最高行政法院94年度判字第670號判決

裁判字號：最高行政法院94年判字第670號判決

裁判日期：民國94年05月19日

裁判案由：營業稅

最高行政法院判決
94年度判字第00670號上訴人曜先營造有限公司代表人乙○○被上訴人財政部臺灣省北區國稅局代表人甲○○上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國92年11月20日臺北高等行政法院91年度訴字第4074號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由本件上訴人主張：原處分以上訴人於民國（下同）81年2、5、6月進貨，金額計新臺幣（下同）4,300,000元，涉嫌持虛設行號封巨股份有限公司（下稱封巨公司）開立之發票作為進項憑證，申報扣抵營業稅215,000元，乃核定補徵營業稅215,000元，並按所漏稅額處7倍罰鍰計1,505,000元。惟查上訴人係承包各項營建、修繕等工程之丙級營造廠商，於81年1月至6月間由前經理 何芝琪 將部分工程轉包予封巨公司施作。此由上訴人於81年3月至7月陸續支付13張禁止背書轉讓支票予封巨公司及該公司將支票存入銀行之事實，顯見前經理人何芝琪為避免取得不相干之發票，於支付工程款時，盡可能注意應注意事項，客觀上足認上訴人交易對象係封巨公司。至於封巨公司是否為虛設行號，並非上訴人所能預料，是上訴人就進項稅額並無虛報之故意或過失，縱取得虛設行號之發票申報扣抵營業稅，亦不得處罰。次觀諸臺灣臺北地方法院83年度訴字第1015號判決全文，並未指名上訴人向封巨公司取得虛偽之進項憑證，故被上訴人逕依該判決任意推論封巨公司非上訴人之實際交易對象，顯有違誤。且查封巨公司業於80年9月至81年11月止每期均申報繳納營業稅，此有臺北市政府86年11月18日府訴字第8607101901號訴願決定可稽。退步言之，縱上訴人取得虛設行號之發票而虛報進項稅額，惟上訴人並未逃漏稅款，且交易過程中開立發票及取得發票之營業人均已依法報繳營業稅，就國庫而言，並無損失，參照司法院釋字第337號解釋、前行政法院83年度判字第2446號判決及財政部83年7月9日台財稅第000000000號函釋意旨，則被上訴人依營業稅法第51條規定裁罰，尚待斟酌。末查上訴人取得進項憑證所載之日期，早於付款日期（支票日期）一個月至二個月，即上訴人係支付遠期支票予對方，則被上訴人以上訴人所持發票之日期與付款日期不同，並未支付價金予實際銷貨人云云，顯屬違誤。請求撤銷訴願決定及原處分等語。
被上訴人則以：依臺灣臺北地方法院83年度訴字第1015號判決，封巨公司為無銷貨事實，專以販售發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，自非上訴人之實際交易對象。且經向勞工保險局查詢，封巨公司全無加保資料，益證該公司並非正常營運之公司。上訴人雖於81年度開立支票支付封巨公司設於第一商業銀行第00000000000號（被上訴人誤載為第00000000000號）帳戶，然該帳戶之戶名封巨公司負責人 陳金順 所登記身分證字號為Z000000000號，惟實係配賦 袁仲雲 ，並非配賦與陳金順，該帳戶顯係在身分證上變造國民身分證統一編號持之向銀行申設，亦有臺灣臺北地方法院88年易字第1412號公訴不受理判決書可參，其帳戶顯經偽造開立，故上訴人資金尚難證明支付予實際銷貨人。另上訴人開立之13張支票日期遠在封巨公司開立發票日期之後，且該貨款進入封巨公司負責人帳戶（身分證字號不符）後，隨即遭他人以整數提領現金，查無款項轉至下游承包廠商之相關資料，並有第一商業銀行東台北分行88年5月24日一東台北字第100號函及所附提領資料可參，足證封巨公司並非上訴人實際交易對象。封巨公司開立之發票所載金額縱已申報繳納營業稅，惟被上訴人係認定上訴人取得非實際交易對象開立之發票，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，其以不可扣抵之進項憑證申報扣抵銷項稅額，即屬逃漏營業稅行為，除補徵漏稅額外，並依營業稅法第51條第5款規定按所漏稅額裁處7倍罰鍰等語，並無不合等語，資為抗辯。
原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段分別予以課稅，是各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，而非僅係最後銷售階段之營業人為納稅義務人，是為統一發票均須依法按實開立予買受人，以期符合自動勾稽之精神，依行為時營業稅法第15條、第19條第1項第1款、第33條第1款之規定，營業人須持合法進項憑證始得扣抵當期銷項稅額，而本件上訴人並未依規定向實際銷售人取得合法進項憑證，卻持虛設行號封巨公司虛開之統一發票，充當進項憑證，並持之扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，其作為已使政府未能收到應收之稅款，構成逃漏稅額之結果，自應依法補稅處罰。被上訴人既於核課期間內查獲上訴人未依規定取得合法進項憑證以扣抵銷項稅額之事實，當可追補其因虛報進項稅額致短漏繳營業稅之應納稅額，並按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰。次被上訴人認定封巨公司為虛設行號，無非以訴外人 方安楚 冒用陳金順等人名義為股東，虛設封巨公司，無實際交易事實，而虛偽開立統一發票出售他人幫助他人逃漏稅，經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官82年度偵字第30158號及83年度偵字第1517號起訴書提起公訴，及臺灣臺北地方法院83年度訴字第1015號刑事判決有罪為據。嗣經方安楚提起上訴後，最高法院以臺灣高等法院83年度上訴字第6133號判決適用法則不當及應詳加調查出售統一發票之實際行為人為由，以91年度台上字第1121號刑事判決發回臺灣高等法院更審，惟該最高法院刑事判決並未推翻臺灣臺北地方法院83年度訴字第1015號刑事判決所認定封巨公司為虛設行號之事實，又不論封巨公司究否係虛設行號，因上訴人未能說明其實際交易對象為何，尚難遽認上訴人確有支付進項稅額之情事，從而，被上訴人作成補徵上訴人營業稅及裁處罰鍰之處分，並非無據。又上訴人起訴時提出其開立之13張禁止背書轉讓支票影本，另於本院92年11月13日行言詞辯論時庭呈上訴人公司總分類帳，以為其確與封巨公司有實際交易行為之證明。然查，該總分類帳無法看出上訴人公司與封巨公司確有實際交易行為，經上訴人訴訟代理人 林祐本 會計師自承經記明於言詞辯論筆錄在卷可按。至上訴人起訴時提出其開立之13張禁止背書轉讓支票影本，雖可證明上訴人有進貨事實，惟參諸臺灣臺北地方法院83年度訴字第1015號刑事判決內容，可知封巨公司為虛設行號，自不可能與上訴人公司有實際交易行為，況上訴人取得封巨公司所開立之13張統一發票，其進貨金額高達4,300,000元，惟上訴人除提出其開立之13張禁止背書轉讓支票影本外，對攸關上訴人公司與封巨公司交易權益之工程合約書、工程日報表、驗收紀錄、上訴人審核發給封巨公司工程款等資料，均付之闕如，而上訴人對與其交易高達4,300,000元之封巨公司，亦缺乏對封巨公司徵信之資料，則其交易情形尚難謂與常情無違，是上訴人主張其就進項稅額並無虛報之故意或過失云云，自無可取。至上訴人所引前行政法院83年度判字第2446號判決及臺北市政府86年11月18日府訴字第8607101901號訴願決定，並非判例，不能拘束本院依法所為之判斷，且前行政法院對於「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，可否補徵營業稅」乙案，已於87年7月份第一次庭長評事聯席會議決議：「應補徵營業稅」在案。末有關本案罰鍰部分，被上訴人以上訴人於裁罰處分核定前，並未補報補繳，且未以書面承認違章事實，故依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，按所漏稅額處7倍罰鍰計1,505,000元，洵無不合，因將訴願決定及原處分遞予維持，駁回上訴人之訴。
查司法院釋字第337號解釋，在於闡釋行為時營業稅法第51條第5款之處罰，以有因而逃漏稅款之結果為必要。財政部復於83年7月9日台財稅第000000000號函釋：「．．為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：．．．有進貨事實者：．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」蓋我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅。各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，自不能僅以最後銷售階段之營業人已報繳營業稅，即認定其他銷售階段之營業人當無逃漏營業稅。而營業人有進貨事實而取得非實際交易對象之虛設行號所開立之統一發票充作進項憑證申報扣抵銷項稅額之情形，因虛設之公司行號為牟取不法之利益，於無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常會另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故虛設之公司行號縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，是於此情形，當於營業人證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，始會發生司法院釋字第337號解釋所稱：納稅義務人雖有虛報進項稅額，並不因而逃漏營業稅情事。原判決已認定封巨公司為虛設行號之公司，自無銷售貨物予上訴人情事，上訴人復未明確指出實際之銷貨人並證明其確有支付進項稅額與實際銷貨之營業人，認上訴人構成虛報進項稅額，因而逃漏營業稅之事實，而維持原處分依行為時營業稅法第51條第5款之處罰，自無違背上開司法院釋字第337號解釋及財政部83年7月9日台財稅第000000000號函釋意旨。至行為是否生逃漏稅款之結果，為事實認定之問題，上訴人主張原審未依法查明封巨公司之前手各階段銷售人是否均有報繳營業稅，亦未傳喚方安楚作證，及查核資金是否回流，遽認上訴人逃漏稅款云云，此部分係對於原審取捨證據，認定事實之職權行使為指摘，難認為違背法令。上訴論旨，仍執陳詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年5月19日
第五庭審判長法官趙永康
法官鄭淑貞法官黃淑玲法官侯東昇法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國94年5月20日
書記官阮桂芬