裁判字號：臺中高等行政法院91年訴字第51號判決
裁判日期：民國91年07月16日
裁判案由：營利事業所得稅
臺中高等行政法院判決九十一年度訴字第五一號
原告明冠砂石股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月二十九日台財訴字第○九○○○一七三二九號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國（下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新台幣（下同）九九、七二四、一○一元（包括製造成本中間接人工八、七○七、五八二元、修繕費五、九二三、八二九元、消耗品四、四七三、七八九元），全年所得額虧損三、二五三、五一六元，經被告初查以原告列報間接人工中整地費用八、三七○、三八二元，係原告向東洋砂石開發股份有限公司（下稱東洋公司）購買砂石需自備機具整地所發生之費用，依東洋公司取得許可證之剩餘有效期間（八十七年二月一日至八十八年六月三十日）止計有二、七九○、一二七元轉列遞延費用、製造費用修繕費三、四七三、二四七元係引擎、輸送機、挖土機之維修及消耗品中一六八、三三六元係購買斗仔板，其性質應依營利事業所得稅查核準則第七十七條之一規定轉列為資本支出，並計算增列當期折舊二二四、三二五元，核定營業成本九三、五一六、七一六元，全年所得額為四、七七八、二九三元。原告不服，主張其為開採砂石之行業，採砂石所用之機械，因土地內含石塊，致使機械之損壞情形極高，其耐用年限不及二年，且因一段期間才彙整請款致使金額超出六萬元，實無資本化之問題及砂石之開採與土地之整理係同步進行，故當年度之整地費用皆因當年度之進貨發生，初查遞延下期之整地費用
二、七九○、一二一元應予核實追認云云，申經復查結果，製造費用—修繕費准予增列六五九、三四七元，並予減列原核定資本化增列之折舊五二、九三二元，變更核定營業成本為九四、二五八、八一三元、全年所得額為四、○三八、一九六元，原告猶未甘服，提起訴願未獲變更，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈關於間接人工整地費用，被告於查核時調轉至遞延費用二、七九○、一二一元
，請以當期費用認列。原告向東洋公司採購砂石時，須自行開採並負責整理開採部分之土地。因砂石之開採與土地之整地係同步進行，亦即挖掘同時整地。
故當年度之整地費用皆為開採當年進貨之砂石而同步發生，並無遞延下期之情形（可由八十八度亦有整地費用發生而證明），請被告追認整地費用二、七九○、一二一元。整地費用工程性質係屬向東洋公司購買原料，而為了降低成本所以至該區挖砂之事前工作「雇機械整地」費用由原告自行負擔，而進料明細表係屬發票上之數量、單價、金額均有一一載明，而土石採取證是不屬於原告範圍，原告只向東洋公司購買原料，而並不管東洋公司是否有無土石採取證，故有疑義國稅局應逕行向東洋公司調閱土石採取證，不應以此作為調整成本之理由。而與增財企業社之交易情形如上所述，必須由原告自行雇機械整地以利挖取砂石以求降低成本，而必須配合東洋公司能賣出多少數量，所以並無每月固定與增財企業社訂立多少數量，此項工程係屬較機動，必須完全配合原告，而原告又必須配合東洋公司才能決定本月確定數量，所以工程行必須隨叫隨到。若有疑義國稅局應逕向增財企業社求證，亦不得以此為調整理由。
⒉關於製造費用—修繕費，被告於查核時轉列資本化三、四七三、二四七元同時
增列折舊二一六、三○九元。製造費用—消耗費，被告於查核轉列資本化一六
八、三三六元，同時增列折舊八、○一六元，請全數轉回認列當期費用計製造費用—修繕費三、四七三、二四七元，製造費用—消耗費一六八、三三六元，並調減被告增列之折舊二一六、三○九元及八、○一六元部分。原告主要營業為砂石加工，因砂石具破壞性，且砂石加工機具皆為戶外露天設施，經日曬雨淋，又砂石跳動撞擊及砂之滲透，故極易損壞，其損壞之修繕並無法增加其資產之價值，仍係為維持其正常運作之經常性支出，其消耗費用之零件亦為經常性修繕下之零件支出，故請被告依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第七十七條第一項第三款、第四款之規定准予當年認列，並追認製造費用—修繕費三、四七三、二四七元，及製造費用—消耗費一六八、三三六元，同時調減被告追認之折舊二一六、三○九及八、○一六元。
㈡被告答辯之理由：
⒈製造費用—修繕費、消耗品部分：
⑴查原告原申報製造費用—修繕費五、九二三、八二九元、其他製造費用—消
耗品四、四七三、七八九元，被告初查以原告帳列之製造費用修繕費三、四
七三、二四七元及其他製造費用—消耗品中一六八、三三六元係引擎、輸送機、挖土機已維修及購買斗仔板，其性質屬查核準則第七十七條之一所定應予資本化，並計算增列當期折舊二二四、三二五元，核定製造費用—修繕費為二、四五○、五八二元，其他製造費用—消耗品為四、三○五、四五三元，另製造費用—折舊變更核定為一三、九五二、○○三元。原告不服，主張其為採砂石之行業、採砂石所用之機械，因土地內含石塊，致使機械之損壞情形極高，其耐用年限不及二年，且因一段期間才彙整請款致使金額超出六萬元，惟均屬經常性支出，實無資本化之問題云云。經被告復查決定以，經原告所提示之系爭修繕費之進項憑證，估價單及維修明細等資料，計有帳列八十七年八月三十日一一九、○○○元、十月二十五日一六二、九一三元、十月二十七日九八、六四九元、二月四日一二六、九八五元及二月二十八日
一五一、八○○元共計六五九、三四七元，屬多項小額維修或屬消耗性之維修耗材彙整入帳，符合查核準則第七十七條之一規定，復查後製造費用—修繕費准予增列六五九、三四七元，其原因資本化增列之折舊五二、九三二元亦予同額減列，其餘原告並無具體明確事證符合首揭規定列為當期修繕費之要件，復查後製造費用—修繕費變更核定為三、一○九、九二九元，其他製造費用—消耗品四、三○五、四五三元則予維持，另製造費用—折舊變更核定為一三、八九九、○七一元，原告仍表不服，提起訴願，案經財政部訴願決定，亦持與被告之相同論見，予以駁回。
⑵原告主張其主要營業為砂石加工，因砂石具破壞性，且砂石加工機具皆為戶
外露天設施，經日曬雨淋及砂石跳動撞擊、砂之滲透等因素極易損壞，其損壞之修繕並無法增加資產價值，僅係維持正常運作之經常性支出。又消耗品費用之零件亦為經常性修繕之零件支出，應依查核準則第七十七條第一項第三款及第四款之規定准予自當年度認列，應追認製造費用—修繕費三、四七
三、二四七元、製造費用消耗品一六八、三三六元，並同時調減被告因資本化追認之折舊費用二二四、三二五元云云。
⑶查原告於復查階段提示之估價單及維修明細等資料，屬多項小額維修或消耗
性之維修耗材等，符合查核準則第七十七條之一規定部分業已准予增列修繕費六五九、三四七元。又被告否准認列之修繕費及消耗品內容為引擎、輸送機及挖土機等修護，每筆金額均大於六萬元，原告除上揭已提示之資料供核外，其餘則僅空言主張並無其他相關具體事證相佐其確有符合查核準則可列為當期費用之要件，是其所訴無足採信。
⒉製造費用—間接人工部分：
⑴查原告原申報製造費用—間接人工八、七○七、五八二元，其中包括堆土機
等工資三三七、二○○元及整地費用八、三七○、三八二元，經被告初查以其中整地費用係原告向東洋公司購買砂石需自備機具整地所發生之費用，依東洋公司取得許可證之剩餘有效期間（八十七年二月一日至八十八年六月三十日）止計有二、七九○、一二七元屬於遞延費用，核定當期製造費用—間接人工為五、九一七、四五五元。原告不服，主張砂石之開採與土地之整理係同步進行，故當年度之整地費用皆因當年度進貨砂石而發生，並無遞延下期之情形，初查遞延下期之整地費用二、七九○、一二一元應予核實追認云云。經被告復查決定以，經查原告開業日期為八十一年八月七日，系爭年度並非初次營業年度，審諸其八十六年度並無整地之工程費用，又經被告於八十九年十二月一日以中區國稅法字第八九○○六九八八六號函請提示系爭整地費用之給付價金具體事證及與東洋公司簽訂之合約，惟屆期均未獲提示，依常情而言，砂石公司係向東洋公司購買砂石，應為純粹之買賣行為，惟原告除取得東洋公司砂石之進項憑證外，帳列又有收到東洋公司之挖土機租金收入，其權利義務如何應有其合約可供參酌其實際交易情形，惟原告除空言主張外，並未提示其他相關具體事證相佐，是其所訴核無足採，復查後遂予以維持。原告仍表不服，提起訴願案經財政部訴願決定，亦持與被告相同論見予以駁回。
⑵原告主張其向東洋公司採購砂石時，須自行開採並負責整理開採部分之土地
。因砂石之開採與土地之整理係同步進行，亦即挖掘同時整地。故當年度之整地費用皆為開採當年度進貨之砂石發生，並無遞延下期之情形（可由八十八年度亦有整地費用發生證明），應予追認整地費用二、七九○、一二一元，被告不應以其未提示與東洋公司及增財企業社訂定之合約為由即以調節成本云云。
⑶原告主張其砂石之開採與土地之整理係同步進行，每年均有整地費用發生，
可由八十八年亦有整地費用發生之證明。惟查原告於八十一年八月七日即已開業，若原告之主張屬實，理應八十六年度亦有整地工程費用之發生，且各年整地費用應與其購買之砂石數量有一定之合理關係性，但經被告審酌原告八十六年度並無整地工程費用，且其取具整地工程承包廠商增財企業社之整地費用進項憑證數量部分均為乙批乙式，無法相佐原告當年度採購砂石數量之合理性。次查原告與增財企業社簽立之合約書係整○○○鄉○○○段（即雲林縣政府核准東洋公司土石採取許可證之土石區所在地）且合約中載明「工程全部竣工，經現場人員初驗合格並通過主管機關檢驗，再由甲方（即原告）派員正式驗收。」足見非原告所訴係開採與整理同時進行之情事，又如前述，原告與東洋公司及增財企業社之交易關係並非單純之銀貨買賣兩訖交易，且原告所訴理由亦與常情不符，自當負舉證責任，並儘協力調查之義務，惟原告置之不理，致其所訴無從審酌，訴訟主張核無足採。基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如訴之聲明判決。
理由
一、本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場， 爰依 到場被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。
二、按「營利事業修繕或購置固定資產，其耐用年限不及二年，或其耐用年限超過二年，而支出金額不超過新臺幣六萬元者，得以其成本列為當年度費用。但整批購置大量器具，每件金額雖未超過新臺幣六萬元，其耐用年限超過二年者，仍應列作資本支出。」、「應列資產之項目，列為損失或費用者，應予轉正。例如：遞延費用列為費用，資本支出列為費用支出。」分別為營利事業所得稅查核準則第七十七條之一及第一百零五條所明定。
三、本件原告八十七年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本九九、七二四、一○一元（包括製造成本中間接人工八、七○七、五八二元、修繕費五、九二三、八二九元、消耗品四、四七三、七八九元），全年所得額虧損三、二五三、五一六元，經被告初查以原告列報間接人工中整地費用八、三七○、三八二元，係原告向東洋公司購買砂石需自備機具整地所發生之費用，依東洋公司取得許可證之剩餘有效期間（八十七年二月一日至八十八年六月三十日）止計有二、七九○、一二七元轉列遞延費用、製造費用修繕費三、四七三、二四七元係引擎、輸送機、挖土機之維修及消耗品中一六八、三三六元係購買斗仔板，其性質應依營利事業所得稅查核準則第七十七條之一規定轉列為資本支出，並計算增列當期折舊二
二四、三二五元，核定營業成本九三、五一六、七一六元，全年所得額為四、七
七八、二九三元。原告不服，主張其為開採砂石之行業，採砂石所用之機械，因土地內含石塊，致使機械之損壞情形極高，其耐用年限不及二年，且因一段期間才彙整請款致使金額超出六萬元，實無資本化之問題及砂石之開採與土地之整理係同步進行，故當年度之整地費用皆因當年度之進貨發生，初查遞延下期之整地費用二、七九○、一二一元應予核實追認云云，申經復查結果，製造費用—修繕費准予增列六五九、三四七元，並予減列原核定資本化增列之折舊五二、九三二元，變更核定營業成本為九四、二五八、八一三元、全年所得額為四、○三八、一九六元，原告猶未甘服，提起訴願未獲變更，遂提起本件行政訴訟，為如事實欄所示之主張。
四、經查原告所提示之系爭修繕費之進項憑證，估價單及維修明細等資料，計有帳列八十七年八月三十日一一九、○○○元、十月二十五日一六二、九一三元、十月二十七日九八、六四九元、二月四日一二六、九八五元及二月二十八日一五一、八○○元共計六五九、三四七元，屬多項小額維修或屬消耗性之維修耗材彙整入帳，符合前揭查核準則第七十七條之一規定，經被告復查後製造費用—修繕費准予增列六五九、三四七元，其原因資本化增列之折舊五二、九三二元亦予同額減列。又其餘修繕費及消耗品內容為引擎、輸送機及挖土機等修護，每筆金額均大於六萬元，原告並無具體明確事證符合首揭規定列為當期修繕費之要件，復查後製造費用—修繕費變更核定為三、一○九、九二九元，其他製造費用—消耗品四、三○五、四五三元則予維持，另製造費用—折舊變更核定為一三、八九九、○七一元，並無不合。又原告主張其砂石之開採與土地之整理係同步進行，每年均有整地費用發生，可由八十八年度亦有整地費用發生加以證明云云。惟查原告於八十一年八月七日即已開業，若原告之主張屬實，理應八十六年度亦有整地工程費用之發生，且各年度整地費用應與其購買之砂石數量有一定之合理關係性，經查原告八十六年度並無整地工程費用，且其取具整地工程承包廠商增財企業社之整地費用進項憑證數量部分均為乙批乙式，無法相佐原告當年度採購砂石數量之合理性。次查原告與增財企業社簽立之合約書係整○○○鄉○○○段（即雲林縣政府核准東洋公司土石採取許可證之土石區所在地），且合約中載明「工程全部竣工，經現場人員初驗合格並通過主管機關檢驗，再由甲方（即原告）派員正式驗收。」此有該合約書一件附卷可稽（見原處分卷第一六八、一六九頁），足見非原告所主張係開採與整理同時進行之情事。又原告與東洋公司及增財企業社之交易關係並非單純之銀貨買賣兩訖交易，而原告所主張理由亦與常情不符，應由原告負舉證責任，並儘協力調查之義務。又被告於八十九年十二月一日以中區國稅法字第八九○○六九八八六號函請原告提示系爭整地費用之給付價金具體事證及與東洋公司簽訂之合約，惟屆期原告均未提示，依常情而言，砂石公司係向東洋公司購買砂石，應為純粹之買賣行為，惟原告除取得東洋公司砂石之進項憑證外，帳列又有收到東洋公司之挖土機租金收入，其權利義務如何應有其合約可供參酌其實際交易情形，惟原告並未提示相關事證相佐，致其所主張無從證明為真實。綜上所述，原告主張均無足採。從而，被告所為原處分，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段、第二百十八條，民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。
中華民國九十一年七月十六日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官沈水元
法官王德麟法官林秋華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中華民國九十一年七月十六日
法院書記官杜秀君