裁判字號：高雄高等行政法院100年簡字第193號判決
裁判日期：民國100年12月26日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決
100年度簡字第193號原告 殷臺生 被告財政部高雄市國稅局代表人 何瑞芳 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國100年8月11日台財訴字第10000260550號及100年8月18日台財訴字第10000272140號訴願決定，合併提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告民國97年度綜合所得稅結算申報，列報已離婚配偶即訴外人 鄭慶輝 之免稅額新台幣（下同）77,000元及標準扣除額73,000元，經被告初查 以渠 等2人已於96年12月27日離婚，否准認列，除核定應補稅額19,500元外，並按所漏稅額19,500元處1倍之罰鍰19,500元（被告100年3月1日100年度財高國稅法違字第83100100163號裁處書）。另原告98年度綜合所得稅結算申報，亦列報已離婚配偶即訴外人鄭慶輝之免稅額82,000元及標準扣除額76,000元，經被告初查以渠等2人已於96年12月27日離婚，否准認列，併同另查獲漏報營利所得39,543元，核定補徵稅額18,535元，並按所漏稅額18,535元處1倍之罰鍰18,535元（被告100年3月1日100年度財高國稅法違字第83100100162號裁處書，以上2件裁處書以下合稱原處分）。原告不服，分別申請復查，均未獲變更。原告就罰鍰處分仍表不服，分別提起訴願，亦均遭決定駁回，遂合併提起本件行政訴訟。
二、原告主張︰
（一）原告配偶即訴外人鄭慶輝因大拇指殘疾無法從事生產，在長期入不敷出下（原告付予他的零用金），在外到處借款，又基於男人顏面，造成大吵小吵不斷，就在96年1月27日大吵過後失去理性而往戶政辦了離婚手續，但卻不忍心趕走他，實際仍同居一室，原告對所得稅法毫無所悉，否則定會延後4天待跨年度再行辦理，可免去97年度短漏所得稅額19,500元，罰鍰1倍總計39,000元，導致如此大的困擾，造成不堪收拾的局面。
（二）以下提供可資參考之證明：
1、郵政存簿儲金簿第2頁第18行98年1月13日提轉匯兌12,281元，係訴外人鄭慶輝98年1月至98年6月勞保費12,251元轉帳手續費30元，由原告帳號匯出之紀錄。
2、郵政存簿儲金簿第7頁第6行99年1月13日現金提款13,402元係訴外人鄭慶輝99年1月至6月之勞保費，由原告以現金提領支付。
3、郵政存簿儲金簿第3頁第2行100年1月10日提轉匯兌15,729元係訴外人鄭慶輝100年1月至6月之勞保費15,699元轉帳手續費30元，由原告帳號匯出之紀錄。
4、郵政儲金匯業局製發郵政簡易人壽保險保險單影本1份，此保險係84年購買，受益人顯示生存受益人為訴外人鄭慶輝，理賠受益人為原告之女 趙艾倫 及訴外人鄭慶輝之長女 鄭萌茹 。
5、新北市餐飲業職業工會100年1月3日繳費通知單，收件地址為原告戶籍地（高雄市○○區○○路○○○巷○○號），收件人為訴外人鄭慶輝，此為原告與家屬即訴外人鄭慶輝同居一家，實際扶養又一實證。
6、新北市餐飲業職業工會100年3月7日春季自強活動通知暨工會重要資訊通知，收件地址為原告上開戶籍地，收件人為訴外人鄭慶輝，此為原告與家屬即訴外人鄭慶輝共同生活之事實。
7、原告家屬即訴外人鄭慶輝親簽與原告同居一室共同生活之切結書。
8、鄰居見證原告與訴外人鄭慶輝同居一室之證明書。
9、國軍高雄總醫院診斷證明書。
（三）依常情顯示，若理性辦理離婚還會幫忙付勞保費，保險受益人還不做異動嗎？司法院釋字第415號解釋就85年11月8日之所得稅法施行細則，對所得稅法有關個人綜合所得稅免稅額之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。得於申報所得稅時按受扶養人之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件。惟家者，以永久同居生活之目的而同居為要件，也就是要有實際撫養，及與其有永久共同生活為目的而同居一家之事實，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。又所得稅法施行細則第21條之2規定：本法第17條第1項第4目關於減除撫養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之其他親屬或家屬者，應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人扶養者為限，其應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍為要件，限縮母法之適用，有違憲法第19條租稅法律主義，其與上開解釋意旨不符部分應不予援用。
（四）查民法第1114條第4款規定家長家屬相互間，互負扶養之義務，係指以永久共同生活為目的而與家長同居一家者而言，其身分因與家長同居一家而發生，同法第1123條第3項規定，雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。參照最高法院28年上字第1514號判例：戶籍法第4條雖規定，凡在一家共同生活者為一戶，惟以永久共同生活為目的之家長家屬，有時未必登記為一戶，如警察人員，其戶籍必須設於服務地區（財政部69年4月2日台財稅第32631號函）。國民年金法第15條第2項亦規定：「本保險之保險費及其利息，於被保險人及其配偶問，互負連帶繳納之義務．．．。」以上證據足資證明原告為永久共同生活，確有實際扶養訴外人鄭慶輝。
（五）稅捐機關向來主張依法行政，其不諱言是考量稽徵實務作業之需要所作之規定，顯然是不切實際的手段，而非母法之目的，不但違背母法，更與其他相關法律及憲法相牴觸。99年中華人權協會的租稅人權民調第1名就是「稅務機關行政權過大，任意曲解所得性質」，大多數人民關心的司法都是「刑事法庭」上的司法公義，反而嚴重忽略與自身權益相關的「行政法庭」，近5年來人民高達92.4％的敗訴率判決慘況。難道政府只會欺負小百姓，如此民怨絕非一日之寒。再舉高鐵的合約都要跑到日本去簽，為的就是要逃避高額的印花稅，連政府部門都帶頭逃稅，小蝦米何以不能對抗大鯨魚等語，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）關於97及98年度綜合所得稅罰鍰部分均撤銷。
三、被告則以：
（一）原告97年度綜合所得稅結算申報，列報訴外人鄭慶輝為其配偶，惟查，原告與訴外人鄭慶輝於96年12月27日辦理離婚登記，有戶籍資料附卷可稽，卻於辦理97年度綜合所得稅結算申報，仍將訴外人鄭慶輝列報為配偶，並採用夫妻合併申報之標準扣除額，被告否准認列免稅額77,000元及扣除額73,000元，核原告有違反所得稅法第71條規定，乃核定漏稅額19,500元，並按所漏稅額裁處1倍之罰鍰計19,500元。另原告98年度綜合所得稅結算申報，亦列報已離婚配偶即訴外人鄭慶輝之免稅額82,000元及標準扣除額76,000元，經被告初查以渠等2人已於96年12月27日離婚，否准認列，併同另查獲漏報營利所得39,543元，核定補徵稅額18,535元，並按所漏稅額18,535元處1倍之罰鍰18,535元，依所得稅法第17條第1項、第110條第1項、民法第982條、第1050條、第1114條、第1123條規定及司法院釋字第415號解釋意旨，核無不合。
（二）原告主張其離婚後仍與訴外人鄭慶輝同居一室共同生活，其誤填訴外人鄭慶輝為配偶實無犯意更非故意云云。惟按綜合所得稅之課徵係採自行申報制，納稅義務人對申報內容應誠實填報，若未依規定申報而有漏稅情事，即應依所得稅法等相關規定處罰。如前所述，原告與訴外人鄭慶輝於96年12月27日向戶政機關為離婚登記，已生離婚效力，自是日起雙方婚姻關係即歸消滅，縱如原告所稱與訴外人鄭慶輝仍同居一室、共同生活，亦不能使2人已消滅之婚姻關係復活，是原告97及98年度綜合所得稅結算申報，均將訴外人鄭慶輝列為配偶，致虛報上開配偶免稅額及標準扣除額，縱無故意，亦難謂無過失。從而，被告以原告虛報配偶免稅額及標準扣除額，參酌稅務違章案件裁罰金額及倍數參考表，分別按所漏稅額各處1倍之罰鍰，並無違誤。
（三）又原告援引司法院釋字第415號解釋意旨，主張其與訴外人鄭慶輝確以永久共同生活為目的而同居一家，且有扶養之客觀事實，不應僅以戶籍登記為認定標準云云。然查，依所得稅法第17條第1項第1款第4目之規定得列報扶養親屬免稅額者，除該扶養親屬確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件，且確係受納稅義務人扶養者，亦須未滿20歲或滿60歲以上無謀生能力。本件縱如原告主張其與訴外人鄭慶輝離婚後仍同居一家屬實，惟因訴外人鄭慶輝係00年出生，於97及98年度均尚未滿60歲，依規定均不得列報為其他家屬之免稅額，是原告主張，委無足採等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件事實概要欄所載之事實，有原告97、98年度綜合所得稅結算申報書、被告97、98年度綜合所得稅核定通知書、被告原處分（即被告100年3月1日100年度財高國稅法違字第83100100163號及第00000000000號裁處書）、原告及訴外人鄭慶輝全戶戶籍資料查詢清單、原告復查申請書、被告復查決定書、原告訴願書、財政部訴願決定書及原告起訴狀分別附原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：被告以原處分認定原告與訴外人鄭慶輝已於96年12月27日離婚，否准認列上開97及98年度其配偶之免稅額及標準扣除額，並按所漏稅額各裁處1倍之罰鍰19,500元及18,535元，是否合法？茲分述如下：
（一）按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總額‧‧‧之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除‧‧‧尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：‧‧‧2、納稅義務人未申報或短漏報之所得不屬前款規定情形，而其經調查核定有依規定應課稅之所得額在新臺幣25萬元以下或其所漏稅額在新台幣1萬5千元以下，且無下列情事之一：‧‧‧（2）虛報免稅額或扣除額。」分別為行為時（下同）所得稅法第15條第1項前段、第71條第1項前段、第110條第1項及稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第2款第2目所明定。
（二）次查我國個人綜合所得稅係採主動誠實申報制度，此參所得稅法第71條第1項前段規定即明，此為納稅義務人之申報義務。是納稅義務人於辦理綜合所得稅申報時，於依法申報並計算有關減免、扣除之數額後，計算得其全年應納稅額後，復就其經扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額。易言之，納稅義務人有將所得全數申報並正確計算其全年應納稅額及應納之結算稅額之義務，若未依規定辦理申報而有短報或漏報者，即應依所得稅法及其相關規定處罰。本件原告與訴外人鄭慶輝於96年12月27日離婚，97及98年度兩人已無婚姻關係，此為原告所是認，並有原告全戶戶籍資料查詢清單附於原處分卷可稽，然原告97及98年度綜合所得稅結算申報，仍均將訴外人鄭慶輝列為配偶，虛報97年度免稅額77,000元及標準扣除額73,000元，98年度免稅額82,000元及標準扣除額76,000元；另漏報98年度其本人營利所得39,543元，違反所得稅法第71條第1項規定，此有原告97及98年度綜合所得稅結算申報書及被告核定通知書分別附於原處分卷可稽，違章事證明確。則原告於97及98年度與訴外人鄭慶輝既非夫妻關係，縱然兩人仍同財共居，申報時亦應注意不得將之列為配偶，惟原告仍虛報訴外人鄭慶輝97及98年度之免稅額、標準扣除額，並漏報原告本人98年度營利所得39,543元之行為，縱非故意，惟按其情節應注意，並能注意，而不注意，尚難謂無過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應予以處罰。
（三）又按稅捐稽徵法第21條規定，依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年，在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐，仍應依法補徵或並予處罰。本件原告97及98年度虛報訴外人鄭慶輝97及98年度之免稅額、標準扣除額，並漏報原告本人98年度營利所得39,543元，經稽徵機關於事後發現不合規定予以剔除及核認，致所得淨額增加，與納稅義務人漏未申報之所得，均屬稅捐稽徵法第21條第2項所指經另發現應徵之稅捐，本件係於核課期間內發現，自應依上開規定補徵及處罰。且原告虛列系爭免稅額及標準扣除額，依前揭稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第2款第2目規定，不合於免罰標準，是被告除補徵稅額外，並斟酌原告本件違章情節，依所得稅法第110條第1項規定，及參酌稅務違章案件裁罰金額及倍數參考表，各按原告97及98年度所漏稅額19,500元及18,535元，分別裁處1倍之罰鍰各19,500元及18,535元，本院核其處分並無裁量逾越或濫用之情事，依法自無違誤。原告雖援引司法院釋字第415號解釋意旨，主張其與訴外人鄭慶輝確以永久共同生活為目的而同居一家，且有扶養之客觀事實，不應僅以戶籍登記為認定標準云云。然查，依所得稅法第17條第1項第1款第4目之規定得列報扶養親屬免稅額者，除該扶養親屬確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第1114條第4款及第1123條第3項之規定，即以具備家長家屬關係為要件，且確係受納稅義務人扶養者，亦須符合未滿20歲或滿60歲以上且無謀生能力者為要件。
原告雖提出上開郵政存簿儲金簿、郵政儲金匯業局製發郵政簡易人壽保險保險單、新北市餐飲業職業工會100年1月3日繳費通知單、100年3月7日春季自強活動通知暨工會重要資訊通知、訴外人鄭慶輝親簽與原告同居一室共同生活之切結書、鄰居見證原告與訴外人鄭慶輝同居一室之證明書及國軍高雄總醫院診斷證明書為證。然查，本件縱如原告主張其與訴外人鄭慶輝離婚後仍同居一家屬實，惟因訴外人鄭慶輝係00年0月00日出生（有上開訴外人鄭慶輝全戶戶籍資料查詢清單附97年度綜合所得稅事件原處分卷第46頁）可稽，於97及98年度均尚未滿60歲，依規定均不得列報為其他家屬之免稅額，是原告此項主張，顯有誤解，不足採取。
五、綜上所述，原告之主張並不可採。被告原處分以原告違反所得稅法第71條第1項規定，分別按97及98年度所漏稅額19,500元及18,535元，分別裁處1倍之罰鍰各19,500元及18,535元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。另本件屬簡易事件，爰不經言詞辯論為之。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年12月26日
高雄高等行政法院第三庭
法官詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國100年12月26日
書記官宋鑠瑾附註：
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。