裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第2333號判決
裁判日期：民國90年12月20日
裁判案由：請求賠償損失
臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第二三三三號
原告甲○訴訟代理人 余鑑昌 律師被告宜蘭縣政府代表人乙○○縣長）訴訟代理人丁○○
丙○○右當事人間因請求賠償損失事件，原告不服臺灣省政府中華民國八十九年九月十三日八九府訴二字第一二七六三二號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告執業之甲○牙醫診所，原坐落於其母親 陳素月 所有之宜蘭縣宜蘭市○○段坤門小段一八九、一八九之二、一八九之十五、一八九之十六地號土地上，建物門牌號碼原為宜蘭縣宜蘭市○○路○○○號，被告於民國（以下同）八十七年三月三十一日起至八十七年四月三十日止辦理南門計畫地區區段徵收公告，徵收系爭土地及其地上物，並於公告期滿後於八十七年五月十三日發放土地及地上物補償費共新台幣（以下同）九、六五一、九九三元完竣，因原告之母陳素月（土地及房屋所有權人）於公告期間提出異議，就診所設備及建築改良物申請複估，被告鑑於診所內多為特殊構造物，為免陳情人損失，除再辦理複估外，亦特另委託專業鑑定公司複估，複估結果：建築改良物補償費一、九○四、四一六元、人口搬遷安置費三六、○○○元、特殊設施補償費四○二、○四二元，共計二、三四二、四五八元，業已於八十七年十二月十八日發放完畢。原告復就其營業損失向被告申請補償，案經被告以不符合規定於八十九年一月十五日以八九府地劃字第○○五八二○號函復不予發給。原告不服，提起訴願，遭駁回後，遂向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造之訴辯意旨如左：
甲、原告方面：
一、聲明：求為判決
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、被告應給付原告六、八九四、○一二元（其中營業損失補償費四、四一八、○一二元，醫療器材損毀補償費二、四七六、○○○元）。
３、訴訟費用由被告負擔。
二、陳述：
１、緣原告（甲○牙科診所）原設立於宜蘭縣宜蘭市○○路○○○號，為配合宜蘭市都市計劃之需要，致原診所建築為宜蘭市政府徵收拆除，肇使原告診所無法營業，醫療器材損毀無法使用。嗣以原告依「宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準」（以下簡稱補償標準）第六條規定，提請營業損失補償要求及特殊醫療器材損毀補償，惟被告認上開請求依補償標準明定營業損失補償之要件有三，即㈠具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費。㈡營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純收益認定，全拆戶以年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償。㈢營業未滿一年者依稽徵機關按實合計補償。即須以營利事業為補償之前提要件，另據所得稅法第十一條第一項、第二項：「本法稱執行業務者，係指律師、會計師、建築師、技師、醫師、藥師、助產士、著作人、經紀人、代書人、工匠、表演人及其他技藝自力營生者。本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或場所之獨資、合夥、公司及其他組織方式之工、商、林、漁、牧、礦冶等營利事業。」，而謂原告係所得稅法第十一條第一項之執行業務者，核與同條第二項之營利事業互異，且原告所檢具臺灣省北區國稅局宜蘭縣分局八十八年六月九日北區國稅宜蘭資第0000000000號函所列出之八十三、八十四、八十五年之所得額，即屬執業所得額，係列入個人綜合所得，而非營業純收益，核與前開補償標準不符，實無從據以認定核算其營業損失。嗣被告再以函查其他縣市政府所訂標準，惟各縣市多未訂有營業損失補償法，縱訂有補償標準者，亦規定須領有營利事業登記證或持有繳納營業稅憑據者為限，亦即各縣均未有就診所給予營業損失補償之案例，是被告亦無從依「臺灣省土地徵收核發獎勵金補助金及救濟金要點」第四點規定，參照相鄰縣市政府規定較高標準核算原告個人之營業損失，因此原告之請求不予給付，原告遂提起本件之訴。
２、被告依據所得稅第十一條規定，謂原告係「執行業務者」與同條第二項之「營業」互異，而不予原告營業損失之給付，其認法上無誤，然於適用上顯有謬誤，蓋所得稅法第十一條第一項係對「人」即「執行業務者」之規範，以為課稅依據，第二項係對「營利事業」之規範，以定其稅制；而原告所要求之補償費係基於原告「診所」，具有號牌、獨資之組織，性質上係以專業勞務換取報酬之「商業」行為。而「診所」之商業行為，仍不脫診所所據之具有之號牌聲譽、地點之適宜、交通之便捷、服務之良窳，與任何工、商、農、漁、牧．．．並無軒輊？
３、退而言之，原告所據以要求之補償費，係原告原有之房舍因公眾利益需要而拆除，其依據之法令係補償標準第六條，所請求之項目為「營業損失補償」，而被告所引用之所得稅法第十一條係定義何種行業為「營利事業」，而「營利事業」即屬「營業」？或屬「營業」含括「營利事業」？應予以界定，且以所得稅係對人民之「收益所得」為之規範，與對原告之房舍拆除，無法營生之「損失補償」，二者性質互異，何能相提並論？
４、況具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費：其「合法營業」之「法」當含括中華民國境內有效之各種法令；則原告之「甲○牙科診所」係準據「醫療法」「醫師法」及「醫療機構設置標準」所設定，並於中央及地方主管機關衛生署、衛生局分別登記方式「開業」，其「執業」亦在於原告診所且係醫師之組合，各組合之分子單位以「專業技能之勞務」營生或受僱或合夥，此於稅法上列入「執行業務」，無非為課稅來源業別，僅為作業方便，然「診所」、「醫院」、「律師事務所」．．．等行業雖無「固定來源之原料」，亦無「產品固有製造程序」，亦非以買進、賣出方式賺取差價之營利行為，僅係以個人之「專業知識勞務」換取對價，其收入扣除固有資產損耗外，皆以「報酬」所得方式，申報綜合所得稅，其與商業行為申報之營利事業所得稅，本質上並無差異。此可由所得稅法第八條所得之各種稅源樣態之經濟行為可得知。
５、又其營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純收益認定，全拆戶以年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償，．．．此規定在於補償之標準有一合理、客觀標準，並無排除其他依法可證明屬實之收益認定。且原告所請求之「補償損失」亦提出最近三年之所得證明，即符上開規定。
６、另查土地法第二百三十六條第一項、第二百四十一條及二百四十四條明文對土地所有人因土地改良物被徵收時，其應受之補償費，改良物遷移時之遷移費，皆由該管市、縣地政機關會同有關機關估定之，被告亦自承為統一縣（宜蘭縣）內將興辦各項公共設施用地拆除房屋之查估有所依據，並簡化作業程序，訂有「宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準」，對相關之拆除獎勵金、遷移安置費、營業損失補償費、特別救助金等，均可依規定發給，惟補償標準第六條第四款第一目規定之「合法營業」，被告則逕以作業程序方便，依所得稅法第十一條第一、二項區分，而對原告做不利之認定，實者，被告並未審究所得稅法第一條、第二條第二項及營業稅法第一條、第八條第三款、第二十九條，即有疏漏。又司法院釋字第五二四解釋：「．．．法律之授權以命令為補充規定者，且授權應具體明確，且為（民眾）所能預見。又法律授權主管機關依一定程序訂定法規命令以補充法律，法律規定不足者，該機關即應予以遵守，不得捨法規命令不用，而發布規範行政體系內部事項之行政規則為之代替。」，由上開解釋文意旨足見被告在無法源情形下，將稅法割裂適用，以為補償規定，顯有不當。
７、再查內政部八十九年五月十八日台（八九）內地字第八九六九號函略以：「營業損失補償基準尚未經內政部訂定發布前，得由直轄市或縣市政府參照以往或鄰近縣市之營業補償發給。」，顯見營業損失之補償基準應由中央主管機關定之，中央主管在無法源授權之情形下，函示由各縣市政府認定，在「公平原則」下，原告信其可得到補償，方同意房地被徵收，否則原告以當時房地坐落位置，營收為現今數以倍計，如多方阻撓徵收，所影響者，必將影響公眾利益，今原告全力配合政府政策，執行業務損失卻不能比照營業損失補償，被告訂定之「宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準」似有違行政法之「公平原則」。
８、被告於八十九年十二月二十二日答辯狀載稱：「．．．本案建物之拆除，經實地查估後，除依重建價格補償外，符合之獎助項目計有自動拆除獎勵金及搬遷安置費，均依規定核實發放，並經所有權人領訖。至原告請求之營業損失補償費，其認定標準須領有營利事業登記證之合法公司、行號及稅捐稽徵機關發給之最近三年全年營業純收益證明。．．．」，被告對於補償標準之審認恐有誤會，茲指摘如下：
被告對於營業損失補償費認定標準係依所得稅法為據，並依所得稅法第十一條第一項規定認被告為執行業務者，而非第二項所稱之營利事業，因此就營業損失部分不予補償，惟查被告並未綜合稅法之精神，亦即僅以所得稅法部分斷章取義，而疏未就營業稅法之範疇及補償標準之真意詳加審究，亦即：
⑴、依補償標準第六條第三款第一目僅規定「合法營業」，並未規定「合法營業領有
營利事業登記證」，故所稱「合法營業」即與所得稅法第十一條第二項之「營利事業」尚屬有間。是被告依所得稅法第十一條第一、二項為依據，實以偏概全，引喻失義。
⑵、按「所得稅分為綜合所得稅及營利事業所得稅」、「凡有中華民國來源所得之個
人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」，分別為所得稅法第一條及第二條第二項定有明文，而執行業務者，依上及同法第十一條再依第十四條規定，定其個人綜合所得稅總額之分類合併計算，故執行業務者乃申報綜合所得稅。惟被告不察所得稅法之精神，強將補償標準以執行業務及營利事業分別解釋而認定，實有引喻失義之誤。
⑶、再者：
①、按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。
」、「左列貨物或勞務免徵營業稅：．．．三、醫院、診所、療養院提供之醫療勞務、藥品、病房之住宿及膳食．．．。」、「專營第八條第一項第二款至第五款、第八款、第十二款至第十五款、第十七款至第二十款、第三十一款之免稅貨物或勞務者及各級政府機關，得免辦營業登記。」，分別為營業稅法第一條及第八條第三款及第二十九條所明定（按營業稅法九十年七月七日修正公布，同年七月九日施行，改稱加值型及非加值型營業稅法）。
②、另按七十四年十一月十五日修正後之營業法第八條第三款關於「醫院、診所、療
養院提供之醫療勞務、藥品、病房之住宿及膳食」增列為免稅項目，其修正之立法理由「第三款新增。本款對於醫療及其附帶提供之藥品及勞務免稅，目的在減輕就醫者之負擔，增進國民健康。」，亦即七十四年十一月十五日修正前營業稅法第七條並無修正後之第三款規定。易言之，依營業稅法之精神，關於免徵營業稅之免稅項目本應課徵營業稅，因免稅項目各款有不同之環境背景各種因素予以免徵，故其應徵而免徵，得免辦營業登記，並非本身自始即剔除於課徵營業稅之範圍及免辦營業登記。
⑷、又被告以「又按『店鋪營業損失輔助金依照當地縣（市）政府規定標準發給，未
規定者，得參照相鄰縣（市）政府規定較高標準辦理。』，亦為臺灣省政府八十五年三月七日八五府地二字第一四八四○八號函所明釋。」又謂「為顧及其權益，被告於八十八年八月三十日以八八府地劃字第○九七八四九號函詢各縣市政府提供徵收公共設施用地，如有診所，除發給地價及地上物補償費外，有無再發給營業損失補償費之辦法及案例，共計有二十縣市政府函復，經查各縣市多未訂有營業損失補償辦法，縱訂有補償標準者，亦規定須領有營利事業登記證或持有繳納營業稅憑據者為限」等情，惟查上開所稱「店鋪營業損失輔助金」之函示適用於未達課徵營業稅戶，亦即「補償標準」於七十八年十月六日修正前之第八條第三款第四目為「未達課徵營業稅戶，經所在地村里鄰長之證明并經鄉鎮市公所或稽徵機關核計補償之。」，嗣修正後已刪除，故臺灣省政府八十五年三月七日八五府地二字第一四八四○八號函示之「店鋪營業損失輔助金」係指未達課徵營業稅戶（如鄉、村之小雜貨店），是被告對上開函示容有誤會。
９、補償標準第六條第四款第一目「具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費」，其意涵應指「合法營業之房屋」是合法領有「建築改良物所有權狀」，以之營業（包括執行業務），即符合「具有合法營業之房屋」之要件，此補充陳明。
、補償標準第六條第四款第二目「營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純收益認定，全拆戶以一年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償。」規定，原告謹呈北區國稅宜縣資第0000000000號函，其中八十六年所得額為0000000元，原告即依0000000元主張營業損失補償費。
、被告初以原告之「診所」非「營利事業」拒以補償，次以其他縣市訂有補償標準者，亦規定須領有營利事業登記或持有繳納營業稅憑據者為限，此種論點認事用法顯有誤謬，除前述理由外，並有悖憲法對人民生存權、工作權、財產權應予保障之意旨。被告徵收原告之房舍確已造成原告生存上及工作上之困境，且被告亦有法令明文對原告財產權上損失予以補償之規定，實不宜曲解法令而為認定，否則即有悖於憲法對弱勢人民社會扶助之政策考量。再者，原告「診所」於政府徵收拆除前已經營十二年，所投資之設備近幾百萬元，被告僅給予四十萬餘元之搬遷補償費予原告，而無視專業設備一經拆除多已不能使用之事實，原告認此設備損失應屬營業損失，併請求償，自有所據。又原告因原房址之徵收，重新籌置之費用已近千萬元，然實際營運因位址不同，營收大不如前，此種遷移前後所生之落差，被告豈能暸解。
、綜上所述，請判決如原告訴之聲明。
乙、被告方面：
一、聲明：求為判決如主文所示。
二、陳述：
１、徵收土地應給予之補償地價、補償費及遷移費，由該管市縣地政機關規定之；土地改良物被徵收時，其應受之補償費，由該管市、縣地政機關會同有關機關估定之；因徵收土地致其改良物遷移時，應給以相當遷移費。土地法第二百三十六條第一項、第二百四十一條及第二百四十四條定有明文。被告為統一縣內興辦各項公共設施用地拆除房屋之查估有所依據，簡化作業程序，並為促進宜蘭縣舊都市土地之合理利用，俾達到地利共享之目標，於八十六年五月十日奉行政院台（八六）內地字第八六○五○六○號函准予辦理南門計畫地區區段徵收，係基於公權力取得範圍內公、私有土地之強制性措施，攸關人民之福祉至鉅，故對於因徵收所生之權利義務應有明確之規範，並有法律保留原則之適用，被告依土地法第二百三十六條明確授權，於七十年十一月三日以（七十）宜府建土字第七六七八三號令發布「宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準」，並於七十八年十月七日以（七八）府秘法字第八六七九五號修正，作為徵收公共設施用地及地上物之查估依據，其中為獎助房屋拆除戶在預定期限內自動拆除遷移，以配合公共設施進度，除依重建價格補償外，另加發自動拆除獎勵金、門面修復費、搬遷安置費、營業損失補償費、特別救濟金等。本件建物之拆除，經實地查估後，除依重建價格補償外，符合之獎助項目計有自動拆除獎勵金及搬遷安置費，均依規定核實發放，並經所有權人領訖。至原告請求之營業損失補償費，其認定標準須領有營利事業登記證之合法公司、行號及稅捐稽徵機關發給之最近三年全年營業純收益證明。凡法令規定應由專門職業人員辦理之業務，不得組織公司行號經營，為經濟部六十三年七月二日經商一六八一六號函所明釋。原告依上開解釋函及所得稅法第十一條第一項規定係屬執行業務者，非有營利事業登記之公司，不符營業損失認定之標準。
２、依補償標準第六條規定，有關營業損失補償之發放標準有三：㈠為具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費：其「合法營業」之「法」，係指依商業登記法申請登記，並依法核發營利事業登記證者，或依營業稅法辦理營業登記，並依法課徵營業稅者，並非原告所稱含括中華民國境內有效之各種法令。㈡營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純益認定，全拆戶以一年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償。㈢營業未滿一年者依稽徵機關按實合計補償。被告訂定以稅捐稽徵機關核定之營利事業純收益核定其營業損失，立法意旨係賦予營業損失補償一客觀、合理之標準依據，並為宜蘭縣歷年興辦各項公共設施用地拆除房屋之補償所慣行。內政部於八十九年十二月五日就建築改良物徵收營業損失補償基準草案進行續商，其中明定合法營業用建築改良物停止營業之損失補償標準，亦以該事業最近三年度經稅捐稽徵機關核定營利事業所得稅結算申報書上營業淨利加利息收入減利息支出之平均數計算補償之，是被告依前揭標準核發營業損失補償費，有其客觀、公允之立法基礎。被告既無依原告就司法院釋字第五二四號解釋所指：捨法規命令不用，而發布規範行政體系內部事項之行政規則為之替代；亦無引用法令不當及濫權之處，原告不符合發給營業損失補償之要件事實甚明，被告據以否准所請，依法並無不合。
３、「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：營利所得、執行業務所得、薪資所得、利息所得、租賃所得及權利金所得、財產交易所得、競技、競賽及機會中獎之獎金或給予、其他所得等九項。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，分別為所得稅法第十三條、第十四條及第二十四條所明釋。個人綜合所得稅與營利事業所得稅之內容互異、課徵基準不一，兩者性質有所不同。原告所檢具臺灣省北區國稅局宜蘭縣分局八十八年六月九日北區國稅宜縣資第0000000000號函所列出者係原告八十三、八十四、八十五年之所得額，即屬個人執業所得額，係列入個人綜合所得，而非營業純收益，實無從據以認定核算其營業損失。原告既不符合發給營業損失補償之要件，被告據以否准所請，於法並無不合。
４、按「土地法第二百三十六條所規定徵收土地應給予之遷移費，係指同法第二百四十四條規定因徵收土地致其改良物遷移時應給之遷移費，而其改良物係指同法第五條規定之建築改良物及農作改良物而言。被徵收土地上之動力及機械應不屬於上開法條規定改良物範圍，自不應發給遷移費，惟是項動力及機械如確因徵收而必遷移者，應由該管縣市政府參照上開土地法第二百三十六條規定酌給搬遷費。」，為行政院五十五年二月二十三日台五十五內字第一二四五號令所明釋。本件原告之母陳素月（土地及房屋所有權人），針對被告徵收土地或土地改良物應發給之補償費於公告期間提出異議，就診所設備及建築改良物申請複估，被告鑑於診所內多為特殊構造，為免陳情人損失，除再辦理複估外，亦特另委託專業鑑定公司複估，複估結果：增加建築改良物補償費一、九○四、四一六元、人口搬遷安置費三六、○○○元、特殊設施補償費四○二、○四二元，共計二、三四二、四五八元，業已於八十七年十二月十八日發放完畢，依上開規定，被告業就原告案附之醫療器材等特殊構造物之損失評估在內，並經其領訖，原告請求醫療器材損毀補償費二、四七六、○○○元顯無理由。
５、「店鋪營業損失補助金依照當地縣（市）政府規定標準發給，未規定者得參照相鄰縣（市）政府規定較高標準辦理。」、「營業損失補償基準尚未經內政部訂定發布前，得由直轄市或縣市政府參照以往或鄰近縣市之營業補償發給之。」，分別為臺灣省政府八十五年三月七日（八五）府地二字第一四八四○八號函及內政部八十九年五月十八日台（八九）內地字第八九六九一一一號函所明釋。被告為顧及當事人之權益，依上開規定於八十八年八月三十日以八八府地劃字第○九七八四九號函詢各縣市政府提供徵收公共設施用地，如有診所，除發給地價及地上物補償費外，有無再發給營業損失補償費之辦法及案例，共計有二十縣市政府函復，經查各縣市多未訂有營業損失補償辦法，縱訂有補償標準者，亦規定須領有營利事業登記證或持有繳納營業稅憑據者為限，是個人執行業務之診所顯無營業損失補償之適用。又行政機關於作成行政行為時，如無正當理由，則應受合法之行政先例所拘束，為行政法之一般原理原則。本件原告既非依商業登記法規定領有營利事業登記證者，該牙醫診所許可執照亦非為營利事業登記證，被告據以否准所請，依法並無而不合。且原告執業之甲○牙醫診所，依營業稅法（現修正為加值型及非加值型營業稅法）第八條規定免徵營業稅項目中之醫院、診所、療養院提供之醫療勞務，其課徵基準、稅制內容、性質與一般依商業登記法申請登記，並依法核發營利事業登記證者均有所不同，是醫院、診所、療養院提供之醫療勞務並無上揭標準之適用。
６、依原告所指：在「公平原則」下，原告信其可得到補償方同意房地被徵收，否則原告以當時房地坐落位置，營收為現今數以倍計，如多方阻撓徵收，所影響者必將影響公眾利益．．．被告訂定之補償標準似有違行政法之「公平原則」云云。按行政行為，非有正管理由，不得為差別待遇，行政程序法第六條定有明文。今被告若枉顧範圍內其他徵收戶之權益，而就原告遭遇之處境，循專案、特例方式予以處理，即有違反公平原則。原告既不符合發給營業損失補償之要件，被告於「依法行政」原則下否准所請，難謂有違行政法之「公平原則」，亦不發生逾越前述法令授權之範圍等問題。
７、綜上所陳，本件依法不予發給營業損失補償費及醫療器材損毀補償費，洵無違誤，本件行政訴訟顯無理由，請判決如被告答辯之聲明。
理由
一、按「徵收土地應給予之補償地價補償費及遷移費，由該管市縣地政機關規定之。」、「土地改良物被徵收時，其應受之補償費，由該管市、縣地政機關會同有關機關估定之。」、「因徵收土地致其改良物遷移時，應給以相當遷移費。」，修正前土地法第二百三十六條第一項、第二百四十一條及第二百四十四條分別定有明文。又按「為獎助房屋拆除戶，在預定期限內自動拆除遷移，配合公共設施進度，除依重建價格補償外，另加發自動拆除獎勵金、門面修復費、搬遷安置費、營業損失補償費、特別救濟金等。其發放標準如次：一、自動拆除獎勵金：．．．二、門面修復費：．．．三、搬遷安置費：．．．四、營業損失補償費：㈠具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費。㈡營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純收益認定，全拆戶以一年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償。㈢營業未滿一年者依稽徵機關按實合計補償。五、特別救濟金：．．．。」，宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準第六條亦有明文。另按「四、一併徵收建築改良物之獎勵救濟項目及標準依左列規定辦理。但不包括公營事業機構所有之建築改良物：．．．㈣店鋪營業損失補助金依照當地縣（市）政府規定標準發給，未規定者得參照相鄰縣（市）政府規定較高標準辦理。」，臺灣省政府八十五年三月七日八五府地二字第一四八四○八號函頒「台灣省土地徵收核發獎勵金、補助金及救濟金要點」第四點復有明文。
二、查原告執業之甲○牙醫診所，原坐落於其母親陳素月所有之宜蘭縣宜蘭市○○段坤門小段一八九、一八九之二、一八九之十五、一八九之十六地號土地上，建物門牌號碼原為宜蘭縣宜蘭市○○路○○○號，被告於八十七年三月三十一日起至八十七年四月三十日止辦理南門計畫地區區段徵收公告，徵收系爭土地及其地上物，並於公告期滿後於八十七年五月十三日發放土地及地上物補償費共九、六五
一、九九三元完竣，因原告之母陳素月（土地及房屋所有權人）於公告期間提出異議，就診所設備及建築改良物申請複估，被告鑑於診所內多為特殊構造物，為免陳情人損失，除再辦理複估外，亦特另委託專業鑑定公司複估，複估結果：建築改良物補償費一、九○四、四一六元、人口搬遷安置費三六、○○○元、特殊設施補償費四○二、○四二元，共計二、三四二、四五八元，業已於八十七年十二月十八日發放完畢。嗣原告復就其營業損失向被告申請補償，並請求發給器材（全額）損毀補償費，案經被告以其請求發給器材（全額）損毀補償費乙節，被告於委外辦理複估時，業就有關醫療器材等特殊構造物之損失評估在內，亦經原告領取完畢，且被告分別以八十八年七月一日八八府地劃字第六八二七三號函及八十八年七月十五日八八府地劃字第七九一七四號函復原告，另以其申請補償營業損失不符合規定於八十九年一月十五日以八九府地劃字第○○五八二○號函復不予發給。原告不服，提起訴願，遭駁回之事實，有證明文件審查、南○○○區段徵收補償費印領清冊、陳素月（甲○牙科）－搬遷調查表、被告八十八年七月一日八八府地劃字第六八二七三號函、八十八年七月十五日八八府地劃字第七九一七四號函、八十九年一月十五日八九府地劃字第○○五八二○號函、訴願書、訴願決定書分別附於原處分卷、訴願卷可稽，自堪信為真實。
三、本件原告訴稱：補償標準第六條規定營業損失補償之三要件中之第㈠要件：「具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費」，其「合法營業」之「法」當含括中華民國境內有效之各種法令；則原告之「甲○牙科診所」係準據「醫療法」「醫師法」及「醫療機構設置標準」所設定，並於中央及地方主管機關衛生署、衛生局分別登記，原告以個人之「專業知識勞務」換取對價，為商業行為，其收入扣除固有資產損耗外，皆以「報酬」所得方式，申報綜合所得稅，其與商業行為申報之營利事業所得稅，本質上並無差異。又其第㈡要件：「營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純收益認定，全拆戶以一年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償。」，在於有一合理、客觀之補償標準，並無排除其他依法可證明屬實之收益認定。況且原告已提出最近三年之所得證明，即符上開規定。被告逕依所得稅法第十一條第一、二項區分，認原告為執行業務，非營利事業，而對原告做不利之認定，並未審究所得稅法第一條、第二條第二項及營業稅法第一條、第八條第三款、第二十九條，即有疏漏。在「公平原則」下，原告信其可得到補償，方同意房地被徵收，但執行業務損失卻不能比照營業損失補償，被告訂定之「宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準」似有違行政法之「公平原則」。原告「診所」於政府徵收拆除前已經營十二年，所投資之設備近幾百萬元，被告僅給予四十萬餘元之搬遷補償費予原告，而無視專業設備一經拆除多已不能使用之事實，原告認此設備損失應屬營業損失，併請求償，自有所據云云。惟查：
１、被告為統一縣內興辦各項公共設施用地拆除房屋之查估有所依據，簡化作業程序，並為促進宜蘭縣舊都市土地之合理利用，俾達到地利共享之目標，於八十六年五月十日奉行政院台（八六）內地字第八六○五○六○號函准予辦理南門計畫地區區段徵收，並依土地法第二百三十六條明確授權，於七十年十一月三日以（七十）宜府建土字第七六七八三號令發布「宜蘭縣公共設施用地房屋拆遷查估補償標準」，且於七十八年十月七日以（七八）府秘法字第八六七九五號修正，作為徵收公共設施用地及地上物之查估依據，其中為獎助房屋拆除戶在預定期限內自動拆除遷移，以配合公共設施進度，除依重建價格補償外，另加發自動拆除獎勵金、門面修復費、搬遷安置費、營業損失補償費、特別救濟金等。本件建物之拆除，經實地查估後，除依重建價格補償外，符合之獎助項目計有自動拆除獎勵金及搬遷安置費，均依規定核實發放，並經所有權人領訖。至原告請求之營業損失補償費，其認定標準須領有營利事業登記證之合法公司、行號及稅捐稽徵機關發給之最近三年全年營業純收益證明。凡法令規定應由專門職業人員辦理之業務，不得組織公司行號經營，為經濟部六十三年七月二日經商一六八一六號函所明釋。原告依上開解釋函及所得稅法第十一條第一項規定係屬執行業務者，非有營利事業登記之公司，不符營業損失認定之標準。
２、依補償標準第六條規定，有關營業損失補償之發放標準有三：㈠為具有合法營業之房屋拆除戶發給營業損失補償費：其「合法營業」之「法」，係指依商業登記法申請登記，並依法核發營利事業登記證者，或依營業稅法辦理營業登記，並依法課徵營業稅者，並非原告所稱含括中華民國境內有效之各種法令。㈡營業損失補償按稽徵機關發給最近三年內以收益最多一年之全年營業純益認定，全拆戶以一年計算補償，部分拆除戶以半年計算補償。㈢營業未滿一年者依稽徵機關按實合計補償。被告訂定以稅捐稽徵機關核定之營利事業純收益核定其營業損失，立法意旨係賦予營業損失補償一客觀、合理之標準依據，並為宜蘭縣歷年興辦各項公共設施用地拆除房屋之補償所慣行。內政部於八十九年十二月五日就建築改良物徵收營業損失補償基準草案進行續商，其中明定合法營業用建築改良物停止營業之損失補償標準，亦以該事業最近三年度經稅捐稽徵機關核定營利事業所得稅結算申報書上營業淨利加利息收入減利息支出之平均數計算補償之，是被告依前揭標準核發營業損失補償費，有其客觀、公允之立法基礎。被告既無依原告就司法院釋字第五二四號解釋所指：捨法規命令不用，而發布規範行政體系內部事項之行政規則為之替代；亦無引用法令不當及濫權之處，原告不符合發給營業損失補償之要件事實甚明，被告據以否准所請，依法並無不合。
３、「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：營利所得、執行業務所得、薪資所得、利息所得、租賃所得及權利金所得、財產交易所得、競技、競賽及機會中獎之獎金或給予、其他所得等九項。」、「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」，所得稅法第十三條、第十四條及第二十四條分別定有明文。個人綜合所得稅與營利事業所得稅之內容互異、課徵基準不一，兩者性質有所不同。原告所檢具臺灣省北區國稅局宜蘭縣分局八十八年六月九日北區國稅宜縣資第0000000000號函所列出者係原告八十三、八十四、八十五年之所得額，即屬個人執業所得額，係列入個人綜合所得，而非營業純收益，實無從據以認定核算其營業損失。原告既不符合發給營業損失補償之要件，被告據以否准所請，於法並無不合。
４、按「土地法第二百三十六條所規定徵收土地應給予之遷移費，係指同法第二百四十四條規定因徵收土地致其改良物遷移時應給之遷移費，而其改良物係指同法第五條規定之建築改良物及農作改良物而言。被徵收土地上之動力及機械應不屬於上開法條規定改良物範圍，自不應發給遷移費，惟是項動力及機械如確因徵收而必遷移者，應由該管縣市政府參照上開土地法第二百三十六條規定酌給搬遷費。」，行政院五十五年二月二十三日台五十五內字第一二四五號令明釋在案。本件原告之母陳素月（土地及房屋所有權人）針對被告徵收土地或土地改良物應發給之補償費於公告期間提出異議，就診所設備及建築改良物申請複估，被告鑑於診所內多為特殊構造，為免陳情人損失，除再辦理複估外，亦特另委託專業鑑定公司複估，複估結果：增加建築改良物補償費一、九○四、四一六元、人口搬遷安置費三六、○○○元、特殊設施補償費四○二、○四二元，共計二、三四二、四五八元，業已於八十七年十二月十八日發放完畢，已如前述，則依上開規定，被告業就原告案附之醫療器材等特殊構造物之損失評估在內，並經其領訖，原告請求醫療器材損毀補償費二、四七六、○○○元顯無理由。
５、按「店鋪營業損失補助金依照當地縣（市）政府規定標準發給，未規定者得參照相鄰縣（市）政府規定較高標準辦理。」、「營業損失補償基準尚未經內政部訂定發布前，得由直轄市或縣市政府參照以往或鄰近縣市之營業補償發給之。」，臺灣省政府八十五年三月七日（八五）府地二字第一四八四○八號函及內政部八十九年五月十八日台（八九）內地字第八九六九一一一號函釋有案。被告為顧及當事人之權益，依上開規定於八十八年八月三十日以八八府地劃字第○九七八四九號函詢各縣市政府提供徵收公共設施用地，如有診所，除發給地價及地上物補償費外，有無再發給營業損失補償費之辦法及案例，共計有二十縣市政府函復，經查各縣市多未訂有營業損失補償辦法，縱訂有補償標準者，亦規定須領有營利事業登記證或持有繳納營業稅憑據者為限，是個人執行業務之診所顯無營業損失補償之適用。又行政機關於作成行政行為時，如無正當理由，則應受合法之行政先例所拘束，為行政法之一般原理原則。本件原告既非依商業登記法規定領有營利事業登記證者，該牙醫診所許可執照亦非為營利事業登記證，被告據以否准所請，依法並無而不合。且原告執業之甲○牙醫診所，依營業稅法（現修正為加值型及非加值型營業稅法）第八條規定免徵營業稅項目中之醫院、診所、療養院提供之醫療勞務，其課徵基準、稅制內容、性質與一般依商業登記法申請登記，並依法核發營利事業登記證者均有所不同，是醫院、診所、療養院提供之醫療勞務並無上揭標準之適用。
６、按行政行為，非有正管理由，不得為差別待遇，行政程序法第六條定有明文。今被告若枉顧範圍內其他徵收戶之權益，而就原告遭遇之處境，循專案、特例方式予以處理，即有違反公平原則。原告既不符合發給營業損失補償之要件，被告於「依法行政」原則下否准所請，難謂有違行政法之「公平原則」，亦不發生逾越前述法令授權之範圍等問題。
四、綜上所述，本件原告之主張均不可採，從而被告不予發給原告營業損失補償費及醫療器材損毀補償費，揆諸首揭規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並請求被告應給付原告六、八九
四、○一二元（其中營業損失補償費四、四一八、○一二元，醫療器材損毀補償費二、四七六、○○○元），均無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段判決如主文。
中華民國九十年十二月二十日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官徐瑞晃
法官曹瑞卿法官吳慧娟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年十二月二十日
書記官葉冠伸