臺灣臺南地方法院90年度訴字第871號刑事判決

裁判字號：臺灣臺南地方法院90年訴字第871號刑事判決

裁判日期：民國91年03月11日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣臺南地方法院刑事判決九十年度訴字第八七一號
公訴人臺灣台南地方法院檢察署檢察官被告丙○○右列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵緝字第六八六號），本院判決如左：
主文丙○○商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處拘役伍拾日，如易科罰金，以銀元參佰元折算壹日；又公司負責人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金，以銀元參佰元折算壹日。
事實
一、丙○○係設於台南縣永康市○○○路○○○巷○號一樓陸環有限公司（以下簡稱陸環公司）之負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，且為從事業務之人，負有據實製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單之義務。詎丙○○明知乙○○於民國八十三年間並未在陸環公司任職領取薪資，竟為圖逃漏稅捐，而填製乙○○自八十三年一月至十二月間向陸環公司具領薪資新台幣（下同）十六萬一千元之各類所得扣繳暨免扣繳憑單之業務上文書，而填製不實之會計憑證，以虛增營業成本，進而於八十四年二、三月間之某日，持向財政部台灣省南區國稅局申報扣抵陸環公司八十三年度之營利事業所得稅，以此方法逃漏該公司營利事業所得稅，足生損害於乙○○及稅捐稽徵機關課稅之正確性。嗣經乙○○之父甲○○接獲稅捐稽徵之扣繳憑單後，提出告發而查獲上情。
二、案經乙○○之父甲○○告發由台灣台南地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告丙○○固坦承其係陸環公司之負責人，陸環公司並有出具填製乙○○自八十三年一月至十二月間向陸環公司具領薪資十六萬一千元之各類所得扣繳暨免扣繳憑單之業務上文書，進而持向財政部台灣省南區國稅局申報扣抵陸環公司八十三年度之營利事業所得稅之事實，惟否認有何右揭犯行，辯稱：我不認識乙○○，申報員工薪資所得是公司會計在辦云云。但經本院查，本件被告於偵查中自承印象中並無於八十三年度僱用乙○○之事（見六八六號偵查卷頁十六）；而證人即被害人乙○○之父甲○○於偵查中及本院審理中均一致指稱：目前乙○○被派往大陸工作，不能到院作證，但 伊有 問過乙○○幾次究竟有無曾經在陸環公司打工過，乙○○都說沒有（見六八六號偵查卷頁二十六；見本院九十一年二月二十五日筆錄）；本件復有乙○○之各類所得扣繳暨免扣繳憑單影本一紙在卷足憑（見一一０五號偵查卷頁十六），互核相符，已經足認被告確有上開違反稅捐稽徵法等之犯行。被告所辯乃卸責之詞，不足採信。綜上所述，參互印證，事證已甚明確，被告犯行堪以認定。
二、
（一）按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」乃商業會計法第十五條第一款所規定之【原始憑證】，屬商業會計憑證之一種。原判決認定上訴人為商業負責人，有明知工資表不實，而據以填載不實之「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」之犯行等情，如果無訛，自應成立修正前商業會計法第六十六條第一款之罪，原判決未論以該罪，自有不適用法則之違法」，最高法院著有八十七年度台上字第五六七號刑事裁判足參。是以可知，「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃商業會計法第十五條第一款所規定之「原始憑證」，確屬商業會計憑證之一種。
（二）按「商業會計法第六十六條第一款商業負責人以明知不實之事項而記入帳冊之處罰規定，與刑法第二百十五條所規範之犯罪態樣相同，即係後者之特別法，應優先後者而適用，殊無同時適用之餘地，原判決竟予一併適用，又有違誤」，最高法院著有七十九年度台上字第四九六四號刑事裁判足參。再按「商業會計法第七十一條第一款以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質，原判決既認定上訴人係從事會計事務之人員，明知其所開立附表第一頁至第五頁所示之統一發票均係偽造之統一發票，乃不實之事項，竟據以填製會計憑證及記入帳冊，並持以申報稅捐，係犯上述罪名，即不應再論以刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪，原判決仍論上訴人犯該項罪名，適用法則，難謂允當」，最高法院著有八十七年度台上字第十一號刑事裁判足參。是以可知，商業會計法第七十一條第一款以明知不實之事項，而填製會計憑證之罪，原即含有業務上登載不實之本質，其犯罪態樣與刑法第二百十五條相同，即係後者之特別法，自應優先適用。
（三）按「稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故於此情形而受罰之公司負責人，乃屬於【代罰】之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言。又刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。而公司為法人，既不具有犯罪能力，自無犯意，其於稅捐稽徵法充其量僅係受罰主體，尤無所謂概括犯意與犯意聯絡之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯與共犯，該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯與共犯，公司逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪刑，併合處罰。此與銀行法第一百二十五條第二項之規定，因係處罰法人之【行為負責人】，故有刑法第二十八條共同正犯之適用，二者情形有別，不容混淆」，最高法院著有八十七年度台上字第一九七四號刑事裁判足參。再按「公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。又刑法第五十五條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名【如刑法第二百十六條、第二百十五條、商業會計法第七十一條第一款等罪】間，不具牽連犯關係」，最高法院著有八十八年度台非字第一四九號刑事裁判足參。是以可知，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，依稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款之規定，僅係代罰性質，究非屬公司負責人本身之犯罪行為，如該公司負責人尚另犯有商業會計法第七十一條第一款之罪，仍與所犯稅捐稽徵法部分無牽連犯關係，應予分論併罰。
三、被告為陸環公司負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，其虛偽填製乙○○之不實各類所得扣繳暨免扣繳憑單，持以申報稅捐，自足生損害於乙○○及稅捐稽徵機關課稅之正確性，參之上開最高法院八十七年度台上字第五六七號刑事裁判可知，核其所為係犯商業會計法第七十一條第一款之明知為不實之事項，而填製會計憑證罪；又參之上開最高法院七十九年度台上字第四九六四號、八十七年度台上字第十一號刑事裁判可知，應優先適用商業會計法第七十一條第一款，不再適用刑法第二百十五條之規定；其進而持向財政部台灣省南區國稅局申報扣抵陸環公司八十三年度之營利事業所得稅，以此方法逃漏該公司營利事業所得稅，足生損害於乙○○及稅捐稽徵機關課稅之正確性，係犯稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款之以不正當方法逃漏稅捐罪。被告所犯商業會計法第七十一條第一款之罪，與所犯稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款之罪，參之上開最高法院八十七年度台上字第一九七四號、八十八年度台非字第一四九號刑事裁判，應分論併罰。爰審酌被告犯罪之動機、目的、手段、犯罪所得之利益及犯罪後態度等一切情狀，分別處如主文所示之刑，以資懲儆。又按，刑法第四十一條已於九十年一月十二日修正生效施行，修正前刑法第四十一條係規定：「犯最重本刑為三年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業或家庭之關係，執行顯有困難，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」；而修正後之該條第一項係規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」。查本件被告之行為時係八十四年二、三月間之某日，上開刑法第四十一條係於九十年一月十二日修正生效施行，足見被告行為後，法律已有修正變更，依修正後之刑法第四十一條第一項本文之規定，已將得易科罰金之範圍擴大適用。茲經比較上開刑法第四十一條新舊法之結果，並無舊法較有利於被告之情形，仍應依刑法第二條第一項本文「從新原則」之規定，適用裁判時之法律，爰依修正後之新法即刑法第四十一條第一項本文之規定，就被告所處之拘役、有期徒刑，一併諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款、稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條、刑法第十一條前段、第二條第一項本文、第四十一條第一項前段，罰金罰鍰提高標準條例第二條第一項，判決如主文。
本案經檢察官王百玄到庭執行職務。
中華民國九十一年三月十一日
臺灣臺南地方法院刑事第一庭
法官蘇義洲右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內向本院提出上訴狀(應附繕本)。
書記官岑玢中華民國九十一年三月十一日附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第七十一條第一款
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第四十一條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條第一款本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。