裁判字號：最高行政法院87年判字第1122號判決
裁判日期：民國87年06月11日
裁判案由：虛報進口貨物
行政法院判決八十七年度判字第一一二二號
原告偉萌有限公司代表人甲○○被告財政部基隆關稅局右當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國八十六年十二月三十日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國八十二年四月八日委由中誠報關有限公司向被告申報自德國進口1993MERCEDESBENZ220ESEDAN1UNIT（報單第ＡＮ＼八二＼一八九四＼○一○四號），原申報完稅價格為新台幣（下同）五六六、九○三元。嗣據法務部調查局航業海員調查處航肅字第三三八號函，查告原告嫌提供價格不實發票，逃漏進口稅捐，請依章核估裁罰。案經財政部關稅總局驗估處查證結果，原告於法務部調查局航業海員調查處調查筆錄中已自承報關時所檢附之發票金額並非本案貨物實際交易金額，而所查獲銀行開立信用狀及結匯之金額即為實際交易價格，乃據以重新核價，完稅價格應為八八八、四五八元，原告顯有繳驗不實發票、虛報進口貨物價值，偷漏關稅之違法行為，被告乃依海關緝私條例第三十七條第一項之規定，處以所漏進口稅額二倍之罰鍰計一九二、九三四元，並依同條例第四十四條規定追徵所漏稅費計二二九、二○九元，另依貨物稅條例第三十二條第十款之規定，科處漏稅額五倍之罰鍰計五二四、五○○元，又依行為時營業稅法第五十一條第七款之規定，科處漏稅額十倍之罰鍰計二
六二、二○○元。原告不服，聲明異議，惟因無扣押物可資抵付罰鍰及追徵稅款，被告乃於八十二年十二月二十二日以關緝保字第三五○七號函請原告限於文到之次日起十四日內繳納罰鍰及所漏稅款金額二分之一保證金六○四、四二二元或提供同額擔保，原告逾期仍未據辦理，被告遂為異議不予受理通知。原告猶未甘服，循序提起訴願、再訴願，亦均遭以程序不合駁回。嗣經本院八十三年度判字第二八四六號判決略以：「依貨物稅條例或稅捐稽徵法之規定，對於納稅義務人不服課徵貨物稅之處分，並無需提供擔保或繳納保證金，．．．，營業稅亦然」為由，將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，責由被告另為適法之處分。案經被告重核結果，於八十四年六月十七日以關緝保字第三五○七審（更）號函通知原告限於文到之次日起十四日內繳納所漏進口稅罰鍰金額二分之一保證金九八、○三七元或提供同額擔保（即繳納僅含偷漏進口稅部分之異議保證金），原告不服，再聲明異議，經被告八十四年八月二十二日以基普暖字第六四四八號通知書通知原告略以，有關逃漏進口稅處分部分，原告迄未依上開關緝保字第三五○七審（更）號函辦理繳納保證金或提供擔保，其異議不予受理；另不服貨物稅、營業稅及罰鍰所為處分，聲明異議理由經實體審核無足採而維持原處分。原告不服，提起訴願，訴願決定以原告既有鉅額資金進口案貨物，當有能力繳納異議保證金，卻拒不繳納，顯係藉故拖延，又無扣押物可資抵付罰鍰，為防止其拖延或逃避罰鍰之執行，其命提供擔保之處分，揆諸司法院釋字第二一一號解釋意旨核屬允恰，本案原告拒不繳納異議保證金，遽予提起訴願，遂以程序不合駁回，原告仍表不服，訴經財政部八十五年四月十日台財訴第000000000號再訴願決定略以：「．．．本案屬代徵稅捐、違章罰鍰部分，並無需提供擔保或繳納保證金，本件原訴願決定未予區分，均從程序上審理，尚有重行審酌之必要，．．．」為由，將訴願決定撤銷，著由原決定機關另為決定。嗣經原決定機關依再訴願決定意旨重行審理結果，訴願決定仍維持原處分。原告猶表不服，復向財政部提起再訴願，經該部八十五年十月九日台財訴第000000000號再訴願決定略以：「．．．本案仍在行政救濟程序中，尚屬未裁罰確定之案件，有依新增訂稅捐稽徵法第四十八條之三規定，適用八十四年八月二日修正公布（同年九月一日施行）營業稅法第五十一條：『．．．按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰．．．』之規定從輕裁處之餘地。從而本件依營業稅法科處罰鍰部分，有由原處分機關重行審酌之必要。」為由，將訴願決定及原處分關於違反營業稅法科處罰鍰部分均撤銷，著由被告另為處分，案經被告依再訴願決定意旨重行審核結果，本案違反營業稅法科處罰鍰部分，改以科處所漏營業稅額三倍之罰鍰七八、六○○元。原告仍表不服，再經聲明異議及提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略以︰一、本案再訴願決定書事實欄有「案經本部關稅總局驗估處查證結果，再訴願人於法務部調查局航業海員調查處調查筆錄中已自承報關時所檢附之發票金額並非本案貨物實際交易金額．．．」云云，此乃當時調查局人員反覆疲勞訊問原告代表人，原告代表人在身心俱疲下，任由調查局人員製作筆錄，並在筆錄上簽名，其過程大抵如此。該案在刑事庭審理過程中，法院曾傳訊銀行承辦人員訊問有關信用狀之問題，證人答稱：「．．．發票上的金額原則上是供我們核可開發信用狀，但也有因匯率等問題而有增減額度。信用狀是給出口商與銀行押匯用。除非轉讓與第二手，否則不能作其他用途，信用狀是給進口商和出口商用的，應該不可能有其他用途。實際上發票所載金額與到貨金額可能不一樣，因有可能進口商和出口商所談的貨物數量總額、配備有可能因產地關係有增減，和原來買賣內容所訂不同，所以實際交易價格就不一樣，因此，廠商實際押匯金額和其發票金額就不一樣，有可能多也有可能少。」另據關稅總局驗估處查價人員到庭作證時，針對報關進口汽車之核價依據時稱：「進口汽車分歐洲、美加進口，如果是歐洲進口車如在台有代理商，就以代理商的進口報價做為核價標準。如果是貿易商自行進口，相關價格和代理商相同，如未偏低，原則都會接收，如果偏低，就命貿易商提出相當佐證，如提不出來，就依代理商的進口價格來認定貿易商的進口價額。所謂佐證是信用狀結匯金額、發票來綜合判斷。．．．」當法官問及「如因廠商以不實的發票，會否影響核價標準，證人答稱『不會，因為發票只是一個核價的參考，如果顯然過低，就會要求其提出佐證，如果提不出來，我們就會要求補稅。依代理商進口的報價來核定價額。』」。二、被告輒以信用狀金額或銀行結匯金額與國外出口商出具之商業發票金額不一致，認為進口商繳驗不實發票，逃漏稅捐。按一般商業習慣上固習見買賣雙方之交易付款方式以開立信用狀支付，且銀行結匯金額即交易價格，然此結論非無例外，如本案之情形，汽車進口業者在配備並非一致之情形下先以信用狀金額結匯，待貨到後與賣方結算，採多退少補方式者亦所在多有，蓋現貨市場車價及配備不一致，為爭取時效，有時不得不爾，是以難謂信用狀金額與交易價格必然一致。信用狀金額與交易價格未必一致，若被告認定信用狀金額與報關之交易價格不一致即謂原告繳驗不實發票，未免與事實有出入。且被告對於應課之關稅、貨物稅等乃採實質審查主義，意即進口商申報交易價格後，海關並非一以進口商申報之交易價格課稅，而係另依職權核定完稅價格，進口商依海關核定之價格完稅後，依法依理海關應不得再對進口商課罰。就結果而言，進口商所據以完稅之交易價格乃海關依職權核定之價格，而非其原先自己申報之交易價格，如證人（海關查價人員）所言，如果廠商以不實的發票報關，也不會影響核價標準，更何況原告報關所用之發票確為供應商所寄發，有雙方往來文件為證，如何能以銀行結匯金額與報關金額不同，即否定原告文件之真實性，被告於採證上即有違法之處，其適用法律自亦違誤不實。三、就現行制度言之，海關對於申請報關進口貨物所應課之關稅、貨物稅等乃採實質審查主義，亦即進口商申報交易價格後，海關並非一以進口商申報之交易價格課徵關稅、貨物稅等，而係另依職權核定完稅價格，進口商乃依海關核定之價格完稅，自無再予課罰之理。綜上，原處分及一再訴願決定皆有違誤，請均予撤銷等語。
被告答辯意旨略以︰一、本案依據法務部調查局航業海員調查處航肅字第三三八號函稱略以：「本案經向貨主甲○○查證，坦承該（偉萌）公司八十一年及八十二年間自德國進口之十三輛賓士（BENZ）汽車，透過銀行開立信用狀及結匯之金額即為實際交易價格，惟申驗進口時為逃漏稅費改用另乙份價格不實之發票．．．」，本案原告既自承報關時所檢附之發票金額，並非本案貨物實際交易金額，而所查獲銀行開立之信用狀及結匯之金額即為實際交易價格，則原告繳驗不實發票，偷漏關稅貨物稅及營業稅之違章事證明確，被告依法論處，並無不合。二、又信用狀乃外匯銀行應進口商之委託而開發之一種付款保證文件，其本身尚附有商業發票、提單、保險單等相關單據，以證明進口人之付款情形。設若進口人之付款金額有溢付或短支情事，則在信用狀及其相關文件內應予說明，惟本案有關文件，均未載明上開事項，原告空言否認其有繳驗不實發票，逃漏稅捐情事，顯非可採。三、另本案原告於法務部調查局航業海員調查處調查筆錄中，已自承「報關時所檢附之發票金額並非本案貨物實際交易金額，而所查獲銀行開立信用狀及結匯之金額即為實際交易價格」，則本案經財政部關稅總局驗估處據以重新核估完稅價格，核與關稅法第十二條第一項之規定並無不合。則海關既查得真正交易價格並發現本案有不法情事，被告依法科罰並追徵所漏稅款，非但與職權審查主義、實質審查主義之精神並無違背，且正相吻合。綜上所述，本案被告所為原處分及維持原處分之決定，認事用法並無不合，原告之訴顯無理由，請予駁回等語。
理由按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」、「進口貨物按關稅完稅價格加計進口稅捐及商港建設費後之數額，依第十條規定之稅率計算營業稅額。」、「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之。其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．其他有漏稅事實者」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．其他有漏稅事實者」，分別為行為時營業稅法第一條、第二十條第一項、第四十一條第一項、第五十一條第七款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第七款所規定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復經財政部八十五年八月二日台財稅第00000000號函釋在案。本件原告於八十二年四月八日委由中誠報關有限公司向被告申報自德國進口1993MERCEDESBENZ220ESEDAN1UNIT（報單第ＡＮ＼八二＼一八九四＼○一○四號），原申報完稅價格為五六六、九○三元。嗣據法務部調查局航業海員調查處航肅字第三三八號函略以：「本案經向貨主甲○○查證，坦承該（偉萌）公司八十一年及八十二年間自德國進口之十三輛賓士（BENZ）汽車，透過銀行開立信用狀及結匯之金額即為實際交易價格，惟申驗進口時為逃漏稅費改用另乙份價格不實之發票申報．．．請依章核估裁罰。」案經財政部關稅總局驗估處查證結果，原告既已自承報關時所檢附之發票金額，並非本案貨物實際交易金額，而所查獲銀行開立之信用狀及結匯之金額即為實際交易價格，則原告繳驗不實發票，偷漏營業稅之違章事證明確，被告依財政部台財訴第000000000號再訴願決定之撤銷意旨，按修正後之營業稅法第五十一條第七款規定，科處原告所漏營業稅額三倍之罰鍰七八、六○○元，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無不當。原告訴稱其代表人係在身心俱疲下任由調查人員製作筆錄，並在筆錄上簽名，實際上並無虛報貨物價值情事；且海關對於申請報關進口貨物所應課之關稅、貨物稅等乃採實質審查主義，亦即進口商申報交易價格後，海關並非一以進口商申報之交易價格課徵關稅、貨物稅等，而係另依職權核定完稅價格，如果廠商以不實的發票報關，也不會影響核價標準。進口商依海關核定之價格完稅，自無再予課罰之理，被告以信用狀金額或銀行結匯金額與國外出口商出具之發票金額不一致，即認為進口商繳驗不實發票，逃漏稅捐，未免與事實有出入云云。查原告負責人甲○○前於案發之初在法務部調查局航業海員調查處調查時，自承為了想降低成本，增加市場競爭力，曾與中誠報關行負責人 王鳳臻 串通，由伊提供不實之商業發票及輸入許可證，不實之配備資料等相關文件由中誠報關行繕製報單申驗。國外賣主配合渠需要，開立不同價格發票給原告，第一張用於開狀結匯，第二張為降低成本參酌同行申報之價格開立，用以報關，並表示願意補稅，請求從輕處分等語。有甲○○八十二年九月十日在該處之調查筆錄、進口結匯證書暨收費收據、銀行存檔發票等影本附原處分可稽，互核相符，甲○○所述，堪予採信，原告既不能證明該調查筆錄係出於非自由意志所為，則其事後翻異難以憑信。另查信用狀乃外匯銀行應進口商之委託而開發之一種付款保證文件，其本身尚附有商業發票、提單、保險單等相關單據，以證明進口人之付款情形。設若進口人之付款金額有溢付或短支情事，則在信用狀及其相關文件內應予說明，惟本案有關文件，均未載明上開事項，足見原告所稱顯係事後飾詞，自無可採。又關總驗估處原驗估之價格係依一般程序查得之市價，非必為各個案之真實交易價格，自不得以關總驗估處原驗估價格否認依其他查獲資料查得之實際價格。原告於法務部調查局航業海員調查處調查筆錄中，已自承報關時所檢附之發票金額並非本案貨物實際交易金額，而所查獲銀行開立信用狀及結匯之金額即為實際交易價格，則財政部關稅總局驗估處據以重新核估完稅價格，核與關稅法第十二條第一項之規定並無不合。從而被告以原告進口貨物，未依規定申報之違章行為，而依補徵營業稅額處以三倍之罰鍰，於法洵無不合。原告起訴意旨，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年六月十一日
行政法院第一庭
審判長評事 黃鏡清
評事 徐樹海 評事 高秀真 評事 藍獻林 評事 黃璽君 右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國八十七年六月十一日