裁判字號：臺北高等行政法院98年簡字第79號判決
裁判日期：民國98年02月27日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
臺北高等行政法院判決
98年度簡字第79號原告迪凱企業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 張孟茹 律師被告財政部基隆關稅局代表人呂財益（局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國97年7月21日台財訴字第09700269180號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告主張：㈠原處分違反行政自我拘束原則：
⒈按行政機關於自由裁量的範圍內，所為之處分亦須合乎
平等原則的要求，亦即，在事實上與法律上相同的情況下，所為之裁量亦須相同。此時平等原則之具體要求即為事實上與法律上「相同的案情，相同處理；不同的案情，不同處理」。行政機關在個案上，一旦有所決定，且已形成行政慣例時，除非有重大事由，其後即受到該決定之拘束，此即為行政自我拘束原則。而學者 翁岳生 於其著作就行政自我拘束原則所舉之例示即為：某特定物品，並不列入貨物稅的課稅對象，歷經多年，不僅為稅捐稽徵機關方面所承認，且在人民這一方面也信賴不課稅而為行動的情形，在同一法律底下，驟然變更解釋，將該物品納入課稅對象處理，並非妥常的措施。
⒉經查，原告長期進口本件系爭貨品，依被告歷年來之行
政先例系爭貨品均歸類於申報稅則第1208.10.00.00-6號而核課3﹪稅率，直至95年始遭被告連續將原告進口之不同批次系爭貨品改列為第19類稅則編號第1901.90.99.00-1而核課30﹪稅率。惟查我國輸出入貨品分類號表及其稅則稅率表有關本件系爭貨品之規定未有變更，被告何以就同一進口貨品為不同稅則之歸列認定？海關就進口貨品稅則之認定關係商民生計影響甚鉅，被告未遵循已形成之行政先例以3﹪稅率課徵本件進口稅，增加申請人之成本並造成損害，顯已違反上述之行政自我拘束原則，此與被告所稱系爭貨物報單申報之貨名及報關檢附發票記載之貨名不同無關，從而原處分違反上開原則自應撤銷。
㈡本件所列稅則號別不適當：
依財政部台財關第0000000及000000000號函，海關對於進口貨品之稅則歸列，如發現所歸列之稅則號別不適當，擬變更其稅則號別且有將影響進口人權益者，除已明文修訂者外，應報部核定。又依政部台財關字第0910550152號令，整體性係謂海關對同一進口貨物，不論自同一關區進口，或自數個不同關區進口，均核定為同一稅則號別者。而延續性則係指進口行為之延續性，須同時考量進口期間及進口次數，亦即進口行為需具有持續性，且有頻繁之進口紀錄，並視產品特性而定。經查，依上開函示，整體性所要求者係海關對同一進口貨品之核定，而非係進口人自行申報者，訴願決定駁回理由卻以原告自行申報之稅則號別不同，而主張本案無整體性，顯有誤解，而原告長期進口本件系爭貨品，被告歷來皆將系爭貨品核定為稅則第1208.10.00.00-6號。又訴願決定駁回理由僅單純認定本件無延續性，卻未論述據以認定之理由為何，且事實上原告確係持續進口系爭貨物，誠不知訴願決定所稱之未符合延續性原則所為何來。從而本件依上開函示，應報部核定始能變更其稅則號別，被告未依此而為，即應撤銷。
㈢原告應有信賴保護原則之適用：
⒈按信賴保護原則乃在保護人民對於國家正當合理的信賴
，人民因信賴特定行政行為所形成之法秩序，而安排其生活或處置其財產時，不能因為嗣後行政行為之變更而影響人民之既得權益，使其遭受不可預見之損害。行政程序法第8條規定：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」即為信賴保護原則之體現。
⒉信賴基礎：
查原告曾就系爭貨物之稅則分類歸屬一事先行詢問被告，詢問之貨品貨品名稱為：SOYLIFECOMPLEXMICROSOYGERMFLOUR，材質成分為：100％SOYGERM（按：黃豆胚軸），從而被告於已知悉系爭貨品係只取出黃豆胚軸之情形下，仍在稅則預先審核案例中將系爭產品歸列於第12章，此即為信賴基礎。
⒊信賴表現：
原告係信賴被告上開之稅則預先審核，始據以決定進口系爭貨物，蓋歸類於第12章，稅率為3﹪，惟若遭歸類於第19章，稅率則將高達30﹪，此將使原告之成本大幅提昇，而就是被告稅則預先審核將系爭產品歸類於第12章，原告於核估成本，認為進口系爭貨物合算後，始決定進口之，原告生活亦因此而有深刻改變，從而，原告已有客觀上具體信賴表現。
⒋承上，原告已就貨物之材質成分為完全陳述（黃豆胚軸
），又無其他信賴不值得保護之情形，準此，本件原告即應得主張適用信賴保護原則。
⒌至於訴願決定駁回理由指稱原告報單申報貨名與報關時
檢附之發票不符，顯有違誤，蓋：原告報關時檢附之發票係由原製造商製作提供，係其公司內部之簡略記載，而報單申報貨名則係以原製造商使用之全名為完整之申報，並非為了影響稅則歸列而為。再者報單申報貨名中之NON-GMO僅係代表此產品為非基因改造，並不影響稅則號別之歸列，為非必要之貨名，訴願決定駁回理由亦將之誤列為貨名。又系爭貨物依原製造商之名稱為SOYBEANFLOUR，原告係依原製造廠商提供之資料及其使用名稱申報進口，此觀之原製造商之網頁資料中並無SOYGERMFLOUR此項產品，而對SOYBEANFLOUR此產品之介紹卻有說明此係黃豆胚軸粉，即為可明，復且系爭貨物進口外包裝標籤上也載有「SOYBEANFLOUR」字樣，另外由此亦可得知原告實無提供不正確之資料、不完全之陳述，更非為了影響稅則歸列而為申報。
⒍綜上所述，被告係於已知悉系爭貨物是黃豆胚軸之情形
下，仍在稅則預先審核案例中將系爭貨物歸列於第12章，此已係為信賴基礎，且原告確實信賴預先審核案例，而據以決定進口系爭貨物，此即係信賴表現，原告又無提供不正確之資料、不完全之陳述，本件即應有信賴保護原則之適用，原處分應予撤銷。
㈣系爭貨物之烘焙程度並未超出稅則第12章之範圍：
⒈依海關進口稅則第2條：「海關進口稅則貨品之分類應
依下列原則辦理：一、類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。…」規定，本件稅則分類核定時應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之。
⒉按我國商品分類表第12章章註載有「第12.08節不但包
括未脫脂之粉及細粒且涵蓋部份脫脂之粉及細粒及脫脂後再全部或部份以其原油加脂之粉及細粒」；該章總則有詳細敘明「包括在本節內之種子或果實可能是整個、破的、去皮或去殼的，可以經適度之加溫使其產品較好保存，（如除去部份水份使其油質酵素變成不活性化）」；「為了去掉苦味，或使其產品更容易被使用，只要這些種子或果實自然特性不改變或不改變其一般用途變成其他特殊用途，某些處理是被允許使用。」，又按國際商品分類表第12章目註亦有相同記載「…包括在本節內之種子或果實可能是整個、破的、去皮或去殼的，可以經適度之加溫使其產品較好保存（如除去部分水份使其油質酵素變成不活性化）。為了去掉苦味，或使其產品更容易被使用，只要這些種子或果實自然特性不改變或不改變其一般用途變成其他特殊用途，某些處理是被允許使用。」。
⒊是以依商品分類表第12章章註及目註總則，其並未排除
「可即時食用」產品之適用，從而油料種子或含油質果實之粉及細粒類是否為可即時食用，並非決定應屬第12章或第19章之要件，訴願決定駁回理由逕自以系爭貨物是否「可即時食用」作為區別適用第12章或第19章之標準，實屬於法無據，應為適用稅則有誤。
⒋又被告於稅則預先審核案例中，有數件案例皆係可即時
食用者，亦為被告歸列於第12章，例如：南瓜子粉末、大麥苗粉、苜蓿苗粉、甜茶葉等。甚且食用花生粉及細粒依中華民國輸出入貨品分類號亦應歸類於第12章，凡此種種皆可證是否可即時食用並非可作為區別適用第12章或第19章之標準。
⒌而系爭貨物因為天然農產品，含有水分及酵素，方以低
溫緩慢緩慢「加熱」以降低其水分及酵素之活性，俾便於保存，其加溫處理並無改變其自然特性，且其作為一般用途使用亦未改變，此觀諸原製造商提供之產品製程證明（原證十四）亦可明之，蓋依該製程證明可知，系爭貨物製造方式如下：將黃豆清理及擊碎（Thesoybeansarefirstcleanedandcracked）；經適當溫度予以加溫處理，使其脂肪分解酵素停止活動，並將黃豆去除苦味，消滅危害養分之因子如胰蛋白酵素，以達保存目的（Then,mainlytoensurebetterpreservation,thesoybeansaresubjectedtomoderateheattreatment（l.e.anairtemperature
of250to300degreesFahrenheit）thatinactivatethelipolyticenzymes,eliminatesanti-nutrientfactorsliketrypsin,andde-bittersthesoybeans），其加溫處理並無改變其天然產品特性且其作為一般用途使用亦未改變（Suchtreatmentdoesnotalterthecharacterofsoybeansasnaturalproductsandkeepsthemsuitableforgeneraluse）；最後再予以冷卻並碾製成全脂之粉（Finally,thesoybeansarecooledandmilledtoproducefull-fatflour）。
⒍另黃豆產品經上開加熱程序，去除苦味、酵素活性後，
即係可即時食用，亦即，黃豆產品之加溫處理，無法僅只去苦味、除酵素活性，而不能即時食用，亦即去除苦味、酵素活性與可即時食用兩者之間無法強予區分，是以，若要以系爭貨物可即時食用而排除核定其為海關進口稅則第12章，則該章章註所允許之加熱將形同具文。
⒎綜上所述，系爭貨物係天然之食物成分，其加溫之目的
僅在便於保存，其製作過程並未經高溫烘焙，並無改變其自然特性，且其作為一般用途使用亦未改變，亦即系爭貨物之加熱處理過程序並未超出海關進口稅則第12章所允許得加溫之範圍，被告及訴願決定機關拒不採納上開製程證明，亦未說明不採納之理由，其應調查之證據未予調查，認事用法顯有違誤。
㈤系爭貨物並未逾越國際商品統一分類制度註解（下稱H.S
註解）第12章總則對第0000-0000節所稱「種子」之規範：
按我國商品分類表第12章總則載有：「包括在本節內之種子或果實可能是整個、破的、去皮或去殼的」。首查，本件貨物雖係胚軸（植物之一部分），惟並未逸脫海關進口稅則第12章之文義範圍。次查，第12章並無排除黃豆胚軸粉之適用，亦無於他章另列黃豆胚軸粉，是以，若將黃豆胚軸粉獨立於黃豆粉外，另行核定，實屬於法無據。第查，被告於稅則預先審核案例中，有數件案例皆係僅取植物之一部分之貨物，例如棕櫚心、檳榔樹之心、乾燥烘焙蕎莖、幼葉等，亦為被告歸列於第12章，由此可見僅取植物一部分並非即可認定係經調製之手續，同理可證，本件貨物實無由為相歧異之歸列。再查，無論是大麥粉或是大麥胚芽粉亦皆係屬海關進口稅則第11章，參酌此一分類精神，黃豆胚軸粉亦無為歧異認定之理。末查，原告亦曾就系爭貨物稅則分類歸屬一事先行詢問被告，詢問之貨物材質成分為：100％SOYGERM（按：黃豆胚軸），從而被告當時於已知悉系爭貨物係只取出黃豆胚軸之情形下，仍於稅則預先審核案例中將系爭貨物歸列於第12章，可見取出胚軸並未逾越H.S.註解第12章總則對第0000-0000節所稱「種子」之規範。
㈥末查本件進口產品「黃豆生命」（SoyLife）牌黃豆粉亦
曾於1997年7月於美國發生與本件相同之歸類爭議，美國紐約港關稅局原亦將系爭黃豆粉歸類於美國關稅分類標準表（HTSUS）項目編號第1901號細粉或粗粉之食物調製品，當事人不服向美國財政部申請復審，說明系爭黃豆粉製程亦為「由黃豆經適當溫度予以加溫處理（華氏250至
300度），使其除菌，並使其脂肪分解酵素如胰蛋白酵素停止活動，並將黃豆去除苦味，消滅危害養分之因子，然後再予以冷卻並碾製成全脂之粉。」當事人亦主張「加溫後之黃豆碾磨成全脂的粉，得作為一般用途使用，該產品即應被歸類至美國關稅分類標準表（HTSUS）細目編號1208.10.00黃豆粉及細粒。加熱方式之目的僅係使全脂黃豆粉得保持穩定。」嗣後美國財政部亦支持當事人上述主張，認為系爭黃豆非以烹煮或烘烤方式加以處理，加溫方式僅係提升黃豆粉保存度，故撤銷紐約港關稅局歸類第19類之原處分。由此可證上開第二點原告所述本件系爭黃豆粉之製程為真實。然原告並非認為其他國家或租稅領域之進口貨物稅則如何認定歸列足以拘束我國行政機關所為之認定，惟因原處分複查決定駁回理由逕謂：「依據財政部關稅總局稅則處94年9月14日（94）基關字第045號基隆關稅局進口稅則分類疑問及解答函示：『參據美國海關意見，如有稅則第11章之貨物性質（particlesize）者，宜歸類稅則第1901.90.99號……』從而，本局原核定應屬妥適」，可證原處分機關係依照美國海關意見為本件處分。經查本件進口黃豆粉既與上開美國案例之系爭產品屬同一產品，我國與美國又同樣採取國際商品分類制度，本件原處分機關既依照美國海關意見為本件處分，而該意見嗣遭美國財政部以上開案例裁決推翻，原處分機關自應採納美國上開案例，將本件系爭貨品歸類為稅則第1208.10.00.00-6號黃豆粉或細粒。
㈦另按我國商品分類表第19章章註說明該章含「穀類、粉、
澱粉或奶之調製食品；糕餅類食品」與國際商品分類表第19章目註指出19.01節含「由粉、碎粒、細粒、澱粉或麥芽精製成之未列名調製食品」。
㈧今由本件系爭SOYLIFECOMPLEXREGULARN-GMO黃豆粉國
外原廠加工製造證明可證，系爭黃豆粉實為純100﹪全脂黃豆粉，並非調製品，其經適度之加溫使其產品較好保存（如除去部分水份使其油質酵素變成不活性化）及去掉苦味，或使其產品更容易被使用，且加溫烘焙本為我國商品分類表第12章明文所允許，是安定酵素活性之必要處理，但溫度之高低可做為其加溫處理究係為了易於保存，抑或高溫焙製後適合熟食之區別標準，以蔬菜為例，加溫與否並非是否能夠生食之要件，惟若需要保存則以加溫乾燥處理為其必要。是以系爭黃豆粉不論依上開我國商品分類表或國際商品分類表，皆應歸類為我國商品分類表第12.08節第1208.10.00.00-6號黃豆粉或細粒，而非稅則第1901.90.99.00-1號，蓋該編號屬商品分類第19章，以「調製」為必要生產過程，而「調製」一詞依教育部線上電子字辭典之定義為「調配各種材料，製成食物」，然本件系爭黃豆粉並無添加任何外來物，而無任何調和製造事實，且亦未變更其作為天然食品之本質，自不應適用第19章稅則。被告及訴願決定機關，無視於此，又斷然漠視我國商品分類表第12章所明文「加溫」二字之合理適用，顯非妥適。
㈨又由上述我國商品分類表及國際商品分類表註釋可知，第
12類商品係「種子或果實自然特性不改變或不改變其一般用途變成其他特殊用途」，而第19類商品則係調製品得作為特殊用途。今系爭黃豆粉原製造商網頁指出系爭黃豆粉係得作為保健食品或一般食品之原料（"Thesewell-researchedingredientsareusedallovertheworldinfoods,dietarysupplementsandcosmetics
tosupportpeople'shealthfromtheinsideandtheoutside."），可證本件系爭黃豆粉並未改變其自然特性而係作為一般用途之食品原料使用，自不應適用第19章稅則。
㈩另訴願決定駁回理由謂：「美國…其稅則分類與我國採同
一制度，則其依據H.S.註解所為分類核定，自具參考價值」云云。然查行政機關應依法行政，此處所指之法為中華民國有效施行之法律，是以於判斷如何將進口貨物歸類時，即應以我國法律規定為認定之標準，而非依外國法律規定為準據。退步言之，美國並非本件進口貨品之進口國，本件進口貨品造商係荷蘭廠商且係自荷蘭進口，則被告如欲參據外國分類意見，自應優先依職權調查與本件關係密切國之荷蘭之分類意見，惟被告所為處分並未曾調查荷蘭之分類意見，僅參據與本件無密切關係之第三國美國之分類意見為原處分，已有不當；又被告既參據美國之分類意見，應就對於原告有利及不利之意見應一併參據，然被告僅採納不利原告之美國海關意見，卻就上開第三點所述美國財政部之案例所為有利原告之意見亦置之不顧，亦未說明任何理由，率爾排除我國稅則第1208.10.00.00-6號「大豆粉及細粉」之合法適用，原處分顯屬不當。
綜上所述，本件系爭黃豆粉係將黃豆擊碎經適度之加溫（
攝氏105℃左右；華氏250至300度）使其產品較好保存（如除去部分水份使其油質酵素變成不活性化），且係為了去掉苦味，或使其產品更容易被使用，加溫處理後其自然特性並不改變且不改變其作一般用途使用，事實上確實以黃豆為原料加工製造而成。則依我國商品分類表及國際商品分類表及其相關註釋，皆應歸類於申報稅則第1208.10.00.00-6號大豆（黃豆）粉及細粒。原處分及訴願決定自有違誤云云。
提出中華民國輸出入貨品分類號表第12章及其稅則稅率表
、本件復查決定書及訴願決定書、財政部台財關第0000000及000000000號函、財政部台財關字第0910550152號令、稅則預先審核案例、系爭貨物進口外包裝標籤、海關進口稅則、我國商品分類表第12章章註、國際商品分類表第12章目註總則、稅則預先審核案例、原廠加工製造證明書（Manufacturer'sCertificateforSoylifeComplex）、中華民國輸出入貨品分類號列第11章、美國關稅局就"SoyLife"黃豆粉稅則分類復查決定書、我國商品分類表第19章章註、國際商品分類表第19章目註、教育部線上電子字辭典之「調製」定義及系爭黃豆粉原製造商網頁等件影本為證。
聲明：訴願決定及復查決定（被告97年3月18日基普復一五字第0971000663號重核復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
二、被告辯稱：㈠原告主張原處分違反行政自我拘束原則，且有信賴保護原
則之適用云云，經查，與本件相同貨物SOYLIFE（R）COMPLEXMICROSOYGERMFLOUR，被告曾於90年12月24日以（90）基預字第0451號進口貨物稅則預先審核答覆函核定歸列稅則第1212.99.90號「其他果實與子仁及其他植物產品，主要供人類使用者」在案（原處分卷附件10），原告亦自承於進口前已事先詢問並得知該預先審核案例，惟原告於93年間所進口與該稅則預先審核函相同之貨物(黃豆胚軸粉)2批，均申報貨名SOYLIFECOMPLEXREGULARSOYBEANFLOUR(黃豆粉)及稅則第1208.10.00號「大豆（黃豆）粉及細粒」，稅率3%，與該預先審核函所載貨名及核定稅則不同，是申請人既未信賴上開稅則預先審核函並據以申報，即無信賴利益原則適用。又被告於94年間發現上開黃豆胚軸粉之稅則分類有不一致情事，乃於94年9月14日以（94）基關字第45號基隆關稅局進口稅則分類疑問及解答函請財政部關稅總局稅則處(下稱稅則處)釋示，復以：「…參據美國海關意見，本案貨物如有稅則第11章之貨物性質（particlesize）者，宜歸列稅則第1901.
90.99號…貴局（90）基預字第0451號預審答覆函『SOYLIFE（R）COMPLEXMICROSOYGERMFLOUR』歸列稅則第1212.99.90號」之案例，併請依該案貨物如有稅則第11章之貨物性質（particalsize）者,改列稅則第1901.90.99號…」。（原處分卷附件11）如是，稅則處釋示前既有分類不一致情形，即無財政部台財關第0000000000號令（原處分卷附件12）所稱整體性之適用，況該解答函既已一併核示前開稅則預審答覆函所示貨物亦應改列稅則，則自該函核示之日起，即無稅則分類不一致或不適當情事，從而亦無上開財政部令之適用。準此，系爭貨物既非驟然改列稅則號別，原告稱系爭貨品已形成行政先例以3％核課進口稅，顯係誤解。
㈡原告復主張系爭貨物並未逸脫海關進口稅則第12章之文義
範圍云云。經查，黃豆固可加熱處理，使其減少水分，並研磨成粉，而不影響稅則歸列，惟本件貨物係以黃豆壓碎取得之黃豆胚軸製作，黃豆胚軸雖係黃豆之部分，惟含油量極微，甚至未含油質，與黃豆本（性）質不同，非屬稅則第1201節之油料種子，是以黃豆胚軸磨成之粗粉亦無稅則第1208節「油料種子或含油質果實之粉及細粒，芥末除外」（原處分卷附件13）之可得歸列。再者，由於黃豆胚軸較黃豆顆粒體積為小，且未含油質（或含極少量油質），稍經加熱即可熟化，以華氏250-300度（攝氏121-148度）高溫加熱，已達烘焙程度，成為一般客觀認知可以立即食用之食物，且本案黃豆胚軸粉較整顆黃豆製得之黃豆粉，所含異黃酮為高，係為特殊用途而製作者，其加工製程已逾稅則第12章容許範圍，核屬國際商品統一分類制度註解第19章總則「本章包括通常用為食品之許多調製產品，這些調製產品直接以…其他章植物性之食物粉、細粒及細粉…製得。」（原處分卷附件14），及第1901節（II）（A）：「『粉』及『細粒』，不僅指列入第11章之穀類粉或細粒，同時指列入任何一章之植物性粉、細粒及細粉，例如黃豆粉。…」詮釋之範疇。
㈢原告復主張本件進口產品「黃豆生命」（SoyLife）牌黃
豆粉…係與上開美國案例（HQ959748）之系爭產品屬同一產品，我國與美國又同樣採取國際商品分類制度，自應採納美國上開案例…。本件進口貨品製造商係荷蘭廠商且係自荷蘭進口，則被告如欲參據外國分類意見，自應優先依職權調查與本件關係密切之荷蘭分類意見云云。經查，海關進口稅則總說明：「…本書之貨品分類架構採用世界關務組織制定之國際商品統一分類制度（HarmonizedCommodityDescriptionandCodingSystem，簡稱HS）…」，及總則一、：「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度註解』及其他有關文件辦理」之規定，我國稅則分類係採用國際商品統一分類制度(HS)，美國為關稅合作理事會會員國之一，其稅則分類亦採用同一制度，其依據HS註解所為分類核定，自具參考價值。據美國海關及邊境保護局之稅則釋示案例，HQ967757（原處分卷附件16）係解釋SoyLifeComplexProducts為經調製之黃豆胚軸粉，應歸列稅則第1901節，因其與系案貨物屬相同貨物，被告引為參酌，洵無不妥;至HQ959748（原處分卷附件15）則係解釋SoyLife,SoybeanFlour為未經烘焙(roasted)或烹煮
(cooked)之黃豆粉，應歸列稅則第1208節，其與系爭貨物為黃豆胚軸粉顯然有別，原告據以比附，顯有誤謬，自無足採等語。
聲明：駁回原告之訴。
訴訟費用由原告負擔。
三、按「為加速進口貨物通關，海關得按納稅義務人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查；該進口貨物除其納稅義務人或關係人業經海關通知依第13條規定實施事後稽核者外，如有應退、應補稅款者，應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人，逾期視為業經核定。」，關稅法第18條第1項定有明文。
四、本件原告先後於96年3月2日及30日分別委由浩威企業股份有限公司基隆分公司及大順報關行股份有限公司基隆分公司向被告報運進口SOYLIFECOMPLEXREGULARN-GMOSOYBEANFLOUR20KGS/CTN2批(進口報單號碼：第AW/BC/96/U725/0337號及第AW/BC/96/V176/0319號)，原申報稅則號別均為第1208.10.00號，稅率3%，電腦核定為C1（免審免驗）方式通關，並經被告依關稅法第18條第1項規定，准按原告申報事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣被告查核結果，來貨改歸列稅則第1901.90.99號「其他第1901節所屬之調製品」項下，按稅率30﹪課徵關稅。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部97年1月4日台財訴字第09600511440號訴願決定書略以，原告不服被告核定系爭進口貨物稅則號別，於96年8月10日申請復查，復查申請書載明代表人為 嚴君 闓，惟原告之代表人已於96年9月13日變更登記為甲○○，此有臺北市政府96年9月13日府產業商字第09689438300號函暨公司變更登記表影本可稽，則被告未獲知原告代表人已變更之事實，未依法通知原告補正，逕以無代表權之嚴君闓為代表人作成96年10月11日基普復一五字第0961023933號復查決定，於法顯有未合為由，將原處分（復查決定）撤銷，著由被告通知新代表人 陳明 是否承受復查程序後，另為處分。案經被告通知原告之新代表人甲○○於97年2月4日具狀聲明承受復查程序後，作成97年3月18日基普復一五字第0971000663號復查決定，原告猶未甘服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就本件爭點敘明判決之理由。
五、被告改列系爭貨物之稅則號別為1901.90.99號「其他第1901節所屬之調製品」項下，核無不合：
㈠按海關進口稅則第1208.10.00號為「大豆（黃豆）粉及細
粒Flourandmealsofsoybeans」，稅率3﹪；稅則第1901.90.99號為「其他第1901節所屬之調製品」，稅率30﹪；復按H.S註解第12章總則：「…包括在本節內之種子或果實可能是整個、破的、去皮或去殼的，可以經適度之加溫使其產品較好保存（如除去部分水份使其油質酵素變成不活性化）。為了去掉苦味，或使其產品更容易被使用，只要這些種子或果實自然特性不改變或不改變其一般用途變成其他特殊用途，某些處理是被允許使用。」；H.S註解第1901節（II）（A）：「『粉』及『細粒』，不僅指列入第11章之穀類粉或細粒，同時指列入任何一章之植物性粉、細粒及細粉，例如黃豆粉。…」（原處分卷附件
13、14）。由上H.S註解及海關進口稅則輸出入貨品分類表規定可知，未經調製之種子（如黃豆）粉末應歸列第1208節，如其已逾越上開H.S註解第12章總則之規定者，則無該章節之適用，至已調製之植物性粉末則應歸列第1901節，合先敘明。
㈡原告主張系爭貨物並未逸脫海關進口稅則第12章之文義範
圍，應將其歸類為稅則第1208.10.00.00-6號黃豆粉或細粒云云。經查，黃豆固可加熱處理，使其減少水分，並研磨成粉，而不影響稅則歸列；惟本件系爭貨物係以黃豆壓碎取得之黃豆胚軸製作，黃豆胚軸雖係黃豆之部分，然其含油量極微，甚至未含油質，與黃豆本（性）質不同，非屬稅則第1201節之油料種子，是以黃豆胚軸磨成之粗粉並無可歸列為稅則第1208節「油料種子或含油質果實之粉及細粒，芥末除外」（原處分卷附件13）。又黃豆胚軸較黃豆顆粒體積為小，且未含油質（或含極少量油質），稍經加熱即可熟化，以華氏250-300度（攝氏121-148度）高溫加熱，已達烘焙程度，成為一般客觀認知可以立即食用之食物，本件系爭貨物之黃豆胚軸粉較整顆黃豆製得之黃豆粉，所含異黃酮為高，係為特殊用途而製作者，其加工製程已逾稅則第12章容許範圍，核屬國際商品統一分類制度註解第19章總則「本章包括通常用為食品之許多調製產品，這些調製產品直接以…其他章植物性之食物粉、細粒及細粉…製得。」，及第1901節（II）（A）：「『粉』及『細粒』，不僅指列入第11章之穀類粉或細粒，同時指列入任何一章之植物性粉、細粒及細粉，例如黃豆粉。…」（原處分卷附件14）詮釋之範疇。是以被告改列系爭貨物之稅則號別為1901.90.99號「其他第1901節所屬之調製品」項下，並無不合。原告上開主張，核不足採。
㈢又原告主張本件進口產品「黃豆生命」（SoyLife）牌黃
豆粉，…製造商係荷蘭廠商且係自荷蘭進口，應優先依與本件關係密切之荷蘭分類意見，…本件進口貨品與美國案例（HQ959748）之產品屬同一產品，我國與美國同採國際商品分類制度，應採納美國上開案例云云。經查，海關進口稅則總說明：「…本書之貨品分類架構採用世界關務組織制定之國際商品統一分類制度（HarmonizedCommodityDescriptionandCodingSystem，簡稱HS）…」，及總則
一、：「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度註解』及其他有關文件辦理」之規定，我國稅則分類係採用國際商品統一分類制度(HS)，美國為關稅合作理事會會員國之一，其稅則分類亦採用同一制度，其依據HS註解所為分類核定，應具參考價值。而依美國海關及邊境保護局之稅則釋示案例，HQ967757（原處分卷附件16）係解釋SoyLifeComplexProducts為經調製之黃豆胚軸粉，應歸列稅則第1901節，因其與本件系爭貨物屬相同貨物，被告引為參酌，核無不妥。原告主張本件應優先依荷蘭之分類意見云云，惟其分類意見有何不同及可採之處，原告並未舉證以實。至於原告所稱HQ959748（原處分卷附件15），係解釋SoyLife,SoybeanFlour為未經烘焙(roasted)或烹煮
(cooked)之黃豆粉，應歸列稅則第1208節，惟其貨品與系爭貨物之黃豆胚軸粉有別，原告據以比附，亦非可採。㈣原告復主張本件處分違反行政自我拘束及信賴保護原則云
云，經查，進口貨物SOYLIFE（R）COMPLEXMICROSOYGERMFLOUR，被告曾於90年12月24日以（90）基預字第0451號進口貨物稅則預先審核答覆函核定歸列稅則第1212.99.90號「其他果實與子仁及其他植物產品，主要供人類使用者」在案（原處分卷附件10），原告亦自承於進口前已事先詢問並得知該預先審核案例，惟原告於93年間所進口與該稅則預先審核函相同之貨物(黃豆胚軸粉)2批，均申報貨名SOYLIFECOMPLEXREGULARSOYBEANFLOUR(黃豆粉)及稅則第1208.10.00號「大豆（黃豆）粉及細粒」，稅率3%，與該預先審核函所載貨名及核定稅則，並不相同；是以原告既未信賴上開稅則預先審核函據以申報，其主張信賴保護原則之適用，已非有據。又被告於94年間發現上開黃豆胚軸粉之稅則分類有不一致情事，乃於94年
9月14日以（94）基關字第45號基隆關稅局進口稅則分類疑問及解答函請財政部關稅總局稅則處(下稱稅則處)釋示，復以：「…參據美國海關意見，本案貨物如有稅則第11章之貨物性質（particlesize）者，宜歸列稅則第1901.90.99號…貴局（90）基預字第0451號預審答覆函『SOYLIFE（R）COMPLEXMICROSOYGERMFLOUR』歸列稅則第1212.99.90號」之案例，併請依該案貨物如有稅則第11章之貨物性質（particalsize）者,改列稅則第1901.90.99號…」（原處分卷附件11）。準此，稅則處釋示前既有分類不一致情形，即無財政部台財關第0000000000號令（原處分卷附件12）所稱「整體性」之適用，而該解答函既已一併核示前開稅則預審答覆函所示貨物亦應改列稅則，則自該函核示之日起，即無稅則分類不一致或不適當情事，故亦無上開財政部令之適用。況本件系爭貨物係於該解答函之後進口，有關系爭貨物已有明確之稅則分類標準，原告亦無持之前稅則分類意見主張行政自我拘束及信賴保護之餘地。是以原告主張本件改列系爭貨物稅則號別，有違行政自我拘束及信賴保護原則云云，並不足採。
六、被告所為補徵系爭貨物進口稅款之處分，並無違誤：綜上所述，被告查核系爭貨物為已烘焙之黃豆胚軸粉，改歸列稅則第1901.90.99號「其他第1901節所屬之調製品」項下，按稅率30﹪課徵關稅，補徵系爭貨物之進口稅款，並無違誤。
七、從而，被告改列系爭貨物之稅則號別為1901.90.99號「其他第1901節所屬之調製品」項下，並補徵進口稅款之處分，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年2月27日
臺北高等行政法院第七庭
法官蕭忠仁上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國98年2月27日
書記官蕭純純