裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第44號判決
裁判日期：民國92年04月22日
裁判案由：營利事業所得稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第四四號
原告萬躍股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人丙○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 朱正雄 局長訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十一月十一日台財訴字第０九一０００二九九八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告民國（下同）八十七年度未分配盈餘申報，以八十七年度營利事業所得稅結算申報自行調整所得額新台幣（下同）一、八二一、一五三元（達擴大書審申報案件之標準純益率百分之六），減除與帳載所得額差額一、六三四、三四六元、當年度應納稅額二二二、六四四元及彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元後，列報未分配盈餘虧損二、三三一、七八二元。經被告初查其自行調整所得額
一、八二一、一五三元與帳載所得額一八六、八０七元之差額一、六三四、三四六元部分，以其八十七年度營業收入淨額二七、一四七、一四五元及非營業收入總額三、二０五、三九０元合計已逾三千萬元，並無八十七年度擴大書面審核營利事業所稅結算申報案件實施要點之適用，乃未准認列；另列報彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元部分，以其屬八十六年度以前發生累積虧損，亦未准認列，乃核定未分配盈餘一、五九八、五０九元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之聲明：
一、原告未於言詞辯論期日到場，據其於準備程序到場之聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造主張之理由：
甲、原告未於言詞辯論期日到場，據其於準備程序到場之主張略謂：
一、原告八十七年度營利事業所得稅結算申報，其營業收入淨額及非營業收入總額合計已逾三千萬元，固非屬擴大書面審核案件，惟其帳載全年所得額為一八六、八０七元，而自行調整後全年所得額為一、八二一、一五三元，並經被告視為比照擴大書面審核案件（但原告並非規避應屬查帳案件）核定在案，俟八十九年間申報八十七年度未分配盈餘時以八十七年度營利事業所得稅結算申報自行調整課稅所得額一、八二一、一五三元，減除與帳載所得額差額一、六三四、三四六元、當年度應納稅額二二二、六四四元及彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元後，列報未分配盈餘虧損二、三三一、七八二元。按所得稅法第六十六條之九第一、二項及營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第一百十一條之一規定，加徵未分配盈餘百分之十之未分配盈餘，係指帳載所得而非課稅所得，原告申報八十七年未分配盈餘，減除與帳載所得差額一、六三四、三四六元，俾可與帳載所得額相符，方為真正未分配盈餘予以加徵百分之十營利事業所得額之基礎，按此種八十七年度申報營利事業所得稅自行調整後所得額與帳載所得額一、六三
四、三四六元，並非原告真正盈餘，且係有費用合法憑證，應可比照所得稅法六十六條之九第二項第九款具有合法憑證予以扣除之及財政部八十九年一月三十一日台財稅第0000000000號函依所得額標準自行調整之所得額與帳載申報之差額得列為未分配盈餘之減項規定，被告可調閱帳證查核如有非合法憑證者，原告自願不予扣除。
二、原告於八十八年六月三十日股東常會決議，期初未彌補虧損（亦即累積虧損）二、二九五、九四五元，因八十七年度稅後純損三五、八三七元（帳載所得額一八
六、八０七元，減應納所得稅二二二、六四四元），所以期末尚待彌補虧損二、
三三一、七八二元，以符公司法之規定，而被告卻不承認帳載所得額，也不准彌補虧損，原告豈非兩頭落空？如被告認定八十七年度申報營利事業課稅所得額一、八二一、一五三元，符合公司法規定可彌補虧損，如財政部訴願決定所稱：「本件訴願人系爭彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元部分，是否經股東會議決議通過？訴願人並未提示相關議決資料供核，空言主張核不足採，本件原處分應予維持」，則原告可立即召開股東會就八十七年度課稅所得予以彌補八十六年度以前虧損二、二九五、九四五元之股東會議紀錄予以補呈，則八十七年度並無未分配盈餘，可資加徵百分之十課稅可言，足認原處分及訴願決定均有違誤，請予撤銷等語。
乙、被告答辯意旨略謂：
一、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額．．．減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。．．．九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」分別為所得稅法第六十六條之九第一項及第二項第一款、第二款、第九款、第十款所明定。次按「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」為所得稅法施行細則第四十八條之十第四項所規定。又「營利事業辦理所得稅結算申報，按所得稅法第八十條規定之所得額標準自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額，得依同法第六十六條之九第二項第十款規定，列為計算當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘之減除項目。」為財政部八十九年一月三十一日台財稅第0000000000號函所明釋。另「凡全年營業收入淨額及非營業收入．．．合計在新臺幣三千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，自行依法調整之純益率在下列標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核．．．」為八十七年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點第二點前段所核定。
二、原告八十七年度未分配盈餘申報，以八十七年度營利事業所得稅結算申報自行調整所得額一、八二一、一五三元，減除與帳載所得額差額一、六三四、三四六元、當年度應納稅額二二二、六四四元及彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元後，列報未分配盈餘虧損二、三三一、七八二元。經被告初查其自行調整所得額
一、八二一、一五三元與帳載所得額一八六、八０七元之差額一、六三四、三四六元部分，以其八十七年度營業收入淨額二七、一四七、一四五元及非營業收入總額三、二０五、三九０元合計已逾三千萬元，非屬擴大書面審核案件，並無上開實施要點規定之適用，乃未准認列。另彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元部分，以其屬八十六年度以前發生累積虧損，亦未准認列，核定未分配盈餘一、五九八、五０九元。
三、查原告八十七年度營利事業所得稅結算申報，自行就帳載營業成本、營業費用及非營業損失分別調整減列七四六、００九元、七八一、五二七元及一０六、八一０元，申報純益率為百分之六，雖已達該行業八十七年度擴大書面審核純益率標準，惟因原告八十七年度營業收入淨額二七、一四七、一四五元及非營業收入總額三、二０五、三九０元合計已逾三千萬元，並無首揭實施要點規定之適用，縱原告自行調整所得額達擴大書審純益率百分之六，且被告依其書面申報資料審查核定，仍不得據為主張其申報係屬擴大書面審核案件，是原告系爭自行調整所得額與帳載所得額之差額一、六三四、三四六元部分，自不得主張比照所得稅法第六十六條之九第二項第九款及財政部八十九年一月三十一日台財稅第0000000000號函釋規定列為未分配盈餘之減項。次查本件原告主張彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元乙節，依其補提示之八十八年六月三十日股東常會決議錄所載：「本公司八十七年度決算，期初未彌補虧損為二、二九五、九四五元，本年度稅後純損為三五、八三七元，計期末未彌補虧損二、三三一、七八二元，擬不予分配。」顯見原告八十七年度並未實際彌補以往年度虧損，原核依首揭規定，以核定課稅所得額一、八二一、一五三元，減除應納營利事業所得稅二二
二、六四四元，核定未分配盈餘一、五九八、五０九元，並無不合，原告所訴洵無足採，請予駁回等語。
理由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所例各款之情形，爰依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段規定，依被告之聲請由其一造辯論而為判決。另被告之代表人原為 許虞哲 ，已自九十二年一月二十七日起因職務更動而改由朱正雄繼任為局長，茲朱正雄以代表人之身分聲明承受訴訟，核無不合，先予敘明。
二、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金。五、依本國與外國所訂之條約，或依本國與外國或國際機構就經濟援助或貸款協議所訂之契約中，規定應提列之償債基金準備，或對於分配盈餘有限制者，其已由當年度盈餘提列或限制部分。六、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金。七、依證券交易法第四十一條之規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列之特別盈餘公積。八、處分固定資產之溢價收入作為資本公積者。九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」為所得稅法第六十六條之九第一項及第二項所明定。次按「本法第六十六條之九第二項第二款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額。」及「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除‧‧‧‧四、依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，按擴大書面審核純益率自行調整之所得額，與其依帳載資料申報之所得額之差額。」復分別為所得稅法施行細則第四十八條之十第四項及營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第一百十一條之一第四款所規定。另依八十七年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點第二點前段規定：「凡全年營業收入淨額及非營業收入．．．合計在新臺幣三千萬元以下之營利事業，其年度結算申報，書表齊全，自行依法調整之純益率在下列標準以上並繳清稅款者，應就其申報案件予以書面審核．．．」，是可知適用擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點者，除須達一定之純益率標準外，亦須該營利事業之營業收入淨額及非營業收入總額合計在三千萬元以下，委無疑義。
三、經查，原告經營塑膠日用品業，其八十七年度未分配盈餘申報，將八十七年度營利事業所得稅結算申報自行調整課稅所得額一、八二一、一五三元減除與帳載所得額一八六、八０七元之差額一、六三四、三四六元、當年度應納稅額二二二、六四四元及彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元等項列為未分配盈餘之減除項目，而列報未分配盈餘虧損二、三三一、七八二元。經被告初查結果，認為：⑴關於自行調整所得額與帳載所得額之差額一、六三四、三四六元部分，因原告八十七年度營業收入淨額二七、一四七、一四五元及非營業收入總額三、二０五、三九０元合計已逾三千萬元，非屬擴大書面審核案件，並無八十七年度擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點規定之適用，乃未准認列；⑵另彌補以往年度虧損二、二九五、九四五元部分，則以其屬於八十六年度以前發生累積虧損，亦未准認列。是被告乃核定原告八十七年度未分配盈餘為一、五九八、五０九元，上揭事實，有原告八十七年度營利事業所得稅結算申報書暨未分配盈餘申報書、被告八十七年度未分配盈餘申報核定通知書等影本附於原處分卷可稽，復為兩造所不爭執，洵堪認定。
四、原告起訴意旨，無非以：所得稅法第六十六條之九第一、二項及查核準則第一百十一條之一規定，加徵未分配盈餘百分之十之營業所得稅，係指帳載所得而非課稅所得，故原告八十七年未分配盈餘申報減除自行調整所得額與帳載所得額之差額，使與帳載所得額相符，方為未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅之基礎。再者，上述差額並非原告真正盈餘，且係有費用合法憑證，應可比照所得稅法六十六條之九第二項第九款及財政部八十九年一月三十一日台財稅第0000000000號函規定列為未分配盈餘之減項。又彌補八十六年度以前之累積虧損
二、二九五、九四五元，因八十七年度稅後純損三五、八三七元，故期末尚待彌補虧損二、三三一、七八二元，而被告卻不承認帳載所得額，也不准彌補虧損，豈非兩頭落空？況原告可立即召開股東會並補提示有關彌補以往年度虧損之會議紀錄，自無未分配盈餘可資加徵百分之十營利事業所得稅等云。茲就原告上述主張分述如次：
（一）查原告八十七年度營利事業所得稅結算申報，自行就帳載營業成本、營業費用及非營業損失分別調整減列七四六、００九元、七八一、五二七元及一０六、八一０元，並申報純益率為百分之六，雖已達該行業八十七年度擴大書面審核純益率標準，然原告八十七年度營利事業所得稅結算申報營業收入淨額二七、
一四七、一四五元及非營業收入總額三、二０五、三九０元，合計已逾三千萬元，此為原告所不否認，並有原告八十七年度營利事業所得稅結算申報書附卷足按，即無該實施要點之適用餘地，是原告八十七年度申報自行調整所得額減除與帳載之差額一、六三四、三四六元，自亦不屬於前揭查核準則第一百十一條之一第四款及所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定經財政部核准得予減除之項目，要不待言。況查，擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點係為簡化稽徵作業，推行便民服務而訂定，而查核準則第一百十一條之一第四款之所以規定依擴大書面審核純益率自行調整之所得額與其依帳載資料申報之所得額之差額，得依所得稅法第六十六條之九第二項第十款規定自稽徵機關核定之課稅所得額中減除，乃因納稅義務人依擴大書面審核純益率標準自行調整之所得額，並非帳載實際可供分配之稅後盈餘，為符租稅公平之法旨，遂於計算未分配盈餘時准依所得稅法第六十六條第二項第十款規定以「經財政部核准之項目」將其間之差額予以減除。惟查，原告之申報案件根本不符合擴大書面審核案件實施要點所定要件，縱原告自行調整所得額以達擴大書審標準純益率百分之六，並經被告依其書面審核完畢，亦僅能謂被告係為便宜查核行事，而未調閱相關帳據文簿查核原告系爭年度之真正所得，即逕以原告申報之自行調整所得額為課稅所得額，但不得據此主張本件屬於擴大書審案件，亦非謂被告已肯認原告之實際帳載所得為正確無誤，而得於計算未分配盈餘時將自行調整所得額與帳載所得額之差額列為減除項目。故原告一再執詞主張其八十七年度未分配盈餘應減除其按擴大書審純益率自行調整所得額與帳載所得額之差額一、六三四、三四六元，誠無可取。第按所得稅法第六十六條之九第二項規定，有關應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，係以稽徵機關核定之課稅所得額為計算基礎，申言之，所得稅法第六十六條之九所規範之未分配盈餘，應以依同法第三章第三節所計算之課稅所得額為基準計算，至為明顯。
是原告辯稱應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘，係指實際帳載所得而非稽徵機關核定數云云，於法亦有未合。
（二）至於原告主張彌補以往虧損年度虧損二、二九五、九四五元部分，亦應依所得稅法第六十六條之九第二項第二款列為未分配盈餘減項乙節。經查，是否彌補以往年度虧損，係由營利事業視其營業損益情形自行決定，而依原處分卷所附原告八十八年六月三十日股東常會決議錄載明：「本公司民國八十七年度決算，期初未彌補虧損二、二九五、九四五元，本年度稅後純損三五、八三七元，計期末未彌補虧損二、三三一、七八二元，擬不予分配．．．」等語，足徵原告並無以八十七年度未分配盈餘實際彌補以往年度虧損之事實，自不得主張依所得稅法第六十六條之九第二項第二款及同法施行細則第四十八條之十第四項規定，列為計算當年度應加徵百分之十營利事業所得稅之未分配盈餘之減除項目。況原告又未能提出相關股東會議決資料，證明確有彌補以往年度虧損之情事，僅為空言主張，洵難採信。故被告未准認列為未分配盈餘之減除項目，並核定原告彌補以往年度虧損數為零，自無違誤。雖原告又稱其可立即召開股東會並補提示股東會議紀錄供核，惟查，條文所謂「彌補以往年度虧損」得作為計算未分配盈餘之減除項目者，應以實際股東會議決彌補虧損之年度為準，而在計算次一年度之未分配盈餘時予以減除，是原告縱於此時立即召開股東會並決議彌補以往年度虧損，亦無從更易原告於申報系爭未分配盈餘時實際上仍未彌補之事實，是其亦僅能在下年度計算未分配盈餘時將之列為減除項目，而不能回溯主張將之置於八十七年度之未分配盈餘中予以減除，原告據此抗辯，並無可採。
五、綜上所述，原告上揭主張，均無足採。被告以原告八十七年度之課稅所得額一、
八二一、一五三元，減除應納營利事業所得稅二二二、六四四元，核定其八十七年度未分配盈餘計一、五九八、五０九元，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求予撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如
主文。中華民國九十二年四月二十二日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官呂佳徵法官林勇奮法官蘇秋津右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年四月二十二日
法院書記官陳嬿如