裁判字號：最高行政法院96年判字第199號判決
裁判日期：民國96年02月08日
裁判案由：進口貨物核定完稅價格
最高行政法院判決
96年度判字第00199號上訴人美福國際股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 陳井星 律師被上訴人財政部基隆關稅局代表人 陳天生 上列當事人間因進口貨物核定完稅價格事件，上訴人對於中華民國94年7月8日臺北高等行政法院93年度訴字第2358號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、上訴人分別於民國（下同）91年9月2日及92年4月4日委由宏益報關股份有限公司向被上訴人申報進口紐西蘭產製冷凍羊肉乙批（報單號碼：AW/91/4670/0004，下稱前批）及加拿大產製冷凍牛雜碎乙批（報單號碼：AW/BC/92/VO35/3209，下稱後批），經被上訴人依行為時（下同）關稅法第14條第1項規定，按上訴人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣經財政部關稅總局驗估處（下稱驗估處）查價結果，前批5項貨物原申報單位價格CFRUSD2.2/KGM，均改按
CFRUSD3/LBR核估，後批第1項貨物原申報單位價格CFRUS
D0.8/LBR，改按CFRUSD1.15/LBR核估，被上訴人乃據以增估補稅。上訴人不服，申請復查，經驗估處複核結果，前批第1項貨物維持原核定價格，第2至5項貨物均改按CIFUSD
2.72/LBR核估，後批則仍維持原核定價格，上訴人仍不服，續提起訴願，均遭決定駁回，上訴人遂合併提起行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：按行為時關稅法之規定，核定完稅價格之方式依序為該法第25條「交易價格」、第27條「同樣貨物價格」、第28條「類似貨物價格」、第29條「國內銷售價格」、第30條「計算價格」、第31條「依查得資料核定價格」；是以倘若被上訴人認上訴人所主張進口貨物之完稅價格不足以認定為本件之「交易價格」，依法定核定順序尚有「同樣貨物價格」、「類似貨物價格」、「國內銷售價格」、「計算價格」；必被上訴人就「同樣貨物價格」、「類似貨物價格」、「國內銷售價格」、「計算價格」無從予以調查後，才依查得資料而核定價格。次查，關於前批部分之處分及復查決定書皆並未載明其以如何之資料請如何之專業商，以如何之方式鑑得本件合理行情價格，並附相關證明資料，其逕得出應以前開標準核估完稅價格，已有認定事實未依證據違反證據法則、未告知上訴人處分理由及書面行政處分未載明理由之違法。再上開函文及原處分既未載明係交由何人為鑑定，並無從認定該鑑定人具有專業鑑定能力而足以鑑定系爭貨物之合理價格。又被上訴人所稱之該專業商是否確實有於同期進口相同之貨品？是否為與上訴人相競業之廠商或同行？如是是否應該迴避？其鑑價結果之依據何在？是否有引用或基礎資料錯誤之處等，攸關其鑑價結果之正確及公信力、被上訴人是否加以專業及合理評估，被上訴人均未澄清，實令人無法信服。實則，依據被上訴人所提出之同期19份進口報單，扣除上訴人自己所申報之進口報單，有12份進口報單所申報之價格低於或符合上訴人所申報之價格行情；雖有6份進口報單高於上訴人所申報之價格行情，然查其中3份報單所申載之貨品，係經裁切整齊之貨品，價格自然較高。職是，足證上訴人所申報之價格才符合當時行情，所謂「專業商」之鑑價並不專業等情事。再者，關於後批部分，貨物進口報單所申報之5項貨品，係基於同一買賣契約所採購，為證明上訴人所申報之價格係實際交易價格，業已提出雙方買賣交易之發貨票、匯出貨款之銀行單據及進口報單為證。為何依前開文件可證明系爭進口貨品第2至第5項為實際交易價格；然第1項卻「未查得佐證文件證明原申報價格即為實際交易價格」？足證矛盾之處。又被上訴人所稱之「洽詢專業商查得合理行情價格」，亦未見於行政處分及訴願決定中說明鑑價之經過與結果，以該「不具理由之鑑價結果」作為書面行政處分之理由，同樣實質上即有「行政處分不具理由」之違法。縱使上訴人所申報之進口價格無法依行為時關稅法第25條核定，然查被上訴人既係依行為時關稅法第31條之規定，以系爭出口報單出口前、後30日內之「類似貨物」核定，自應參酌行為時關稅法第28條之規定「就交易型態、數量及運費等影響價格之因素作合理調整」。然被上訴人卻逕依該「類似貨物」之價格作為增估補徵之依據，並未作「合理之調整」，復未見說明理由，該處分顯有違法之處。另訴願決定雖參核報單AW/BC/92/V547/7014、AW/BC/92/W204/7544、AW/BC/92/W407/7519號類似貨物申報之價格，惟前開報單之國外出口日期皆不符合系爭出口報單出口前、後30日內之法定條件，依法應不得作為參考之依據。被上訴人引為參考之依據自屬違法等語，請求撤銷訴願決定、復查決定及原處分。
三、被上訴人則以：本案前批共5項貨物原申報價格均僅CFRUSD
2.2/KGM與驗估處查得合理行情價格相較偏低，且上訴人提供之相關資料尚不足以證明原申報價格為真正交易價格，無法按關稅法第25條第1項規定核估其完稅價格。又查無關稅法第27條及第28條之相關資料可資引用，驗估處遂根據上訴人提供之銷售發票換算第1項貨物之完稅價格相當於USD3.68/LBR以上，足證原核定價格CFRUSD3/LBR並未偏高，應予維持，另第2至5項貨物換算完稅價格相當於USD2.72/LBR，該處爰依關稅法第29條第1項之規定，撤銷原核定價格CFRU
SD3/LBR，改按CIFUSD2.72/LBR核估，於法洵無不合。另本案後批貨物原申報價格與查得價格相較，來貨中第2至第5項價格未偏低，依關稅法第25條之規定，以其原申報價格核估完稅價格，惟第1項貨物未查得佐證文件證明原申報價格即為實際交易價格，自無關稅法第25條規定之適用，又查無關稅法第27條至第30條規定之相關資料可資引用，驗估處爰依關稅法第31條之規定，參據另案類似貨物報單第AW/BC/92/V060/6003號（國外出口日期：92年3月31日與本案貨物國外出口日期：92年3月20日相距未逾1個月）申報之價格CFR
USD1.15/LBR核估，亦無不當，資為答辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：㈠本案前批共5項貨物原申報價格CFRUSD2.2/KGM，經驗估處向在本件進口貨品專業領域有專精，並能掌握國內外行情資料之專業廠商查價結果為CFRUSD3/LB，申報價僅3分之1，且上訴人提供之相關資料尚不足以證明原申報價格為真正交易價格，無法按關稅法第25條第1項規定核估其完稅價格。又查無關稅法第27條及第28條之相關資料可資引用，遂依驗估處查得價格核估，嗣經上訴人申請復查，被上訴人依上訴人提供之國內銷售發票，換算CIF第1項為3.68/LB以上，第2-5項為2.72/LB以上相較，約偏低63-73%，被上訴人認為原申報價格仍有合理懷疑，第1項來貨原核估價格CFRUSD3/LB與發票換算價格3.68/LB相較並未偏高，原來價格遂予以維持；第2-5項則依行為時關稅法第29條規定改按CFRUSD2.72/LB核估，經核並無不合。至上訴人雖質疑專業商之資格，惟查，本件關稅總局查價之專業商，係經該總局核定在系爭進口貨物專業領域有專精，並能掌握國內外行情資料之廠商，自有其公信力。上訴人另指該鑑價紀錄為不具理由之鑑價結果，作為書面行政處分之理由，實質上即有「行政處分不具理由」之違法云云，惟查鑑價係鑑定方式之一種，本得以就該事項具有專門智識能力之人為證據方法，其鑑定結果僅係作為被上訴人核定價格之參考，被上訴人得斟酌決定是否採用，並非當然應受其拘束，不生鑑價結果合法與否之問題，上訴人之主張，並無可採。又在本案國外出口日期91年8月10日前後30日，即9l年7月至91年9月自紐西蘭進口與本案申報貨名相同之報單有20筆，此20份進口報單，其中只有3份（包括本案）送關稅總局驗估處查價，均經該處查證後改按CFRUS
D3.0/LB增估補稅，其餘17份報單未送該處查價，由於海關係採行抽核制度，未送該處查價之報單，其申報價格並未經該處查證核定，自不得作為核價之參考之依據。故被上訴人以本案查無適用行為時關稅法第27條「同樣貨物」及第28條「類似貨物」規定之相關資料可資採行，亦無不合。㈡關於後批部分，原申報價格與查得價格相較，來貨中第2至第5項價格未偏低，依關稅法第25條之規定，按其原申報價格核估完稅價格；惟第1項貨物被上訴人以未查得佐證文件證明原申報價格即為實際交易價格，無關稅法第25條規定之適用，又查無關稅法第27條至第30條規定之相關資料可資引用，驗估處依關稅法第31條之規定，參據另案類似貨物報單第AW/BC/92/V060/6003號（國外澳洲出口日期：92年3月31日與本案貨物國外加拿大出口日期：92年3月20日相距未逾1個月）申報之價格CFRUSD1.15/LBR核估，經核並無不合。又上訴人之進口貨物，係5項不同貨物，被上訴人依法本應逐項調查申報價格是否屬實，本件第1項既經調查有足認原申報價格為不實之證據資料，被上訴人自得依法另行核估，故上訴人稱第2至5項採納，第1項則不採納，有矛盾云云，要無可採。再者，依被上訴人嗣後調查所得之前後期間進口牛筋之報單，除上訴人另有2份報單於申報為CFRUSD0.8/LB外，另由美國進口之相同名稱貨物，其申報完稅價格在CFRUSD
1.2/LB至1.6/LB之間，亦有被上訴人提出之BC/AA/92/1188/0067、AW/BC/92/V547/7014、AW/BC/92/U348/7550、AW/BC/92/W294/7544、AW/BC/92/W407/7519等5份進口報單影本附卷可參，又其數量亦在20,000至50,000/LB之間，較本件上訴人僅申報進口10,000/LB為多，又各該進口報單對於品質亦無特別申報，足以佐證在價格並無波動期間，被上訴人所核定之價格1.15/LB較其餘報單所報單價，並無偏高之情事；而運費方面本件平均亦僅USD0.0614/LB，對價格影嚮不大，是以上訴人主張未經調整云云，並無可採；至上訴人另主張前開報單之國外出口日期皆不符合系爭出口報單出口前、後30日內之法定條件，依法即不得作為參考之依據一節，經查，被上訴人並非依行為時關稅法第28條規定，以該5份報單價格作為類似貨物價格核估，而係依同法第31條規定核估者，上訴人以其國外出口日期皆不符合系爭出口報單出口前、後30日內主張，亦有錯誤，而無可採。至上訴人雖質疑專業商之資格部分，已如上述，茲不贅述。因而駁回上訴人之訴。
五、上訴意旨略謂：按行為時關稅法之規定，核定完稅價格之方式依序為該法第25條「交易價格」、第27條「同樣貨物價格」、第28條「類似貨物價格」、第29條「國內銷售價格」、第30條「計算價格」、第31條「依查得資料核定價格」；是以倘若被上訴人認上訴人所主張進口貨物之完稅價格不足以認定為本件之「交易價格」，依法定核定順序尚有「同樣貨物價格」、「類似貨物價格」、「國內銷售價格」、「計算價格」；必被上訴人就「同樣貨物價格」、「類似貨物價格」、「國內銷售價格」、「計算價格」無從予以調查後，才依查得資料而核定價格。次查，關於前批部分，原審判決理由，其中就第2至5項貨物仍依CIFUSD2.7/LBR核估，除仍有認定事實未依證據，違反證據法則外，原審法院亦未載如何未採之理由，僅以查無相關資料可資引用，即逕予否決上訴人提出之買賣契約、匯出款項之銀行水單等實際交易憑證，顯有判決不備理由之違法。又被上訴人所舉之進口報單，其中3份報單所載之貨品，係經裁切整齊之貨品，價格自然較高。足證上訴人所申報之價格符合當時行情，亦且確實。又所謂抽核制度乃被上訴人作業之方式，自不得以未抽核得相同或類似貨品，即捨棄上訴人之交易憑證，徒以合理之懷疑相繩，原審判決未依證據，顯違反證據法則。再者，關於後批部分，其進口報單所申報之5項貨品，係基於同一買賣契約所採購，為證明上訴人所申報之價格係實際交易價格，亦已提出雙方買賣交易之發貨票、匯出貨款之銀行單據及進口報單為證，自可證明系爭進口貨品第2至第5項為實際交易價格；然第1項卻「未查得佐證文件證明原申報價格即為實際交易價格」？足證具有相互矛盾之處。就此，原審判決亦未說明被上訴人得為此前後不一之核估，係依據如何之事證或理由，顯屬判決不備理由之違法。另原審判決亦未說明，為何於被上人自承未查得佐證文件證明原申報價格即實際價格之前提下，則依證據法則，自不得就上訴人所提出之事證不予審認之理，原審判決違法且不具理由甚明等語。
六、本院查：㈠按「從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格，以該進口貨物之交易價格作為計算根據。」、「前項交易價格，係指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付之價格。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條之規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後銷售至中華民國之類似貨物之交易價格核定之。」及「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條之規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格，不合於第25條、第27條、第28條及第29條之規定核定者，海關得按計算價格核定之。」、「進口貨物之完稅價格不合於第25條、第27條、第28條、第29條及第30條規定核定者，海關得依據查得之資料，以合理方法核定之。」分別為關稅法第25條第1項、第2項、第27條第1項、第28條第1項、第29條第1項、第30條第1項及第31條第1項所明定。㈡本件上訴人分別於91年9月2日及92年4月4日委由宏益報關股份有限公司向被上訴人申報進口紐西蘭產製冷凍羊肉及加拿大產製冷凍牛雜碎各乙批，經被上訴人按上訴人應申報之事項，先行徵稅驗放，事後再加審查。嗣經驗估處查價結果，前批5項貨物原申報單位價格CFRUSD2.2/KGM，均改按CFRUSD3/LBR核估，後批第1項貨物原申報單位價格
CFRUSD0.8/LBR，改按CFRUSD1.15/LBR核估，被上訴人乃據以增估補稅。上訴人不服，申請復查，經驗估處複核結果，前批第1項貨物維持原核定價格，第2至5項貨物均改按
CIFUSD2.72/LBR核估，後批則仍維持原核定價格，上訴人仍不服，循序合併提起行政訴訟。原審判決關於本件前批共5項貨物原申報價格CFRUSD2.2/KGM，經驗估處向在本件進口貨品專業領域有專精，並能掌握國內外行情資料之專業廠商查價結果為CFRUSD3/LB，申報價僅3分之1，且上訴人提供之相關資料尚不足以證明原申報價格為真正交易價格，無法按關稅法第25條第1項規定核估其完稅價格。又查無關稅法第27條及第28條之相關資料可資引用，遂依驗估處查得價格核估，嗣經上訴人申請復查，被上訴人依上訴人提供之國內銷售發票，換算CIF第1項為3.68/LB以上，第2-5項為
2.72/LB以上相較，約偏低63-73%，被上訴人認為原申報價格仍有合理懷疑，第1項來貨原核估價格CFRUSD3/LB與發票換算價格3.68/LB相較並未偏高，原來價格遂予以維持；第2-5項則依行為時關稅法第29條規定改按CFRUSD2.72/LB核估，經核並無不合。又在本案國外出口日期91年8月10日前後30日，自紐西蘭進口與本案申報貨名相同之報單有20筆，此20份進口報單，其中只有3份（包括本案）送驗估處查價，均經該處查證後改按CFRUSD3.0/LB增估補稅，其餘17份報單未送該處查價，由於海關係採行抽核制度，未送該處查價之報單，其申報價格並未經該處查證核定，自不得作為核價之參考之依據。故被上訴人以本案查無適用行為時關稅法第27條「同樣貨物」及第28條「類似貨物」規定之相關資料可資採行，亦無不合。另關於後批部分，原申報價格與查得價格相較，來貨中第2至第5項價格未偏低，依關稅法第25條之規定，按其原申報價格核估完稅價格；惟第1項貨物被上訴人以未查得佐證文件證明原申報價格即為實際交易價格，無關稅法第25條規定之適用，又查無關稅法第27條至第30條規定之相關資料可資引用，驗估處依關稅法第31條之規定，參據另案類似貨物報單第AW/BC/92/V060/6003號（國外澳洲出口日期：92年3月31日，與本案貨物國外加拿大出口日期：92年3月20日相距未逾1個月）申報之價格CFRUSD1.15/LBR核估，經核並無不合。又上訴人之進口貨物，係5項不同貨物，被上訴人依法本應逐項調查申報價格是否屬實，第1項既經調查有足認原申報價格為不實之證據資料，被上訴人自得依法另行核估，上訴人稱第2至5項採納，第1項則不採納，有矛盾云云，要無可採等情，業已詳述其所採證據及得心證之理由，並無上訴人所指認定事實未依證據及判決不備理由、相互矛盾之違法。㈢、另按「海關對納稅義務人提出之交易文件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出證明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條規定核估其完稅價格」為關稅法第25條第5項所明定。本件上訴人雖提出買賣契約、匯出款項之銀行水單，及買賣交易之發貨票、匯出貨款之銀行單據、進口報單等交易憑證，惟查前批經驗估處向專業廠商查價結果，上訴人之申報價僅為查詢價之3分之1，顯不合理。經上訴人提供國內銷售發票，換算國內銷售價格，亦較其申報價偏高甚多；後批經驗估處依澳洲進口同類牛肉之報單申報價格為CFRUSD1.15/LBR，而澳洲之牛肉本較加拿大牛肉便宜，上訴人卻僅申報價格為CFRUSD0.8/LBR，已如前述，上訴人所舉上開交易憑證，尚難為有利於上訴人之認定。被上訴人合理懷疑上訴人之申報價格非真正交易價格，自非無據，依上揭規定，自不得依上訴人申報之交易價格，視為完稅價格，被上訴人乃依國內交易價格及查得資料核定完稅價格，自無不合。上訴人訴稱被上訴人無法查得實際價格，即應審認其所提出之事證，核無足採。㈣、綜上所述，原判決將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年2月8日
第五庭審判長法官鍾耀光
法官黃本仁法官姜仁脩法官王德麟法官吳慧娟以上正本證明與原本無異中華民國96年2月9日
書記官王史民