裁判字號：最高行政法院94年判字第1145號判決
裁判日期：民國94年07月28日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決
94年度判字第01145號上訴人巴拿馬商．巴布科克威爾科克斯國際股份有限公司
台灣分公司代表人乙○○訴訟代理人 吳國樞 會計師
趙儷玲 律師被上訴人財政部臺北市國稅局代表人甲○○送達代收人丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年2月12日臺北高等行政法院92年度訴字第45號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、緣美商．巴布科克威爾科克斯股份有限公司（下稱美商巴布科克公司）承包台灣電力股份有限公司（下稱台電公司）工程，其民國（下同）八十四年度營利事業所得稅由上訴人代理結算申報，經被上訴人初查依所得稅法第二十五條及財政部七十四年五月十七日台財稅第一六一一八號及七十七年三月二十八日台財稅第000000000號函釋，併同各項技術服務所取得之報酬核課所得稅，核定全年所得額為新台幣（下同）一八二、六三五、八六二元。上訴人不服，申經被上訴人復查決定仍予維持，被上訴人所屬大安稽徵所（現改制為大安分局）乃依規定填發本稅三一、五八四、二六九元及行政救濟加計利息二七六、九０三元之核定稅額繳款書，並送達其營業代理人即上訴人。惟上訴人以其並無代理繳納稅捐之義務，以申請書向被上訴人檢還該核定稅額繳款書，經被上訴人所屬大安稽徵所以九十年十一月二日財北國稅大安審字第九００六六七五四號函復略以依所得稅法第四十一條、第七十三條第二項及第一百十三條規定，在中華民國境內無固定營業場所，而有營業代理人之營利事業，其營利事業所得稅應由其營業代理人負責，依本法規定向該管稽徵機關申報納稅，上訴人既為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，對上訴人送達該公司之核定稅額繳款書，尚無違誤等語，並檢送更正後酌予展延繳納期限之繳款書乙份，因上訴人再度檢還繳款書，被上訴人所屬大安稽徵所乃以九十年十一月二十六日財北國稅大安審字第九００二九０一六號函將該繳款書再檢送上訴人，並告知「前已函復在案．．．嗣後將不再處理。倘仍有不服．．．向財政部提起訴願」等語。上訴人乃提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、本件上訴人在原審起訴主張：上訴人接獲被上訴人所屬大安稽徵所八十四年度營利事業所得稅核定稅額繳款書後，依上訴人與美商巴布科克公司簽訂之營業代理人委託書，僅接受委託代理該公司進口及儲存原料暨設備、接洽業務及簽訂契約，並無代理繳納稅捐之義務。又按所得稅法第七十三條之立法意旨應係指營業代理人應依法「扣繳」或「申報」營利事業所得稅，並非指營業代理人應負繳稅之義務，自無所得稅法第一百十三條規定，營業代理人違反本法有關規定時，適用有關納稅義務人之罰則處罰之適用，是被上訴人所為處分顯有違誤。求為撤銷原處分及訴願決定之判決。
三、被上訴人則以：本件美商巴布科克公司係屬總機構在中華民國境外之營利事業，上訴人已依法向台北市稅捐稽徵處大安分處及被上訴人所屬大安稽徵所申請核准為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，代理該公司進口及儲存原料暨設備、接洽業務及簽訂契約，並依所得稅法第四十一條規定，單獨設立帳簿，計算營利事業所得額辦理結算申報納稅。又美商巴布科克公司八十四年度營利事業所得稅，由營業代理人即上訴人辦理結算申報後，嗣經被上訴人查定應補徵營利事業所得稅三一、五八四、二六九元，上訴人不服，依稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查，後經被上訴人復查決定，並依法令規定填發補徵稅款繳納通知書，應納本稅三
一、五八四、二六九元，加計利息二七六、九０三元，由被上訴人所屬大安稽徵所送交其營業代理人（即上訴人）收受繳納。按所得稅法第七十三條規定，在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業，其應納營利事業所得稅應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率扣繳之，而有營業代理人之營利事業，除依規定扣繳所得稅款外，其營利事業所得稅應由其營業代理人負責，依本法規定向該管稽徵機關申報納稅，揆諸其立法理由在於規定營業代理人負責代理申報納稅或負責扣繳，以利稽徵。是上訴人不僅收受繳款通知書並應負責繳納稅款，若有違反所得稅法有關營業代理人規定者，並應依同法第一百十三條規定辦理，從而被上訴人所為處分，符合所得稅法相關規定，尚無違誤等語，資為抗辯。
四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：本件美商巴布科克公司係屬總機構在中華民國境外之營利事業，承包台電公司工程，其八十四年度營利事業所得稅由其營業代理人即上訴人代理結算申報，有該公司八十四年度營利事業所得稅結算申報書等影本在卷可稽，復為上訴人所是認，自堪認為實在。上訴人雖主張其代理範圍僅代理進口、儲存原料設備、接洽業務及簽訂契約等事項，不及繳納稅款等語。惟查上訴人於八十四年九月十四日向台北市稅捐稽徵處大安分處申請為美商巴布科克公司在中華民國境內營業代理人，業經核准備查等情，有上訴人八十四年九月十四日申請函及台北市稅捐稽徵處大安分處八十四年九月二十五日北市稽大安（甲）字第四四四三四號函影本各一份可資參照，是上訴人為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，即堪確定。則被上訴人以其為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，依所得稅法第四十一條、第七十三條規定，自有代為申報及繳納稅款之義務，即非無據。從而被上訴人以上訴人具有繳納稅款之義務，而予以否准上訴人退還核定稅額繳款書之申請，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人之訴難認有理由，自應予以駁回。
五、本件上訴意旨略謂：依上訴人與美商巴布科克公司簽訂之營業代理人委託書，上訴人有權代理該公司處理有關台中核能火力發電廠五至八號鍋爐及FGD系統合約之事務，僅限於以下列舉之事項：⒈與台電公司接洽業務並簽訂契約。⒉進口並儲存材料及設備，並將該材料及設備交付予台電公司。⒊接受有關履行本件合約所提供之貨物或服務之付款或訂單。⒋依本件合約提供之國內採購及技術服務開立統一發票予台電公司。上訴人因此檢附前揭營業代理人委託書，向台北市稅捐稽徵處大安分處及被上訴人前大安稽徵所申請核准為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人。被上訴人前大安稽徵所於核備函主旨中明確記載：「貴公司臺灣分公司（即上訴人）受美商巴布科克威爾科克斯股份有限公司委託為該公司在中華民國境內之營業代理人，代理該公司進口及儲存原料與設備、接洽業務及簽訂契約，申請報備乙節，准予備查」。由上開營業代理人委託書及核備函可證，上訴人僅有權代理美商巴布科克公司進口及儲存原料與設備、接洽業務及簽訂契約，並無權代理該公司繳納稅捐，事證確鑿。迺原判決竟無視於上開營業代理人委託書及核備函之明文記載，率爾認定上訴人應代美商巴布科克公司繳納稅捐，實有認定事實未憑證據之違法；按所得稅法第七十三條規定之立法意旨，所謂「向該管稽徵機關申報納稅」，應係指營業代理人依法「扣繳」或「申報」營利事業所得稅，並非指營業代理人應負繳稅之義務。原判決卻認上訴人依所得稅法第七十三條第二項規定應代為繳納稅捐云云，實未正確適用所得稅法第七十三條第二項規定，而有適用法規錯誤之違法。請求廢棄原判決，並撤銷原處分及訴願決定等語。
六、本院查：㈠上訴人雖另案為美商巴布科克公司承包台電公司工程之八十
四年度營利事業所得稅事件提起行政救濟，並經本院以九十三年判字第二二一號判決駁回其上訴確定，但於該事件並未主張其無代理繳納稅捐之義務，而另以申請書向被上訴人檢還核定稅額繳款書之方式，爭執其並無代理繳納稅捐之義務，並循序提起行政訴訟，尚不生同一訴訟標的為確定判決效力所及問題。且經被上訴人所屬大安稽徵所以九十年十一月二日財北國稅大安審字第九００六六七五四號函覆表示上訴人既為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，依所得稅法第四十一條、第七十三條第二項及第一百十三條規定，該公司之營利事業所得稅應由上訴人負責申報納稅之意旨，顯係單方確認上訴人有代美商巴布科克公司繳納八十四年度在中華民國境內營利事業所得稅之義務，應屬行政處分，至於被上訴人所屬大安稽徵所九十年十一月二十六日財北國稅大安審字第九００二九０一六號函僅係表達同一爭執事項，前已函復在案，嗣後將不再處理之意旨，屬觀念通知之性質，非屬行政處分（訴願決定及原判決以此函為行政處分，容有誤解）。上訴人提起行政救濟，雖係表示不服九十年十一月二十六日財北國稅大安審字第九００二九０一六號函，惟其真意應係針對被上訴人所為確認其有代美商巴布科克公司繳納八十四年度在中華民國境內營利事業所得稅義務之行政處分，即被上訴人所屬大安稽徵所九十年十一月二日財北國稅大安審字第九００六六七五四號函，提起本件撤銷訴訟，其踐行程序於法尚無不符，合先敘明。
㈡按「營利事業之總機構在中華民國境外，其在中華民國境內
之固定營業場所或營業代理人，應單獨設立帳簿，並計算其營利事業所得額課稅。」、「在中華民國境內無固定營業場所，而有營業代理人之營利事業，除依第二十五條及第二十六條規定計算所得額，並依規定扣繳所得稅款者外，其營利事業所得稅應由其營業代理人負責，依本法規定向該管稽徵機關申報納稅。」、「本法第七十三條規定之代理人及營業代理人，違反本法有關各條規定時，適用有關納稅義務人之罰則處罰之。」分別為所得稅法第四十一條、第七十三條第二項及第一百十三條所明定。揆其立法理由，無非因營利事業如在我國境內有營業收入，卻無固定營業場所，倘不向其所指定在我國境內之營業代理人徵收營利事業所得稅，恐無法落實稽徵效果。至於營業代理人為該營利事業繳納營利事業所得稅後，非不可基於民事委任之關係向本人求償或從其為本人代收之款項中扣抵，應無損失可言。又依所得稅法第十條第二項規定：「本法稱營業代理人係指合於左列任一條件之代理人：一、除代理採購事務外，並有權經常代表其所代理之事業接洽業務，並簽訂契約者。二、經常儲備屬於其所代理之事業之產品，並代表其所代理之事業將此項貨品交付與他人者。三、經常為其所代理之事業接受訂貨者。」故在我國境內無固定營業場所之營利事業所指定之代理人只要符合上開營業代理人之要件，即有依所得稅法第七十三條第二項規定代該營利事業申報納稅之義務，至於該營利事業是否有授權其營業代理人代為繳納在我國境內之營利事業所得稅，並不影響上開營業代理人代為申報納稅之公法上義務。㈢本件上訴人既然於八十四年九月十四日向台北市稅捐稽徵處
大安分處及被上訴人所屬大安稽徵所申請報備為美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，代理該公司進口及儲存原料與設備、接洽業務及簽訂契約，並經函覆准予備查在案，有上訴人八十四年九月十四日申請函、台北市稅捐稽徵處大安分處八十四年九月二十五日北市稽大安（甲）字第四四四三四號函及被上訴人所屬大安稽徵所八十四年九月二十五日財北國稅大安字第二一一三二號函影本各一份附原審卷可稽，揆諸美商巴布科克公司簽訂之營業代理人委託書更載明：關於該公司與台電公司台中火力發電廠五至八號鍋爐及FGD系統之供應合約（SUPPLYCONTRACTS），上訴人有權代表（REPRESENT）美商巴布科克公司為下列行為：⒈與台電公司接洽業務並簽訂契約。⒉進口並儲存材料及設備，並將該材料及設備交付予台電公司。⒊接受有關履行上述合約所提供之貨物或服務之付款（PAYMENTS）或訂單（ORDERS）。
⒋依本件合約提供之國內採購及技術服務開立統一發票予台電公司等語。其所使用「契約」、「付款」及「訂單」等英文詞彙，均為複數形。足見上訴人為了處理美商巴布科克公司與台電公司之合約事務，可以代理美商巴布科克公司，經常與台電公司接洽業務，接受訂貨及簽訂契約，並採購進口材料及設備，交付台電公司，已符合前揭所得稅法第十條第二項規定之營業代理人要件。參以上訴人於另案為美商巴布科克公司承包台電公司工程之八十四年度營利事業所得稅事件提起行政訴訟中，主張：其係美商巴布科克公司在中華民國境內之營業代理人，並依所得稅法第四十一條規定，單獨設立帳簿，計算營利事業所得額辦理結算申報納稅，上訴人於八十四年度在中華民國境內之承作業務如下：①設備採購：為台電公司採購高雄大林六號發電機零星設備，簽約日期為八十一年以前；採購台中火力發電廠第五至第八號機火力發電工程之鍋爐設備，簽約日期為八十一年二月一日；採購台中火力發電廠第五至第八號機火力發電工程FGD煙氣去硫系統設備，簽約日期為八十二年五月二十七日。上訴人與台電公司所簽定之合約皆已具體列明所採購設備之項目及其單價，且其價款之計算方式分別為FOB出口岸交貨（國外採購）或FOB台中工地交貨（國內採購）。其中國外採購部分係由台電公司以該公司之名義直接進口，非屬上訴人在中華民國境內之營利事業所得，國內採購部分係由上訴人代理採購後，交由台電公司自行安裝。此交易條件即已明確說明各採購合約純屬一般之供貨合約，並未包括設備之安裝，亦非屬包工包料之營建工程，自無七十四年及七十七年函釋之適用。②技術顧問服務：為台電公司提供高雄大林六號機發電工程設備之諮詢及訓練之服務、為台中火力發電廠第五至第八號機鍋爐設備提供安裝、試車等技術顧問服務及為台中火力發電廠第五至第八號FGD煙氣去硫系統設備提供台電公司之工程師、操作人員及維護人員必要之訓練及諮詢等技術顧問服務。上訴人與台電公司所簽定之技術顧問服務合約皆已具體列明，上訴人所提供之服務僅包括為台電公司所採購之設備（包括國內採購及國外採購）提供安裝、試車、操作、維護等相關技術之顧問及諮詢服務，上訴人並未承擔具體之安裝或試車等工作。各方責任歸屬皆已於合約中具體訂明，並無被上訴人所稱包工包料之情事，自無七十四年及七十七年函釋之適用等語（參見台北高等行政法院九十年度訴字第六○一五號判決書）。足見上訴人亦自認其係美商巴布科克公司在我國境內之營業代理人，代理之合約事務不限於台中火力發電廠之鍋爐及FGD系統之供應，就該公司於八十四年度在我國境內之營利事業所得稅繳納義務具有法律上之利害關係（即上訴人為被上訴人對美商巴布科克公司之課稅處分效力所及），否則其何必以自己名義就該課稅處分提起行政救濟？故美商巴布科克公司之委託書雖未載明上訴人得代其繳納在我國境內之營利事業所得稅，但上訴人既為其指定在我國境內之營業代理人，依所得稅法第七十三條第二項規定，即有代該公司申報及納稅之公法上義務。
㈣綜上所述，原判決以上訴人為美商巴布科克公司在我國境內
之營業代理人，依所得稅法第四十一條、第七十三條規定，自有代為申報及繳納稅款之義務。因將原訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，認事用法核無違誤。上訴論旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年7月28日
第五庭審判長法官趙永康
法官鄭淑貞法官胡國棟法官黃淑玲法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國94年7月29日
書記官彭秀玲