自然人分屬兩個不同之人格個體，為眾所周知，果統健公司確係給付佣金予下游直銷之實業有限公司法人，按理統健公司當無將佣金給付對象誤認、錯置之可能，亦絕無於支付明細表及業績獎金明細表等登載錯誤之理。參以本件佣金金額係以其行銷銷售成績累計計算，金額復高達四七、二六四、六三二元，如佣金確係公司法人營利所得，以原告身為營利事業之負責人，自對其所掌業務深為熟諳，且個人與公司營利所得本有分際，衡情統健公司當有給付明細一覽表，焉有只有以個人名義編列直銷計算表之理，益證本件佣金給付對象為個人，原告空言主張佣金支付對象為公司法人，卻始終未提出任何合理正當理由及證據以實其說，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信，是系爭佣金給付對象係自然人個人，至堪認定，從而被告以原告係扣繳義務人，即應於給付系爭佣金時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依規定繳納，於法並無不合，故被告認原告漏扣繳稅款四、六八二、三七七元，尚非無據。從而被告（即被上訴人）認原告未依法辦理扣繳稅款四、六八二、三七七元（另業績獎金九、八五四、一四三元屬其他所得免扣繳），令原告如數補繳扣繳稅款，再科罰鍰四、六八二、三七七元，揆諸首揭條文規定，並無違誤，訴願、再訴願決定予以維持，亦無不合，原告之訴難認有理由，自應予以駁回。』為由，判決駁回上訴人在原審之訴。按上訴人於原審之訴之聲明為「再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。」，所指原處分即關於八十三年度扣繳款罰鍰部分事件，而原判決
主文為「原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。」，原判決未明確記載關於命補繳應扣繳而未扣繳稅款部分另案辦理，雖有未宜，但尚不得據此即謂原判決有訴外裁判之情形。又關於關於命補繳應扣繳而未扣繳稅款部分雖另案行政爭訟中，行政訴訟法第一百七十七條規定：「行政訴訟之裁判須以民事法律關係是否成立為準據，而該法律關係已經訴訟繫屬尚未終結者，行政法院應以裁定停止訴訟程序。除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序。」，係規定其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序，並非規定應裁定停止訴訟程序，原審法院審酌全辯論意旨及調查證據之結果，認無裁定停止訴訟程序之必要而未裁定停止訴訟程序，誠難為其違反行政訴訟法第一百七十七條規定。原判決係審酌全辯論意旨及調查證據之結果而為裁判，並非僅依上訴人之說明書或被上訴人之內部處理稽查文書即予以認定上訴人之違章事實，尚難謂有何違誤。再者，原審未採上訴人所提出之協議書影本而未予論述不採之理由，固有未洽，惟協議書若如其所載係於七十九年九月八日即簽訂，則八十三年度佣金明細表當不致於仍以已非契約當事人為當事人而領取佣金，顯與事理有悖，則尚不得將該協議書採為有利於上訴人之證據。原判決雖有未宜之處，惟其係審酌全辯論意旨及調查證據之結果而為判決駁回上訴人在原審之訴，尚難謂其違背法令，本件上訴人之上訴意旨仍應認為無理由，而予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年五月九日
最高行政法院第三庭
審判長法官葉振權
法官鄭淑貞法官吳錦龍法官劉鑫楨法官吳明鴻右正本證明與原本無異
法院書記官陳盛信中華民國九十一年五月九日