裁判字號：最高行政法院87年判字第37號判決
裁判日期：民國87年01月16日
裁判案由：營利事業所得稅
行政法院判決八十七年度判字第三七號
原告伸其企業有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十六年九月十二日台八十六訴字第三四九六七號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國（下同）八十一年度營利事業所得稅結算申報，原經被告書面審查核定全年所得額為新台幣（下同）一、八五八、○一九元有案。嗣經財政部賦稅署查獲其未依行為時所得稅法第二十一條暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定給與噴漆加工收取款之銷貨憑證，致漏報未列成本之銷貨收入二六、一二
八、六四三元，乃取具承諾書，移由被告重行核定全年課稅所得額為七、八六七、六○七元，涉嫌逃漏所得額六、○○九、五八八元，除發單補徵其八十一年度營利事業所得稅一、五○二、三九七元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額處以○．八倍罰鍰一、二○一、九○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰本件原處分及一再訴願決定理由完全一致，似有未合，其理由有二，爰述如下：一、按「營利事業申報純益率達到書面審核標準，經稽徵機關按申報所得額核定，嗣後發現漏報銷貨收入，應依財政部六十七年七月二十八日台財稅第三四九九三號函釋，以查帳核定之全部所得額或依同業利潤標準核定之全部所得額減除申報所得額後之差額，依率計算補徵稅款」「核復營利事業所得稅結算申報案件，經稽徵機關按營利事業申報所得額核定，嗣後發現漏報銷貨收入，其漏報所得額計算疑義．．．二、營利事業申報純益率達到書面審核標準，經稽徵機關按申報所得額核定者，嗣後發現漏報銷貨收入，如於稽徵機關進行調查時如期提示帳簿文據得以查帳核定之全部所得額減除申報所得額後之差額為其匿報所得額。．．．」分別為財政部六十九年四月十五日台財稅第三三四○一號及六十七年七月二十八日台財稅第三四九九三號函釋在案。揆其函釋意旨乃是申報案件經稽徵機關按申報所得核定者，嗣後發現漏報收入者，應以查帳核定之全部所得額減除申報所得額為其匿報所得額。被告於復查決定時以財政部六十七年七月二十八日台財稅第三四九九三號函因未列入八十三年度賦稅法令彙編內已不再適用為由維持原核定課稅所得額。查財政部六十九年四月十五日台財稅第三三四○一號函釋開宗明義即說明發現漏開發票而漏報銷貨收入應依該部六十七年七月二十八日台財稅第三四九九三號函釋辦理，且該函釋已列入賦稅法令彙編內，應有其適用，倘如被告所言六十九年四月十五日之函釋豈不多餘，被告不依程序予以調帳查核，即核定該項處分，似有未合，又有違稅捐稽徵法第一條之一規定，亦難認為其係合法處分。二、查原告公司漏開銷售發票案經財政部賦稅署查獲，該署調查時僅以書面說明漏開發票之事實並願接受處罰而已，並未說明該項銷貨收入之相關成本及費用是否已列報，而被告不予調帳查核，竟以推斷臆測之方式辯稱漏報銷貨收入之相關營業成本未列報，而相關之營業費用均已列報，原告公司請求再予調帳查核並不影響核定漏報所得之結果云云，殊難使人信服。至原告公司八十一年度營利事業所得稅結算申報案非屬營利事業所得稅查核準則第二條之申報純益率已達書面審核案件，係屬查帳案件而先予書面審核暫行核定案件，被告更應依所得稅法第八十條第三項之規定程序進行調查事實而以核定，不應以推斷臆測之方式作該項處分，請判決撤銷原處分及一再訴願決定用維權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本件原告八十一年度營利事業所得稅結算申報案因未被列選調帳查核，經被告先按書面審核暫行按申報數核定課稅所得額為一、八五八、○一九元。嗣經財政部賦稅署查獲原告涉嫌漏開統一發票，短漏報未列成本之銷貨收入計二
六、一二八、六四三元，並取具原告承諾書，被告乃據以核定補徵營利事業所得稅一、五○二、三九七元。行為時所得稅法第二十四條第一項規定及財政部六十九年四月十五日台財稅第三三四○一號、七十年九月十九日台財稅第三八○一二號函釋，揆諸法條規定，並無違誤。又本案並非擴大書面審核案件，亦非營利事業所得稅查核準則第二條之申報純益率達所得額標準書面審核案件，僅屬書面審核核定案件，且係按原告之申報數核定。又短漏報之銷貨收入相關之營業成本未列報，相關之營業費用已列報，被告依同業利潤標準之毛利率核定併計所得，並無不合。原告請求再予調帳查核云云，並不影響前述核定漏報所得額之結果，且涉嫌短漏報未列成本之銷貨收入二六、一二八、六四三元，為原告所不爭，有被告卷附財政部賦稅署稽核報告及原告書面說明書影本可稽，茲原告復執前詞爭執，仍難認為有理由。二、查本件原告涉嫌短漏報未列成本之銷貨收入二六、一二八、六四三元，有卷附財政部賦稅署稽核報告及原告書面說明書等附案資證，被告按短漏報收入之同業毛利率百分之二十三核定漏報所得額六、○○九、五八八元，補徵營利事業所得稅一、五○二、三九七元，並按涉嫌逃漏稅額一、五○二、三九七元科處○．八倍之罰鍰計一、二○一、九○○元，經核與所得稅法第一百十條第一項規定並無不合。綜上論述：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第二十四條第一項所明定。又「經查獲漏報銷貨收入部分，因其既有匿報所得之事實，自應依所得稅法第一百十條規定論處，至其匿報所得額之計算，如其全年全部所得額係經稽徵機關依查帳核定並據以補徵稅款者，應視該漏報銷貨收入部分之成本、損費是否已列報而定；如成本與損費均已列報，應以漏報之銷貨收入為匿報所得額，如成本部分未列報，則以漏報銷貨收入按同業利潤標準之毛利率核定。至經按同業利潤標準核定其全部所得額予以補徵稅款者，則以漏報之銷貨收入適用同業利潤標準之純益率核計其匿報所得額。」「營利事業漏報營業收入，核其性質與帳簿文據關係所得之一部未能提示者不同，有關其短漏報所得額之核定，自應適用查核準則第一百十二條規定辦理，並無同準則第六條但書規定之適用。」分別為財政部六十九年四月十五日台財稅字第三三四○一號及七十年九月十九日台財稅字第三八○一二號函釋有案。次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。查，本件原告八十一年度營利事業所得稅結算申報案，原經被告選案作業列為未列選案件，經按書面審核暫行按申報數核定課稅所得額為一、八五八、○一九元。嗣因未依所得稅法第二十一條暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定給與噴漆加工收取款之銷貨憑證，致漏報未列成本之銷貨收入二六、一二八、六四三元，案經財政部賦稅署於八十四年七月十日查獲，移由被告更正核定全年課稅所得額為七、八六七、六○七元，涉嫌逃漏所得額六、○○九、五八八元，除發單補徵營利事業所得稅一、五○二、三九七元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定按所漏稅額一、五○二、三九七元科處○．八倍罰鍰一、二○一、九○○元（計至百元）。揆諸首揭說明，尚無不合。原告主張：其八十一年度營利事業所得稅結算申報，係按其申報所得額核定，並非調帳查核認定，應有財政部六十七年七月二十八日台財稅字第三四九九三號及六十九年四月十五日台財稅字第三三四○一號函釋之適用。換言之，營利事業所得稅申報案件，經稽徵機關按申報所得核定者，嗣後發現漏報收入者，應以查帳核定全部所得額減除申報所得額為其匿報所得額。被告不依上開程序調帳查核，即核定本件處分，有違稅捐稽徵法第一條之一之規定云云。經查財政部六十七年七月二十八日台財稅字第三四九九三號函釋意旨，未經該部稅制委員會編入七十九年版彙編內，依該部七十九年五月十日台財稅第000000000號函釋意旨，未編入之釋示函令，自七十九年六月一日起，不再援引適用，合先敍明。另本件原告公司八十一年度為億餘企業股份有限公司噴漆加工，漏未開立發票，卻交付伸來企業有限公司之發票予億餘企業股份有限公司入帳，涉嫌漏開銷貨發票致漏報未列成本銷貨收入，金額共計二六、一二八、六四三元等情，有億餘企業股份有限公司說明書、現金支出傳票八紙、原告公司說明書及其代表人甲○○談話紀錄附原處分卷足稽，原告漏未列成本之銷貨收入二六、一二八、六四三元之事實，勘予認定，則被告按同業利潤標準毛利率百分之二十三核定漏報所得額六、○○九、五八八元，補徵營利事業所得稅一、五○二、三九七元，並據以裁處罰鍰一、二○一、九○○元，並無違誤。另稅捐稽徵法第一條之一解釋函令效力之規定，係八十五年七月三十日修訂該法時公佈施行，但亦以當時有效存在之財政部解釋函令，始有適用，該部六十七年七月二十八日台財稅字第三四九九三號函釋，早已失效，俱見前開說明，被告未予引用，並未違反上開稅捐稽徵法第一條之一之規定；況本件原告漏未列入成本銷貨收入之金額等事實已明確，毋庸再調帳查核，原告主張，核無足採。原告又主張：被告應依所得稅法第八十條第三項規定程序，進行調查事實，不應以推斷臆測之方式，核定漏未列成本之銷貨收入云云。經查，原告漏未列成本銷貨收入二六、一二八、六四三元之事實，有億餘企業股份有限公司說明書（附現金支出傳票）及原告公司說明書足憑，俱見前開說明，非被告以推斷臆測方式核定該金額。且漏未列成本銷貨收入金額業已確定，毋庸再調帳查核，即無再依行為時所得稅法第八十條第三項為個別調查核定所得額及應納稅額之必要。原告此部分之主張，亦不足採信。綜上所述，原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十七年一月十六日
行政法院第五庭
審判長評事 葉振權
評事 高秀真 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 劉鑫楨 右正本證明與原本無異
法院書記官張惠美中華民國八十七年一月十七日