高雄高等行政法院94年度訴字第1121號判決

裁判字號：高雄高等行政法院94年訴字第1121號判決

裁判日期：民國95年09月26日

裁判案由：請求退稅

高雄高等行政法院判決
九十四年度訴字第一一二一號民國原告乾惠工業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 洪錫鵬 律師被告 高雄市 稅捐稽徵處代表人乙○○○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因請求退稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十四年十一月八日高市府法一字第０九四００五五七一五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文訴願決定及原處分均撤銷。
被告對於原告中華民國九十三年五月十九日申請之退稅事件，應作成退還房屋稅新台幣貳佰壹拾柒萬壹仟捌佰陸拾捌元之行政處分。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告所有位於高雄市○○區○○○路○○號廠區內四座液化石油氣儲槽，經被告於實施八十七年度稅籍清查時，發現該四座儲槽係供貯存待售之液化石油氣使用，即予設籍課稅，案由被告所屬小港分處核定系爭儲槽八十七、八十八及八十九年度應納房屋稅分別為新臺幣（下同）一、一四一、０五０元、一、一０四、三０九元及一、０六七、五五九元，經原告繳納完畢。嗣原告以於九十三年五月十九日以該四座儲油槽經被告復查（重核）決定非屬九十及九十一年度房屋稅課徵對象，原課徵標的已自始不存在為由，申請退還八十
七、八十八及八十九年度已繳納之房屋稅，經被告所屬小港分處以民國（下同）九十四年四月十八日高市稽房字第０九四０００五九五六號函否准其申請，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，嗣於本院審理中撤回請求退還八十七年度房屋稅部分。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告應作成准予退還原告所有位於高雄市○○區○○○路○○號廠區內四座液化石油氣儲槽之已繳納八十八年度房屋稅一、一０四、三０九元及八十九年度房屋稅一、０六
七、五五九元之行政處分。
（三）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）按房屋稅條例第二條規定：「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者」。同條例第三條規定：「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」是得以依房屋稅條例予以課徵房屋稅者，應為房屋或附屬於首揭應徵房屋稅房屋之建築物，並且因該建築物而使房屋增加經濟價值而言，始得予以課徵房屋稅。所謂「附屬」於房屋之建築物應指客觀上與得課徵房屋稅之房屋有相連或不可分離之情形而言，並非指屬於同一所有權人而言，故倘無該種附屬相連之情形，均應認為非得依房屋稅條例課徵稅捐之對象。原告所有之系爭石油氣儲槽並非附屬於得課徵房屋稅之房屋，而係獨立存在，自非所謂「附屬」於應徵房屋稅房屋之建築物，自不得依房屋稅條例予以課徵房屋稅，被告竟認系爭石油氣儲槽應依房屋稅條例徵收房屋稅，自有適用法規不當之違法。
（二）財政部五十九年三月十四日台財稅發第二九一七號函釋：「工廠之油槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等專供機械設備用之建築物，依照房屋稅條例第二、三條規定尚可認為非房屋稅課徵之對象。」前台灣省稅務局六十五年十月二十八日稅三字第五一三一五號（起訴狀誤載為四一三一五號）函釋：「００企業有限公司所屬各灌裝廠液化石油氣儲槽，如經查明確屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，應准免徵房屋稅；若係供作儲存原料或成品使用，則具散裝倉庫性質，應按房屋課稅。」
（三）原告係從事中國石油股份有限公司（下稱中油公司）石油液化石油氣之經銷及分裝業務，中油公司液化石油氣先輸送至液化石油氣儲槽，再由儲槽輸送至分裝設備灌裝至瓦斯鋼瓶，是以依原告之行業特性，液化石油氣儲槽應屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，而被告竟認定系爭液化石油氣儲槽如有添加「臭劑或丙烷」，則屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，應免予課徵房屋稅云云，作為認定系爭石油氣儲槽是否屬灌裝輸送系統機械設備之一部分之標準，茲該認定標準係如何形成？其認定基準何在？是否僅係被告單方作成之行政行為？該標準是否經主管機關（如財政部）認定？被告均未表明上開疑點而逕以該標準駁回原告之請求，尚於法不符。
（四）原告向中油公司所購得之液化石油氣原係無臭無味，原告尚須依當時季節之溫度高低、客戶需求進行高低壓液化石油氣及臭劑或丙烷之混合，且該種混合高低壓液化石油氣臭劑或丙烷之動作為使燃燒完全及確保安全，原告一定會進行，而中油公司考量本身成本因素，於出貨時亦不一定會先將臭劑或丙烷予以添加混合，是原告縱然未提供八十六年二月至八十九年六月之進貨簿以供查核，亦無損系爭石油氣儲槽為灌裝輸送系統機械設備之一部分，況原告就九十年度、九十一年度之房屋稅繳納事宜前曾申請復查及訴願，並經撤銷在案，有復查決定書可按。
（五）原告係從事中油公司液化石油氣之經銷及分裝業務，中油公司液化石油氣先輸送至液化石油氣儲槽，再由儲槽輸送至分裝設備灌裝至瓦斯鋼瓶，是以依原告公司之行業特性，液化石油氣儲槽應屬灌裝輸送系統機械設備之一部分。詎被告竟未適用上開法令而開單課徵原告所有系爭石油氣儲槽之八十八、八十九年等二個年度之房屋稅，原告亦誤繳，被告顯適用法令有錯誤，爰依稅捐稽徵法第二十八條關於適用法令錯誤之規定請求退稅。
（六）原告領有經濟部核發工廠登記證，其營業項目之一為液化石油氣加工（添臭劑），又據高雄市政府九十一年六月十九日高市建設一字第九一００一四七六六號函復：「有關乾惠工業股份有限公司之液化石油氣儲槽接收來自中油公司輸送之液化石油氣，經添加臭劑後再行罐裝銷售，該液化石油氣儲槽自應視為其輸送系統機械設備之一部份。」中油公司大林煉油廠九十一年八月九日大技字第０九一００００四五六號函，亦稱渠供應乾惠公司（即原告）之石油產品液化石油氣係以管線輸送至該公司儲槽，製程中已有硫含量（有氣味），然該公司可視需要審酌是否再另行加工。再自原告接收中油液化石油氣後，其「接收」添加分灌裝之加工流程觀之，亦據被告所屬小港分處九十二年四月十日高市稽港財字第九二０００四四四三號函查復：「Ｌ、Ｐ、Ｇ（液化石油氣）輸送流程：１、該公司向中油公司購入液化石油氣，經地下管線分別進入四座儲槽，槽體設有互通輸送配管及輸入輸出閥。２、另以槽車向中油公司購得丙烷後，依各儲槽需要並控制輸入輸出閥後，再連管線並以幫浦加壓進入儲槽混合（季節不同混合比例亦不同）。３、混合後之Ｌ、Ｐ、Ｇ經管線流出至加臭區（目前中油輸入時已有配加）後，再流至灌裝台及罐裝島分別分裝瓦斯鋼瓶及氣槽車，再送至瓦斯店或瓦斯分裝場」。原告並提供現場照片流程圖附案，顯然，系爭儲槽屬灌裝輸送系統機械設備之一部分。上情既經高雄市政府建設局、中油公司大林煉油廠及高雄市稅捐稽徵處小港分處調查屬實，即均認定原告所有該液化石油氣儲槽係屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，揆之首揭法令規定，應准免徵房屋稅。
（七）末查，由中油公司大林煉油廠提供之八十八（即一九九九）、八十九（即二０００）等二個年度之五、六月間某日採樣之液化石油氣成份表中，可知採樣之時間不同，所採樣之液化石油氣成份亦不相同，例如一九九八年六月三日上午九時與一九九八年六月十三日上午九時之採樣中，有關甲烷（Cl）分別為０．０三二九及０，是中油大林煉油廠每次供應原告之液化石油氣之成份既均不相同，原告當然必須視需要再付摻配（加工），中油大林煉油廠之上開九十一年八月九日之函亦說明原告可視需要審酌是否再行加工。均足徵原告所有系爭儲槽係屬灌裝設備之一部分，應准免徵房屋稅。
二、被告答辯之理由：
（一）按房屋稅條例第二條第一款及同法第三條規定：「房屋，指固定於土地上之建築物，供營業上、工作或住宅用者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」建築法第四條規定：「建築物係指定著於土地上或地面下，具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。」財政部五十八年三月十四日台財稅發第二九一七號函釋：「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等專供機械設備用之建築物，依房屋稅條例第二、三條規定尚可認為非房屋稅課徵之對象。」前台灣省稅務局六十五年十月二十八日稅三字第五一三一五號函釋：「液化石油氣儲槽，如經查明確屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，應准免徵房屋稅；若係供作儲存原料或成品使用，則具散裝倉庫性質，應按房屋課稅。」財政部七十四年八月二十七日台財稅第二一一五二號函釋：「．．．水泥工廠之水泥槽究係作為儲存原料或成品散裝倉庫之用（課徵對象），抑屬製造過程中之機械設備（非課徵對象），應由該管稽徵機關實地查明認定；中油公司高雄煉油總廠所設置之油槽如經查明係作為儲存原料成品之散裝倉庫使用，應予課徵房屋稅。．．．」。
（二）卷查原告所有座落高雄市○○區○○○路○○號廠區內之四座液化石油氣儲槽，前經被告所屬小港分處以其屬儲存原料之散裝倉庫，為前開房屋稅條例第三條規定房屋稅之課徵對象，經核定課徵八十八、八十九年度房屋稅分別為
一、一０四、三０九元及一、０六七、五五九元，並經原告繳納完畢。因該四座儲槽九十、九十一年之房屋稅，前經高雄市政府訴願決定，被告辦理重核結果，認應屬輸送系統機械設備之一部分，非房屋稅之課徵對象，分別以九十三年三月五日高市稽法字第九三０００九二０五號及九十三年一月二十八日高市稽法字第九三０００三四一六號復查（重核）決定，將原核定九十、九十一年房屋稅撤銷；原告以該四座儲油槽既經被告復查（重核）決定非屬九
十、九十一年度房屋稅課徵對象，原課徵標的已自始不存在為由，申請退還八十八、八十九年度已繳納房屋稅，惟經小港分處就系爭儲槽之性質功能再行充分查證，確認系爭儲槽並未具加工或製造功能，純為原告產品製造之前儲存原料之散裝倉庫，應予課徵房屋稅，故否准退還八十八、八十九年已繳納之房屋稅，揆諸首揭稅法及相關函釋等規定，並無不合。
（三）查原告經銷中油公司「家庭燃料用液化石油氣」，與中油公司簽訂家庭用液化石油氣經銷合約，依據該合約書第一條規定：經銷貨名為「家庭燃料用液化石油氣」；第八條第一項規定：原告應設置足敷配合業務需要之儲氣槽及罐裝台等設備；第十條第一項規定：原告．．．．用以罐裝液化石油氣之鋼瓶應經政府核可之合格鋼瓶檢查機構檢查合格．．．其瓶身應噴漆註明「液化石油氣」字樣。故本件系爭儲槽係屬液化石油氣儲氣槽，係原告為從事經銷中油公司石油氣，而由中油公司將家庭燃料用液化石油氣輸送至系爭儲氣槽內儲存，待需要銷售時再由儲氣槽輸出灌裝至瓦斯鋼瓶供銷售。又原告之代表人甲○○於九十一年十月四日接受小港分處之談話筆錄答稱略以：「問：液化石油氣輸送過程？答：由中油公司大林廠液化石油儲槽經由十五公分地下輸送管線，由沿海四路至大業南路輸送至本公司廠內儲槽（輸送係由泵浦加壓）。問：液化石油氣之成份？答：係丙烷百分之三十、丁烷百分之七十之混合物，屬於液態。問：液化石油氣如何輸出？在那裡與乙硫醇（臭氣）混合？答：輸出時係以一支六英吋之鋼管輸出，同時在乙硫醇（區）接一支六mm之鋼管與六英吋接合（如副總經理翁先生圖繪之流程圖）．．．。」故原告向中油公司所購買之液化石油氣係由中油公司大林廠以管線輸送至原告系爭四座儲氣槽存放，嗣後再經由管線流出至加臭區加臭處理（此部分中油公司所生產之液化石油氣製程中已有硫含量，原告可視需要審酌是否再另行加工），再流至灌裝台及灌裝島分別分裝瓦斯鋼瓶及氣槽車，再送至瓦斯店或瓦斯分裝場。顯然系爭四座儲氣槽係原告為業務需要而設置，供儲存待售之液化石油氣使用，其性質乃係儲存原料之散裝倉庫，未具產品加工或製造功能，並非機械設備之一部分，依前揭相關規定，自應課徵房屋稅。至原告領有工廠登記證所載主要產品之一為液化石油氣加工（添臭劑），然該項加臭作業係在「加臭區」（即甲○○於上開談話筆錄所稱之乙硫醇區）進行，與系爭四座儲槽無關，原告卻以「依行業特性，液化石油氣儲槽應屬灌裝輸送系統機械設備之一部分」，主張免徵房屋稅，顯然其誤解法令規定，要無可取。
（四）上開原告經銷中油公司液化石油氣，其輸送及分裝流程均為原告所不爭，所應爭執者應為系爭四座儲存槽是否具生產或加工功能，如輸入與輸出者為完全相同物品，則未具生產或加工性質，則系爭儲槽屬倉儲設備，為房屋稅課徵對象；反之，若輸入後另有摻配其他原物料，或雖未有摻配物，而由儲槽本身之功能運作致產出與輸入物不同之物品，則屬機械設備，非房屋稅課徵對象。核查系爭儲槽係存放購自中油公司之液化石油氣，係丙烷與丁烷之混合物，於輸入系爭儲槽後，是否有另添加丙烷或丁烷，此經小港分處以九十三年五月三十一日高市稽港房字第九三０００八九七四號函請原告提供進貨簿供核，惟原告迄未提供；經分別發函中油公司石化事業部及液化石油氣事業部，有關原告於八十六年至八十九年間有否提領丙烷或丁烷，以及有否簽訂購買丙烷或丁烷之合約書，就此，中油公司石化事業部分別以九十三年六月十一日前鎮字第九三００００二七四號函復略以：「乾惠工業股份有限公司於八十六年至八十九年間並無提領丙烷或丁烷。」及九十三年十一月二十二日液氣銷發字第九三０００二六三０號函復略以：「本公司與乾惠工業股份有限公司所簽訂銷售合約為『家庭用液化石油氣經銷合約』，並無簽訂丙烷或丁烷之合約，至於供售該公司少量之丙烷，係依該公司需求用以摻配家庭用液化石油氣調整品質之用。」顯然原告於八十六年至八十九年間並未向中油公司購入丙烷或丁烷，其若依原告需求須調整液化石油氣品質，均由中油公司將丙烷摻配在家庭用液化石油氣中，再將摻配後之家庭用液化石油氣輸送進原告系爭儲存槽，是該等儲槽並不具生產或加工之功能自明，應屬倉儲設備性質。
（五）至原告稱其經銷之液化石油氣尚需有臭劑之混合以確保安全乙節，查原告向中油公司所購買之液化石油氣先儲存在系爭儲槽內，俟需分裝成瓦斯鋼瓶及氣槽車時再經管線輸出，經加臭區添加臭劑（成份為乙硫醇），再送至瓦斯店或瓦斯分裝場，故非將臭劑添加入系爭儲槽內，並經儲槽本身功能運作而產出與輸入物不同之物品，系爭儲槽自難認定屬機器設備之一環。
（六）綜上所述，原告自中油公司購入之家庭用液化石油氣，由輸入至儲槽，及自儲槽所輸出之物品均相同，系爭儲槽本身並無加工或生產之作用，非屬機械設備，依前揭房屋稅條例及函釋規定，係供作儲存原料或成品使用之散裝倉庫，應按房屋課稅。故被告所屬小港分處否准退還八十八、八十九年房屋稅核無違誤，其提起行政訴訟顯無理由，請依法予以判決駁回。
理由
一、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」稅捐稽徵法第二十八條定有明文。次按「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」分別為房屋稅條例第二條、第三條所明定。次按「本法所稱建築物，為定著於土地上或地面下具有頂蓋、樑柱或牆壁供個人或供公眾使用之構造物或雜項工作物。」建築法第四條定有明文。復按房屋稅之沿革，房屋稅原稱為房捐，房捐之課徵，始於清光緒年間，清光緒二十四年，戶部通令查明鄉鎮之舖戶行店，按照房屋租價課徵一成，或名為舖捐。民國十六、七年間之「國家收入地方收入暫行標準」皆列有房捐為地方稅目，房舖捐有分店屋及住屋二種。嗣民國三十二年改為房捐徵收條例，房捐條例，於四十四年十二月三十一日修正公布，五十六年更名為房屋稅條例，關於房屋稅稅率，原分住家用及營業用，嗣經多次修正為現行房屋稅制度（ 李金桐 著租稅法各論八十七年三月版頁三一九至三二九）。由上述房屋稅課徵沿革觀之，機械設備性質之建物，顯不在房屋稅課徵範圍。此參財政部歷次之解釋：「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等專供機械設備使用之建築物，依照房屋稅條例第二、三條規定尚可認為非房屋稅課徵之對象。」及「．．．說明：二、依房屋稅條例第三條規定：『房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。』至於當作機械設備用之建築物，非房屋稅之課徵對象，前經本部五十八年三月十四日台財稅第二九一七號函釋有案。水泥工廠之水泥槽究係作為儲存原料或成品散裝倉庫之用（課徵對象），抑屬製造過程中之機械設備，應由該管稽徵機關實地查明認定。中油公司高雄煉油總廠所設置之油槽如經查明係做為儲存原料、成品之散裝倉庫使用，應予課徵房屋稅．．．
。」分別為財政部五十八年三月十四日台財稅發第二九一七號函及七十四年八月二十七日台財稅第二一一五二號函釋在案。另台灣省稅務局六十五年十月二十八日稅三字第五一三一五號函釋認液化石油氣儲槽，如經查明確屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，應准免徵房屋稅等，同認作為機械設備之建築物，非屬房屋稅課徵之客體。上述財政部函釋為財政部本於主管機關地位，就如何貫徹房屋稅之執行所為技術性及細節性之行政規則，被告自應遵照辦理。又上述財政部函釋未逾越房屋稅條例第二條及第三條之規範意旨，本院亦得予以援用。準此，建築物是否應予課徵房屋稅，應就其使用功能以觀，倘為原料或成品之中間或終局儲存功能之建物，應課房屋稅；然當作機械設備用之建築物，縱具房屋建物之外觀，亦不得課徵之，自不因名為儲槽而失其機械設備之功能性。
二、本件原告所有位於高雄市○○區○○○路○○號廠區內四座液化石油氣儲槽，經被告於實施八十七年度稅籍清查時發現該四座儲槽係供貯存待售之液化石油氣使用，即予設籍課稅，案由被告所屬小港分處核定系爭儲槽八十七、八十八及八十九年度應納房屋稅分別為一、一四一、０五０元、一、一０四、三０九元及一、０六七，五五九元，經原告繳納完畢。嗣原告於九十三年五月十九日以該四座儲油槽經被告復查（重核）決定非屬九十及九十一年度房屋稅課徵對象，原課徵標的已自始不存在為由，申請退還八十七、八十八及八十九年度已繳納之房屋稅，經被告所屬小港分處以九十四年四月十八日高市稽房字第０九四０００五九五六號函否准其申請，原告不服，循序提起本件訴訟，嗣於本院審理中撤回請求退還八十七年房屋稅部分等情，業經兩造分別陳明在卷，且有原告九十三年五月十九日惠字第九三０五一九號函及被告所屬小港分處九十四年四月十八日高市稽房字第０九四０００五九五六號函等影本附本院卷可稽，洵堪認定。
三、本件被告否准退還系爭儲槽之八十八、八十九年房屋稅，係以原告自中油公司購買之液化石油氣，乃是由中油公司大林廠以管線先輸送至原告儲槽存放，嗣後再經由管線流出至加臭區後，再流至罐裝台及罐裝島分別分裝罐裝瓦斯鋼瓶及氣槽車，再送至瓦斯店或瓦斯分裝場；然原告可視需要審酌是否再另行加工，即以槽車向中油公司購得丙烷後，依各儲槽需要並控制輸出輸入閥後，再連接管線並以幫浦加壓進入儲槽混合。惟經被告向中油公司查詢結果，原告於八十六年至八十九年間並未向中油公司購入丙烷或丁烷，顯然八十六至八十九年間系爭儲槽並無另外添加丙烷，其性質核屬儲存原料或成品使用之散裝倉庫，乃認應課徵房屋稅，固非無見。
惟原告則主張：系爭石油氣儲槽並非附屬於得課徵房屋稅之房屋，而係獨立存在，自非所謂「附屬」於應徵房屋稅房屋之建築物，自不得依房屋稅條例予以課徵房屋稅；又依原告公司之行業特性，液化石油氣儲槽應屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，且高雄市政府建設局及中油公司大林煉油廠均認定系爭液化石油氣儲槽係屬灌裝輸送系統機械設備之一部分；況且被告亦已撤銷系爭儲槽九十及九十一年度房屋稅之核定，被告竟認系爭石油氣儲槽應課徵八十八、八十九年等二個年度之房屋稅，顯然適用法令有錯誤等語，資為爭議。
是本件兩造所爭執者，厥為系爭儲槽是否屬於可免徵房屋稅之「機械設備」？抑或係具有「散裝倉庫」性質之建築物，而得以之為房屋稅之課徵對象？
四、經查，原告領有經濟部核發工廠登記證，其營業項目之一為液化石油氣加工（添臭劑）。又被告曾以九十一年六月十七日高巿稽法字第０九一００六０四四一號函，向高雄巿政府建設局查詢「為稽徵業務需要，本巿納稅義務人乾惠工業股份有限公司所有座落本○○○區○○○路○○號之『液化石油氣儲槽』接收來自中油公司輸送之液化石油氣，該公司添加臭氣後再罐裝銷售，該液化石油氣儲槽是否為其整個罐裝輸送系統機械設備之一部分，‧‧‧」等事項，經高雄市政府以九十一年六月十九日高市建設一字第０九一００一四七六六號函復：「有關設籍本○○○區○○○路○○號乾惠工業股份有限公司之『液化石油氣儲槽』接收來自中油公司輸送之液化石油氣，經添加臭劑後再行罐裝銷售，該液化石油氣儲槽自應視為其輸送系統機械設備之一部份，‧‧‧。」另被告曾以九十一年七月十九日高巿稽法字第０九一００七０三五八號函，向中油公司大林煉油廠查詢「為業務查核認定需要，請惠予查復貴公司銷售予乾惠工業股份有限公司『家庭燃料用之液化石油氣』於輸送該公司儲氣槽前是否全部已由貴公司添加臭劑？或貴公司有時添加臭劑，於貴公司未添加臭劑時，則由該公司自行添加臭劑？‧‧‧」，經中油公司大林煉油廠以九十一年八月九日大技字第０九一００００四五六號函復：「‧‧‧本廠供應乾惠公司之石油產品液化石油氣，係以管線輸送至該公司儲槽，本廠所生產之液化石油氣製程中已有硫含量（有氣味），然該公司可視需要，審酌是否再另行加工‧‧‧」。再自原告接收中油液化石油氣後，其「接收」添加分灌裝之加工流程觀之，據被告所屬小港分處九十二年四月十日高市稽港財字第九二０００四四四三號函查復：「Ｌ、Ｐ、Ｇ（液化石油氣）輸送流程：１、該公司向中油公司購入液化石油氣，經地下管線分別進入四座儲槽，槽體設有互通輸送配管及輸入輸出閥。２、另以槽車向中油公司購得丙烷後，依各儲槽需要並控制輸入輸出閥後，再連管線並以幫浦加壓進入儲槽混合（季節不同混合比例亦不同）。３、混合後之Ｌ、Ｐ、Ｇ經管線流出至加臭區（目前中油輸入時已有配加）後，再流至灌裝台及罐裝島分別分裝瓦斯鋼瓶及氣槽車，再送至瓦斯店或瓦斯分裝場。
」且原告並提供現場照片流程圖附案等情，此有經濟部工廠登記證、被告九十一年六月十七日高巿稽法字第０九一００六０四四一號函，被告九十一年七月十九日高巿稽法字第０九一００七０三五八號函、高雄市政府九十一年六月十九日高市建設一字第九一００一四七六六號函、中油公司大林煉油廠九十一年八月九日大技字第０九一００００四五六號函、被告所屬小港分處九十二年四月十日高市稽港財字第九二０００四四四三號函及現場照片等附於原告九十年度及九十一年度房屋稅原處分卷可參。顯然，系爭儲槽屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，自堪認定。況原告九十、九十一年度房屋稅行政救濟事件中，被告於九十三年一月二十八日高市稽法字第０九三０００三四一六號及九十三年三月五日高市稽法字第０九三０００九二０五號復查（重核）決定書，亦自承系爭儲槽屬輸送系統機械設備之一部分等情，此有上開復查（重核）決定書附於本院卷可憑，故被告訴稱系爭儲槽並未具加工或生產之作用，非屬機械設備，僅係供作儲存原料或成品使用之散裝倉庫云云，並不足採。又系爭儲槽接收來自中油公司輸送之液化石油氣後，經添加臭劑後再行罐裝銷售，顯具有加工之功能，已如前述，是被告辯稱：原告於八十六年至八十九年間並未向中油公司購入丙烷或丁烷，顯然系爭儲槽並無另外添加丙烷云云，縱認屬實，亦不影響系爭儲槽具有加工之功能，應屬機械設備之認定。
五、又稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」該條所謂「適用法令錯誤」，係指確定處分所適用之法規，顯然不合於現行法律規定、或與確定處分當時有效之司法院解釋、或現存有效之判例顯然違反者而言（最高行政法院九十四年度判字第一九二七號判決參照）。本件系爭儲槽既屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，即非屬房屋稅課徵之對象，惟被告竟依房屋稅條例及相關函釋規定，課徵原告八十八、八十九年等二個年度之房屋稅，即屬適用法令有錯誤。從而，原告依稅捐稽徵法第二十八條規定，申請退還系爭儲槽八十八及八十九年度已繳納之房屋稅，合計二、一七一、八六八元，並無不合。
六、綜上所述，系爭儲槽既屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，，即非屬房屋稅課徵之對象。本件被告未查明系爭儲槽之實際用途，逕認系爭儲槽具有散裝倉庫之性質，予以課徵房屋稅，而駁回原告之退稅申請，其認事用法均有違誤，訴願決定未予糾正，仍予維持，亦有可議，原告執以指摘，為有理由，應由本院將訴願決定及原處分均予撤銷，並命被告對於原告九十三年五月十九日申請之退稅事件，應作成退還房屋稅二、一七一、八六八元之行政處分，以期適法。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二百條第三款、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十五年九月二十六日
第一庭審判長法官呂佳徵
法官林勇奮法官許麗華以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十五年九月二十六日
書記官藍亮仁