裁判字號：臺灣高雄地方法院110年訴字第507號刑事判決
裁判日期：民國112年03月15日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決110年度訴字第507號公訴人臺灣高雄地方檢察署檢察官被告陳為清上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第11275號），被告於準備程序進行中，就被訴事實為有罪之陳述，經受命法官告知簡式審判程序之旨，並聽取被告與公訴人之意見後，由本院合議庭裁定由受命法官獨任依簡式審判程序審理，判決如下：
主文陳為清犯如附表一、二所示之罪，分別處如附表一、二「罪刑」欄所示之刑。應執行有期徒刑貳年拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實
一、陳為清於民國101年7月至104年7月間，係柏菲訊國際有限公司（下稱柏菲訊公司）之實際負責人，綜理柏菲訊公司業務與財務運作，有關申購、請領及製作統一發票、填製營業人銷售額與稅額申報書及統一發票以申報營業稅，皆為其附隨業務，為從事業務之人，其明知取得不實進項發票製作不實內容之「營業人銷售額與稅額申報書（401）」（下稱營業稅申報書），進而行使此業務上文書，及以柏菲訊公司名義填載、開立不實統一發票此業務上文書後持之以行使，進而交付其他營業人申報為進項憑證，以扣抵銷項稅額，而幫助納稅義務人逃漏稅捐，造成檢警查緝或稅捐機關和收稅捐之困難，竟仍分別為以下犯行：
㈠柏菲訊公司取得之不實統一發票部分：
陳為清明知柏菲訊公司並未於附表一所示發票稅期與聯聚塑膠工業股份有限公司等13家營業人實際交易，竟基於行使業務上登載不實文書之各別犯意，分別於附表一各編號所示各稅期申報日前某時，在不詳地點，各以不詳方式取得如附表一各編號所載不實內容發票共276張，銷售額合計新臺幣（下同）105,681,211元，充作進項會計憑證，再以該等不實內容發票為據，交由不知情之記帳業者 陳日英 ，以每2個月為1期，先後填具當期營業稅申報書並檢附如附表一各編號所示各該月份之不實統一發票，作為柏菲訊公司進項憑證使用，欲藉以扣抵銷項稅額，持之向財政部高雄市國稅局（下稱高雄國稅局）申報營業稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐核課之正確性。然因柏菲訊公司於上開期間內，申報之虛銷金額115,056,831元大於虛進金額105,681,211元，故尚無構成實質逃漏稅捐。
㈡柏菲訊公司開立之不實統一發票部分：
陳為清明知柏菲訊公司並未於附表二所示發票稅期內與廣豐國際塑料有限公司等14家營業人進行實際交易，竟基於行使業務登載不實文書、幫助他人逃漏稅捐之犯意，於附表二各編號所示各稅期期間，在不詳地點，各填製開立如附表二各編號所示不實內容之業務上登載不實發票，供如附表二所示之營業人充當進項憑證使用，其中使如附表二編號2、13、1
7、18所示 立汶 、福得利及桐瑛生技事業股份有限公司之營業人於各該稅期申報營業稅時，持以扣抵營業稅銷項稅額，而幫助立汶企業有限公司、福得利國際有限公司及桐瑛生技事業股份有限公司（即附表二編號2、13、17、18）分別逃漏如附表二編號2、13、17、18所示之營業稅額，且足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐核課之正確性。
二、案經財政部高雄國稅局告發及臺灣高雄地方檢察署檢察官主動簽分偵辦理由
壹、程序事項：本件被告陳為清所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經法官告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人及被告之意見後，本院依刑事訴訟法第273條之1第1項之規定，裁定進行簡式審判程序。又本件係依前條規定行簡式審判程序，其證據調查依同法第273條之2所定原不受審判外陳述排除之限制；且檢察官及被告均對於卷內各項證據亦不爭執證據能力，復無事證顯示有何違法取得或類此瑕疵之情，故卷內所列各項證據，自均有證據能力，合先敘明。
貳、實體事項：
一、上開事實，業據被告陳為清於本院審理時坦承不諱（見本院卷㈡第25頁），核與同案被告 雙鈴玲 於國稅局及偵查中之證述（見他二卷第47至53頁；他一卷第257至262頁）、 王文福 於偵查中之證述（他二卷第35至43頁）、證人即記帳業者陳日英分別於國稅局談話或偵訊時具結所證述之情節大致相符（見稅三卷第860至861頁、第1061至1062頁、1064至1065頁、稅二卷第664至665頁、第659至661頁、稅三卷第1069頁、他二卷第55至63頁）。此外，復有柏菲訊公司營業稅稅籍資料查詢作業列印結果、柏菲訊公司(BAN：00000000)涉嫌取得及開立不實發票明細表(101/07-104/08)（稅一卷第218頁）、101年至104年柏菲訊公司申報書（稅一卷第219至223頁）、柏菲訊公司101年8月至104年8月營業人銷售額與稅額申報書（見稅一卷第223至241頁）、柏菲訊公司營業人進銷項交易對象彙加明細（進項來源）（稅一卷第243至248）、柏菲訊公司營業人進銷項交易對象彙加明細（銷項來源）（稅一卷第249至251頁）；聯聚塑膠工業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅五卷第1638至1649第）、聯聚塑膠工業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅五卷第1626至1631頁）；柏翔事業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅五卷第1832至1844頁）、柏翔事業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅五卷第1822至1826頁）、柏翔事業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅五卷第1827至1830頁）；坤贊企業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅六卷第1948至1960）、坤贊企業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅六卷P0000-0000）、坤贊企業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅六卷第1946至1947頁）；聯再發企業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅六卷第2050至2058頁）、聯再發企業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅六卷第2045至2046頁）、聯再發企業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅六卷第2047至2048頁）；聯線實業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅六卷第2119至2137頁）、聯線實業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅六卷第2117頁）、聯線實業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅六卷第2118頁）；崴斯特國際有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅六卷第2242至2249頁）、崴斯特國際有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅六卷第2239頁）、崴斯特國際有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅六卷第2240頁）；景鴻有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅七卷第2347至2352頁）、景鴻有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅七卷第2345頁、稅十二卷第4437頁）、景鴻有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅七卷第2346頁、稅十二卷第4438頁）；立旌有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅七卷第2506至2519頁）、立旌有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅七卷第2502頁）、立旌有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅七卷第2503頁）；駿吉企業社營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅七卷第2585至2588頁）、駿吉企業社財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅七卷第2582頁）、駿吉企業社財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅七卷第2583頁）；瀚普貿易有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅七卷第2655至2664頁）、瀚普貿易公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅七卷第2652頁）、瀚普貿易公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅七卷第2653頁）；昇榮興塑膠有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅八卷第2794至2814頁）、昇榮興塑膠有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅八卷第2792頁）、昇榮興塑膠有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅八卷第2793頁）；東伸貿易有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅八卷第3009至3017頁）、東伸貿易有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅八卷第3007頁）、東伸貿易有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅八卷第3008頁）；晶鑽奈米科技股份有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅八卷第3120至3128頁）、晶鑽奈米科技股份有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅八卷第3118頁）、晶鑽奈米科技股份有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅八卷第3119頁）；威宜貿易有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十一卷第3732至3742頁）、威宜貿易有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十一卷第3724至3727頁）、威宜貿易有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十一卷第3728至3731頁）；廣豐國際塑料有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅九卷第3165至3169頁）、廣豐國際塑料有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅九卷第3155至3159頁）、廣豐國際塑料有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅九卷第3160至3164頁）；明鈦塑膠有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十一卷第3838至3847頁）、明鈦塑膠有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十一卷第3834至3835頁）、明鈦塑膠有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十一卷第3836至3837頁）；九洲聚塑有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十一卷第3968至3981頁）、九洲聚塑有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十一卷第3964至3965頁）、九洲聚塑有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十一卷第3966至3967頁）；盈萱冒憶有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十二卷第4073至4081頁）、盈萱貿易有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十二卷第4069至4070頁）、盈萱貿易有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十二卷第4071至4072頁）；福得利國際有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十二卷第4187至4192頁）、福得利國際有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十二卷第4185頁）、福得利國際有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十二卷第4186頁）；巨耀工程有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十二卷第4315至4319頁）、巨耀工程有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十二卷第4313頁）、巨耀工程有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十二卷第4314頁）；春憶有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十二卷第4355至4368頁）、春憶有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十二卷第4352頁）、春憶有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十二卷第4353頁）；明鈦實業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十三卷第4441至4452頁）、明鈦實業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十三卷第4439頁）、明鈦實業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十三卷第4440頁）；沛霖生物有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十三卷第4586至4593頁）、沛霖生物有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十三卷第4586頁）、沛霖生物有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十三卷第4585頁）；桐瑛生技事業股份有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十三卷第4641至4645頁）、桐瑛生技事業股份有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十三卷第4639頁）、桐瑛生技事業股份有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十三卷第4640頁）、立汶企業有限公司營業稅籍資料查詢作業列印結果（稅十三卷第4677至4685頁）、立汶企業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（銷項憑證）（稅十三卷第4674頁）、立汶企業有限公司財政部高雄國稅局進銷項憑證明細表（進項憑證）（稅十三卷第4675頁）、及財政部國稅局112年1月13日財高國稅審四字第1122100616號函暨附件（見本院卷㈡第151至269頁）等件在卷可稽，足認被告上開任自白與事實相符。
二、從而，本案事證明確，被告上開犯行均堪認定，應依法論科。
參、論罪科刑：
一、新舊法比較：㈠稅捐稽徵法部分：
被告行為後，稅捐稽徵第43條第1項原規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。」嗣於110年12月17日修正為「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣100萬元以下罰金。」並於110年12月19日施行，修正後之刑度並未較有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，應適用行為時即110年12月17日修正前之稅捐稽徵法第43條第1項之規定。
㈡刑法部分：
被告陳為清行為後，刑法第215條於108年12月25日修正公布，並於108年12月27日生效，然該次修正僅係統一罰金刑之計算標準，未變動法律之實質內容，自無比較新舊法之問題，應逕適用現行法即修正後之規定。
㈢商業會計法部分：
⑴按商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會
計憑證罪，其犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，屬因身分或特定關係始能成立之犯罪，不具備上開身分或特定關係者，並非該罪處罰之對象，必須與具有該身分或特定關係之人，共同實行、教唆或幫助者，始得依刑法第31條第1項規定，論以正犯或共犯。又商業會計法所定商業負責人之範圍，該法第4條已明定依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。而公司法第8條所稱之公司負責人，第1項規定在有限公司為董事，第2項規定經理人或清算人，在執行職務範圍內，亦為有限公司負責人。另商業登記法第10條第2項亦規定：
經理人在執行職務範圍內，亦為商業負責人。至101年1月4日修正公布、同年月6日生效施行之公司法第8條，增列第3項：「公開發行股票之公司之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之。」規定，嗣為強化公司治理並保障股東權益，實質董事之規定，不再限公開發行股票之公司始有適用，於107年8月1日修正公布、同年11月1日生效施行之公司法第8條第3項，始刪除「公開發行股票之」之文字，而適用於包括有限公司在內之所有公司。故本件經比較新舊法，應適用較有利於被告行為時之公司法、商業登記法，所規定之有限公司負責人，並不包含未具備前述行為時法律所規定身分以外之所謂「實際負責人」在內（最高法院109年度台上字第514號判決要旨參照）。是故，本件被告於101年7月至104年7月行為時既非該當公司法第8條之公司負責人，則本件自難論其為商業會計法第71條第1款之商業負責人，即無庸為新舊法比較。
二、法律適用之說明：㈠按刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，
本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判決意旨參照）。又營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，營業稅申報書即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年度台上字第2599號判決意旨可資參照）。查被告為柏菲訊公司實際負責人，總攬該公司一切事務，包含為柏菲訊公司申報稅捐事宜，為從事業務之人，被告為申報營業稅所需製作之前開柏菲訊公司營業稅申報書，核其性質當屬業務上作成之文書。
㈡按統一發票乃證明會計事項之經過而為造具記帳憑證所根據
之原始憑證，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，依目前實務見解，此項行為除與刑法第215條之業務上登載不實文書罪之構成要件該當外，亦成立商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，屬法規競合之情形，惟後者（即填製不實會計憑證罪）係前者（即業務上登載不實文書罪）之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用後者之規定處斷。倘法院審理結果，認為被告所為尚不成立填製不實會計憑證罪，仍應調查及審酌其所為是否符合業務上登載不實文書罪之構成要件，並就其審酌結果加以論斷說明，不得未加以審酌及說明即逕行諭知無罪（參見最高法院107年度台上字第1826號判決）。查被告為柏菲訊公司實際負責人，負責填載開立如附表二所示之統一發票，已經其於本院陳述在卷（見本院卷㈠第255頁），而該統一發票除係屬會計憑證外，亦係其業務上所應製作之文書，是被告填載製作不實之統一發票，顯係有明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書之行為。
㈢按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃
漏稅捐為成立要件，而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指「以偽作真」或「欺罔隱瞞」等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益（最高法院92年度台上字第1624號判決意旨參照）。再按稅捐稽徵法第43條第1項之罪，係獨立性犯罪，不以正犯之存在為必要，尚不具從屬性之性質，且依該法條文義解釋之規制範疇，乃不限於「直接」幫助逃漏稅捐之舉措，而兼及對最終逃漏稅捐結果提供助力之所有「間接」行為（最高法院78年度台上字第1968號、82年度台上字第2032號判決參照），則稅捐稽徵法第43條第1項之罪，既為獨立犯罪之規定，即不適用刑法第30條第2項幫助犯減輕其刑之規定。
三、罪名：㈠核被告就事實欄一㈠即附表一所為，均係犯刑法第216條、第2
15條之行使業務登載不實文書罪；就事實欄一㈡即附表二編號2、13、17、18所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪及110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，就事實欄一㈡即附表二編號1、3至12、14至16、19所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（其中所示無幫助逃漏稅捐部分，詳「不另為無罪諭知」說明）。
㈡柏菲訊公司於101年7月5日至104年6月28日、104年6月29日之
後之登記名義負責人分別為同案被告雙鈴玲、王文福，有該公司設立資料及營業人變更登記表在卷可稽（見稅二卷第530至537頁、稅一卷第176頁），被告雖為柏菲訊公司之實際負責人，而其於行為當時既非法律規定之商業負責人，亦非主辦或經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，而不具有成立商業會計法第71條各款之罪身分，是以就事實欄一㈡即附表二所示部分，均無從以商業會計法第71條第1
款之罪責相繩。本院審理後，認被告陳為清就事實欄一㈡即附表二編號2、13、17、18所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪及110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，就事實欄一㈡即附表二編號1、3至12、14至16、19所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，公訴意旨雖有未洽，惟因基本社會事實同一，且經本院補充告知被告陳為清此部分尚涉犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（見本院卷㈡第290頁），無礙被告於訴訟上防禦權之行使，爰依刑事訴訟法第300條之規定，變更起訴法條。
四、被告就附表一、二所為之業務登載不實之低度行為，均為行使之高度行為所吸收，不另論罪。
五、就被告取得不實進項發票即附表一所示部分：營業人依法應以每2月為1期製作營業稅申報書向稅捐稽徵機關申報營業稅，被告接續取得如附表一之不實發票276張，其期間分別為101年7月至104年6月，而其所申報之營業稅期為如附表一各編號所示，是被告於如附表一各編號之稅期（每兩個月）間提出之營業稅申報書之行使業務上登載不實文書犯行，應論以18罪。
六、就被告陳為清開立交付不實銷項發票即附表二所示部分：㈠營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項
明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每
2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難認定逃漏營業稅可符合接續犯之行為概念（最高法院101年度台上字第4362號判決意旨參照），且其本質上並不具有反覆、延續實行之特徵，亦難認合於集合犯之概念。
㈡如附表二所示營業人既係以每2月為一期申報營業稅，每期
營業稅於各期申報完畢時已結束申報之義務，故應以「一期」作為認定如附表二所示行使業務登載不實文書及幫助逃漏稅捐罪次數之計算，是被告自101年7月間起至104年8月止，共19期，於同一期營業稅繳納期間（即每2個月）所填製不實內容發票並提供予如附表二各編號營業人充作進項憑證，又其中101年9至10月、103年7至8月、104年3至4月、5至6月止，即如附表二編號2、13、17、18所示共4期幫助如附表二編號2、13、17、18所示立汶、福得利及桐瑛生技事業股份有限公司公司逃漏稅捐，係於密切接近之時、地實行，且侵害同一法益，復無明顯中斷之情形，是就附表二各編號所示犯罪事實整體觀之，其於每期內之各次犯行在時間及空間上確實有密切關係，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，各行為之獨立性極為薄弱，足認被告每期係出於同一犯罪決意而為之，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，應各自論以接續犯之實質上一罪，故就被告就附表二各編號所示開立不實內容統一發票予附表二所示公司充作進項憑證申報營業稅部分，即共19個稅期，應論以行使業務登載不實文書罪共19罪，就附表二編號2、13、17、18所示幫助立汶、福得利及桐瑛生技事業股份有限公司逃漏稅捐部分，即如附表二編號2、13、17、18所示4個稅期，應論以幫助逃漏稅捐罪共4罪。㈢另被告不實填載如附表二編號2、13、17、18所示之發票交付
予立汶、福得利及桐瑛生技事業股份有限公司，幫助該3間公司逃漏稅捐，均係基於同一犯罪故意，而實行同一犯罪行為，屬一行為觸犯行使業務登載不實文書及幫助逃漏稅捐等罪名，均為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之幫助納逃漏稅捐罪處斷（共4罪）
七、被告所犯行使業務登載不實文書罪之33罪（即附表一、附表二編號1、3至12、14至16、19）、幫助逃漏稅捐罪之4罪（即附表二編號2、13、17、18）間，犯意各別，時間可分，應予分論併罰。
八、被告明知所取得如附表一所示發票為不實，仍將此不實內容之發票交予不知情之記帳業者陳日英填載於柏菲訊公司之營業稅申報書，並由記帳業者於如附表一所示營業稅申報期間，持以向稅捐稽徵機關申報營業稅而行使之，是被告利用不知情之記帳業者陳日英遂行前揭行使業務登載不實文書罪，為間接正犯。
九、爰以行為人之責任為基礎，審酌被告明知與附表一所示公司均未實際進行進貨、銷貨交易，竟取得不實統一發票據以填載不實之營業稅申報書進行申報，復虛偽開立不實之統一發票，甚至有因而幫助其他納稅義務人逃漏稅捐，危害稽徵公正，擾亂稅務作業，紊亂國家經濟秩序；惟念及被告於本院審理時已坦承全部犯行，犯後態度尚可；復參酌被告虛偽開立發票之張數、金額及對象（如附表二各編號所示）、幫助逃漏稅捐金額（如附表二編號2、13、17、18所示），及其行使不實內容營業稅申報書（如附表一所示）之情節、暨未造成柏菲訊公司實質逃漏稅捐之結果；再酌以被告自陳之智識程度及家庭生活經濟狀況、動機等一切情狀（見本院卷㈡第411頁），就被告陳為清所犯如表一、二所示之罪（共37罪），分別量處如附表一、二「罪刑」欄所示之刑，並諭知如易科罰金，以1,000元折算1日之折算標準。
十、又衡諸被告陳為清所犯如附表一、二所示之37罪，犯罪時間介於101年7月至104年8月間，罪名大抵為行使業務登載不實文書罪及幫助逃漏稅捐罪，各罪犯罪時間、手法、開立或收受不實發票之數量、幫助逃漏稅捐總額等一切情狀，循限制加重原則，並依責罰相當原則衡量，定其應執行刑如主文所示，並諭知如易科罰金，以1,000元折算1日之折算標準。
肆、沒收與否之說明㈠被告固取得附表一所示不實統一發票，充作柏菲訊公司進項
憑證使用而扣抵營業稅銷項稅額，然因柏菲訊公司於涉案稅期，另有虛開如附表二所示不實發票，經核算後，該等稅期之虛銷金額既大於虛進金額，足認未生實質逃漏稅結果，柏菲訊公司未因此取得不法利益，尚不生沒收或追徵不法所得問題。
㈡至於未扣案之柏菲訊公司「營業人銷售額與稅額稅報書」、
開立之統一發票等不實文書，業據提出主管機關或交付其他公司行號而行使，已非屬被告所有，其上復無偽造之印文、署押，自毋庸宣告沒收，併予敘明。
伍、不另無罪部分：
一、公訴意旨另認被告如事實欄一㈡所示填載開立如附表二所示之不實會計憑證統一發票，其中填載開立附表二各編號所示不實會計憑證統一發票，尚有幫助所示營業人逃漏營業稅。因認被告陳為清就該部分，尚另有涉犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助他人逃漏稅捐罪嫌。
二、按營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額，加值型及非加值型營業稅法第15條第1項定有明文；是我國營業稅原則上採加值型課徵方式，係就銷項稅額與進項稅額之差額課徵之。又稅捐稽徵法第41條關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪係結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，須納稅義務人有發生逃漏稅捐之結果，始克成立。查：本院就附表二所示各營業公司收受不實統一發票部分，函請財政部高雄國稅局計算上開營業人「各期」之實質逃漏稅額，國稅局於112年1月13日函覆稱：稅籍狀況為「部分虛進虛銷」者，即渠等營業人於涉案期間部分取得或開立之統一發票無進、銷貨事實，因該涉案期間取得之不實進項憑證非僅來自柏菲訊公司開立之統一發票，且涉案期間亦與柏菲訊公司不同，故無法僅計算其因取得柏菲訊公司開立之不實統一發票所造成之漏稅額為何，惟仍提供各旨揭營業人取得柏菲訊公司所開立之不實統一發票並提出之扣抵之稅額認定其逃漏稅額，各期逃漏稅額請參酌逐期計算逃漏稅額表，而其中若稅籍狀況為「開立不實統一發票營業人」者，即該營業人於涉案期間全部取得或開立之統一發票皆無進銷項之事實，故該期間尚無實質逃漏之營業稅稅額（即起訴書附表二編號10、13所載之巨耀工程有限公司、景鴻有限公司）等語，有財政部高雄國稅局112年1月13日財高國稅審四字第1122100616號函暨檢附件柏菲訊公司開立不實統一發票予下游之14家營業人計算逃漏營業稅彙整表營業人逃漏營業稅（含逐期計算）彙整表、逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表、查核報告及裁處書等在卷可佐（見本院卷㈡第151至269頁）。觀諸財政部高雄國稅局上揭函覆，顯然未依加值型及非加值型營業稅法第15條第1項規定之方式，計算附表二編號1、3至12、14至1
6、19所示威宜貿易有限公司、九洲聚塑有限公司、明鈦塑膠有限公司、廣豐國際塑料有限公司、春憶有限公司、盈萱貿易有限公司、昇榮興塑膠有限公司、明鈦實業有限公司、沛霖生物有限公司之各營業人於「各期」以銷項稅額扣減進項稅額後實質逃漏稅之數額。是以，被告以柏菲訊公司開立內容不實之統一發票，分別予附表二編號1、3至12、14至16、19所示威宜貿易有限公司、九洲聚塑有限公司、明鈦塑膠有限公司、廣豐國際塑料有限公司、春憶有限公司、盈萱貿易有限公司、昇榮興塑膠有限公司、明鈦實業有限公司、沛霖生物有限公司申報營業稅時，是否確已生實質逃漏稅，實屬有疑，本於無罪推定原則，應認被告上開所涉幫助逃漏稅捐罪嫌部分即屬不能證明，本均應為無罪之諭知，然就該等部分因與本院認定有罪之行使業務登載不實文書罪間有想像競合犯之裁判上一罪關係，爰均不另為無罪諭知。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，判決如主文。
本案經檢察官胡詩英提起公訴，檢察官李佳韻到庭執行職務。
中華民國112年3月15日
刑事第十六庭法官施君蓉以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
告訴人或被害人如不服判決，應備理由具狀向檢察官請求上訴，上訴期間之計算，以檢察官收受判決正本之日起算。
中華民國112年3月15日
書記官陳雅惠附表一：陳為清所犯罪刑一覽表（收受不實統一發票部分）編號稅期發票來源發票張數發票所載銷售總額（單位元，新臺幣）罪刑1101年7至8月聯聚塑膠工業股份有限公司31,092,804陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。2101年9至10月聯聚塑膠工業股份有限公司31,428,480陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司61,908,0003101年11至12月聯聚塑膠工業股份有限公司2695,268陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司62,161,921昇榮興塑膠有限公司3670,4004102年1至2月聯聚塑膠工業股份有限公司41,647,580陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司3733,344坤贊企業有限公司3761,9255102年3至4月聯聚塑膠工業股份有限公司2866,610陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司41,323,490坤贊企業有限公司3952,434駿吉企業社1209,5246102年5至6月聯聚塑膠工業股份有限公司72,205,725陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司1246,708坤贊企業有限公司2404,800駿吉企業社115,326崴斯特國際有限公司11,456,8127102年7至8月聯聚塑膠工業股份有限公司41,333,364陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司61,714,336坤贊企業有限公司51,714,344駿吉企業社263,369崴斯特國際有限公司11,296,0208102年9至10月聯聚塑膠工業股份有限公司3952,440陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司82,857,154坤贊企業有限公司51,894,7769102年11至12月柏翔事業有限公司61,904,991陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。坤贊企業有限公司72,857,18210103年1至2月聯聚塑膠工業股份有限公司61,961,883陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司133,100,026坤贊企業有限公司92,857,18011103年3至4月聯聚塑膠工業股份有限公司93,362,856陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司122,661,940坤贊企業有限公司1165,75612103年5至6月聯聚塑膠工業股份有限公司42,597,855陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。聯線實業有限公司31,339,970瀚普貿易有限公司2824,00013103年7至8月聯聚塑膠工業股份有限公司95,473,346陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司33,025,860聯再發企業有限公司1913,80014103年9至10月聯聚塑膠工業股份有限公司82,545,465陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司124,441,388聯再發企業有限公司83,386,150聯線實業有限公司2825,250駿吉企業社187,61915103年11至12月聯聚塑膠工業股份有限公司63,442,120陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。聯再發企業有限公司43,182,837聯線實業有限公司52,958,00016104年1至2月聯聚塑膠工業股份有限公司145,325,640陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司31,027,200聯線實業有限公司31,003,20017104年3至4月聯聚塑膠工業股份有限公司31,179,475陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司2676,750聯再發企業有限公司41,767,000聯線實業有限公司31,273,000立旌有限公司1530,400駿吉企業社1133,33318104年5至6月聯聚塑膠工業股份有限公司42,347,575陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。柏翔事業有限公司41,099,943聯再發企業有限公司42,293,600景鴻有限公司41,149,000立旌有限公司2408,000東伸貿易有限公司1486,000晶鑽奈米科技股份有限公司2458,667附表二：陳為清所犯罪刑一覽表（開立不實統一發票部分）編號稅期開立發票對象發票號碼實際逃漏稅額（單位：元，新臺幣）構成罪名罪刑行使業務登載不實文書幫助逃漏稅捐罪1101年7至8月威宜貿易有限公司DK00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。DK00000000DK000000002101年9至10月威宜貿易有限公司EY00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。EY00000000EY00000000EY00000000EY00000000EY00000000EY00000000EY00000000立汶企業有限公司EY0000000047,620有罪EY000000003101年11至12月威宜貿易有限公司GM00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。GM00000000GM00000000GM00000000GM00000000GM00000000GM000000004102年1至2月威宜貿易有限公司KN00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。KN00000000KN00000000KN00000000KN00000000KN00000000KN00000000九州聚塑有限公司KN00000000無從認定有罪不另為無罪諭知5102年3至4月威宜貿易有限公司LL00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。LL00000000LL00000000明鈦塑膠有限公司LL00000000無從認定有罪不另為無罪諭知LL000000006102年5至6月廣豐國際塑料有限公司MJ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。MJ00000000MJ00000000MJ00000000明鈦塑膠有限公司MJ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知九洲聚塑有限公司MJ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知MJ00000000MJ00000000MJ00000000MJ00000000MJ00000000MJ000000007102年7至8月廣豐國際塑料有限公司NG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。NG00000000威宜貿易有限公司NG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知NG00000000NG00000000NG00000000NG00000000NG00000000NG00000000明鈦塑膠有限公司NG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知NG00000000NG00000000九洲聚塑有限公司NG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知NG00000000NG00000000NG00000000NG000000008102年9至10月廣豐國際塑料有限公司PE00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。PE00000000PE00000000PE00000000威宜貿易有限公司PE00000000無從認定有罪不另為無罪諭知明鈦塑膠有限公司PE00000000無從認定有罪不另為無罪諭知PE00000000九洲聚塑有限公司PE00000000無從認定有罪不另為無罪諭知PE00000000PE00000000PE00000000PE000000009102年11至12月廣豐國際塑料有限公司QC00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。QC00000000QC00000000QC00000000威宜貿易有限公司QC00000000無從認定有罪不另為無罪諭知QC00000000九洲聚塑有限公司QC00000000無從認定有罪不另為無罪諭知QC00000000QC00000000QC00000000QC00000000QC00000000QC0000000010103年1至2月廣豐國際塑料有限公司ZA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。ZA00000000ZA00000000ZA00000000ZA00000000ZA00000000威宜貿易有限公司ZA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知明鈦塑膠有限公司ZA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知九洲聚塑有限公司ZA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知ZA00000000ZA00000000ZA00000000ZA00000000ZA00000000巨耀工程有限公司ZA00000000無實質逃漏稅有罪不另為無罪諭知ZA00000000ZA00000000ZA00000000ZA00000000ZA0000000011103年3至4月廣豐國際塑料有限公司ZV00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。ZV00000000ZV00000000ZV00000000明鈦塑膠有限公司ZV00000000無從認定有罪不另為無罪諭知ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV00000000ZV0000000012103年5至6月廣豐國際塑料有限公司AQ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。AQ00000000AQ00000000AQ00000000AQ00000000明鈦塑膠有限公司AQ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知AQ00000000春憶有限公司AQ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知13103年7至8月廣豐國際塑料有限公司BK00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000BK00000000明鈦塑膠有限公司BK00000000無從認定有罪不另為無罪諭知福得利國際有限公司BK0000000086,286有罪不另為無罪諭知BK00000000BK00000000BK00000000春憶有限公司BK00000000無從認定有罪不另為無罪諭知BK00000000BK00000000景鴻有限公司BK00000000無實質逃漏稅有罪不另為無罪諭知BK0000000014103年9至10月廣豐國際塑料有限公司CE00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000CE00000000明鈦塑膠有限公司CE00000000無從認定有罪不另為無罪諭知15103年11至12月廣豐國際塑料有限公司CZ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。CZ00000000CZ00000000CZ00000000CZ00000000CZ00000000CZ00000000威宜貿易有限公司CZ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知CZ00000000明鈦塑膠有限公司CZ00000000無從認定有罪不另為無罪諭知CZ00000000CZ00000000CZ00000000CZ0000000016104年1至2月廣豐國際塑料有限公司NN00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000威宜貿易有限公司NN00000000無從認定有罪不另為無罪諭知NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN00000000NN0000000017104年3至4月廣豐國際塑料有限公司PG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。PG00000000PG00000000PG00000000盈萱貿易有限公司PG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知PG00000000福得利國際有限公司PG0000000093,549有罪PG00000000PG00000000昇榮興塑膠有限公司PG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知PG00000000PG00000000PG00000000明鈦實業有限公司PG00000000無從認定有罪不另為無罪諭知PG0000000018104年5至6月威宜貿易有限公司QA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯幫助逃漏稅捐罪，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。QA00000000盈萱貿易有限公司QA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000昇榮興塑膠有限公司QA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000QA00000000沛霖生物有限公司QA00000000無從認定有罪不另為無罪諭知QA00000000QA00000000QA00000000桐瑛生技事業股份有限公司QA0000000026,040有罪QA0000000019104年7至8月廣豐國際塑料有限公司QU00000000無從認定有罪不另為無罪諭知陳為清犯行使業務登載不實文書罪，處有期徒刑貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。QU00000000QU00000000附錄本案法條：
110年12月17日修正前稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。