裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第4132號判決
裁判日期：民國93年07月14日
裁判案由：有關農業事務
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第四一三二號
原告甲○○即選定當事人
乙○○丙○○被告台北縣政府代表人丁○○代理縣訴訟代理人戊○○
庚○○己○○右當事人間因有關農業事務事件，原告不服內政部中華民國九十一年八月十三日台內訴字第○九一○○○五五九六號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告甲○○之夫 余樟山 於民國（下同）八十八年十月二十一日死亡，繼承人等（如附表）為辦理繼承余樟山所有台北縣樹林市○○段六二一、六二二、六二三地號及鎮前段四九八、五一五地號等五筆土地免徵遺產稅事宜，於九十年八月三十日向被告申請核發上開土地仍應依原來農業用地使用之證明，被告以九十一年三月十二日北府城開字第○九一○○六三六八○號函復原告：「‧‧‧
三、查旨揭地號土地屬樹林都市計畫，該都市計畫於五十七年四月二十五日發布實施，即劃設為工業區，且迄今雖未發布細部計畫，惟依都市計畫法第十七條第二項之規定，仍得指定建築線發照建築，而非『因』細部計畫未完成法定程序，『導致』無法依變更後之用地使用，按內政部釋示係屬互有因果關係之兩要件，該條條文不適用其他情形、原因（例如裡地），致使無法申請建築使用者。綜前述規定，本案土地不符農業發展條例施行細則第二條第二項之規定‧‧‧」，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，並選定甲○○、乙○○、丙○○三人為原告。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：系爭土地是否符合農業發展條例施行細則第二條第二項規定之「擬制農業用地」？㈠原告主張：
⒈原處分及訴願決定引用法令及認知均有誤：
⑴被繼承人余樟山係於八十八年十月二十一日死亡，依民法第一千一百四十
七條規定：「繼承，因被繼承人死亡而開始。」，原告於該日起即已繼承遺產，有關其遺產繼承之辦理，自應適用行為時之法令，殆無疑義，原告並已依規定於八十九年四月十二日向財政部台灣省北區國稅局辦理遺產稅申報及主張農業用地繼承免稅，並早於八十八年十二月四日即敘明依國稅局要求向被告所屬住宅及城鄉發展局申請認定被繼承人所遺坐落樹林市○○段六二一、六二二、六二三地號及鎮前段四九八、五一五地號等土地仍依原來土地使用用地別使用而視為農業用地，按行為時遺產及贈與稅法（民國十四年一月十三日總統令修正公布）第十七條第一項規定：「左列各款，應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅‧‧‧六、遺產中之農業用地及其地上農作物價值之全數‧‧‧」；復按行為時農業發展條例（七十五年一月六日總統令修正公布）第三條規定之用辭定義，農業用地係指「供農作、森林、養殖、畜牧及與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地」，本案被告與國稅局，就原告而言同屬政府機關，所涉相關權責事項自應互相連繫協調辦理，且被告明知被繼承人係於八十八年十月二十一日死亡及原告早於八十八年十二月四日即已申請認定，竟捨前揭行為時法令於不顧，而援引被繼承人死亡後於八十九年六月七日始完成修正發布之農業發展條例施行細則第二條第二項規定予以否准，明顯引用法令未當，而內政部不查，未諳事實，復予以附和袒護，欲蓋彌彰，並逕稱原告係於九十年八月三十日始提出申請應適用申請時之法規，亦認知有誤，除違背法律不溯及既往原則外，亦有曲解及擴張行為時法令所無之限制之嫌。
⑵於現行農業發展條例（八十九年一月二十六日總統令修正公布）未修正前
，有關農業用地之定義，自宜援用前揭七十五年一月六日總統令修正公布之農業發展條例第三條之規定予以認定，始為適法：查該法條並無不同使用分區需經特別認定之限制，亦無得依都市計畫法發照即不能認定做農業用地使用之問題，且其後行政院曾於八十三年十一月二十八日以台八十三財字第四四五三三號函核復財政部略以：農業用地經都市計畫變更為‧‧‧住宅區或其他使用分區，在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關認定仍應依原來土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地，其於移轉或繼承時，仍有土地稅法第三十九條之二第一項及農業發展條例第三十一條規定之適用。姑不論該院核復需經都市計畫主管機關認定之程序有無擴大行為時農業發展條例所無之限制，惟由該函觀之乃在獎勵農業用地以外之住宅區或其他使用分區續做農業使用時有關稅捐（遺產稅等）之減免，若如被告指稱及內政部訴願決定所述未發布細部計畫，依都市計畫法仍得指定建築線發照即認為不合現行農業發展條例施行細則第二條第二項之規定，則上開行政院函所謂之住宅區或其他使用分區亦均得指定建築線發照建築，果如是，被告即可姿意便宜行事，該院函豈不形同具文，此絕非政府當時獎勵農業用地使用之德政，被告明顯認知有誤。
⑶有關被告認原告應改向本案主政機關財政部台灣省北區國稅局請求認定是
否符合免徵遺產稅規定，該局作相關認定若涉及農業方面事務或其他主管事務須被告協助時，可函請被告認定乙節，查本案原告於向被告所為前列申請農業用地認定時，被告除未作正確指導及表示外，反引用不當法令（間亦有請示內政部）予以駁復，此由原起訴狀可稽，且查原告於八十九年四月十二日向財政部台灣省北區國稅局辦理遺產稅申報時即主張農業用地繼承免稅， 嗣復 於八十九年十二月十八日、九十年四月二十八日、八月二日、十一月十八日等多次向該局申請系爭土地迄今仍作農業使用，請自遺產總額中扣除，免徵遺產稅，然皆為該局援引財政部八十三年十一月二十九日台財稅第00000000號函釋略以：如都市計畫主管機關認定仍應依原來之土地使用分區別（或用地別）管制而視為農業用地時，再依規定向該局申請更正事宜而不為准許，如今被告於大法官會議釋字第五六六號解釋後，方稱應改向該局請求認定，顯非便民及大有為政府應有之做法。另原告請求被告認定系爭土地為農業用地發給證明文件，據以向財政部台灣省北區國稅局提出申請，與被告補充答辯所稱由主政機關財政部台灣省北區國稅局函請其協助認定，僅為程序先後而已，被告均需認定，並無二致，今被告機關仍為此程序固執己見，實欠缺便民彈性，誠令人不敢茍同。
⑷前揭土地遺產，或為「田」地目或屬與農業經營不可分離等農用之土地，
且周遭均為農路，所臨之公共設施亦未闢設完竣，迄今仍續做農業使用並為被告課徵田賦，依（行為時）土地稅法第二十二條規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦，但都市土地合於左列規定者亦同‧‧‧二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。‧‧‧」，當屬農業用地無疑，被告之作為，自不能前後矛盾或於體制外另作不同之認定，否則即有違法之虞。
⑸依內政部訴願決定書所述，八十九年六月七日發布之農業發展條例施行細
則第二條第二項規定，其中有關「在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更後之用地使用」乙詞，該部曾以九十一年一月三十一日函釋係指細部計畫尚未發布實施致使該地區土地無法依變更後之使用分區別申請建築使用而言，縱不論上述內政部函釋是否符合該施行細則第二條第二項所訂意旨（為用地使用）或有無擴大解釋，唯從該項規定可知，並非僅指無法申請建築：而應包含無法依變更後之用地「使用」在內。查前揭土地遺產至今仍續作農業使用，且所臨之公共設施因被告迄未闢設完竣，亦經委由專家（建築師）評估確認無法興建開發及使用，此並為內政部及被告所坦承，自符合該項規定，原處分及訴願決定顯認知有誤。
⑹本案原告係因繼承遺產而依規定申請農業用地免徵遺產稅，理應由財稅機
關認免，縱被告有權作農業用地之認定，亦應配合財稅機關以被繼承人死亡之日當時有效之法令予以認定，方不致造成稅捐計課與農業用地認定日期不一之情事，被告及內政部不查，仍依現行規定審查既往所發生之事實，亦明顯認知有誤。
⑺又被告批評原告未主動告知被繼承人死亡基準日乙節，查本案前於九十年
四月十一日假立法院協調時，相關文件即已清楚載明被繼承人余樟山係於八十八年十月二十一日死亡，當時被告亦派員參加，當已有所瞭解，且被告請示內政部，內政部函稿說明二，亦載明上述被繼承人死亡日期，此皆在被告所為系爭九十一年三月十二日原處分前，被告豈可推說不知情；又在本案訴願及行政訴訟時，原告亦將該日期載明於書狀，被告於答辯時，如認為原處分有誤，亦可依法及時更正或另為處分，唯被告並未採此做法，如今反指原告徒耗司法資源，實不足取，亦欠缺政府人員應有之擔當及作為。
⑻該等土地遺產，於被告答辯書及內政部訴願決定書均稱仍得依都市計畫法
第十七條第二項但書規定核發建築執照，唯同文件中亦坦承該等土地無法申請建築；又由同法條項所揭立法意旨，乃規定未發布細部計畫地區，應限制其建築使用及變更地形，雖該但書明訂「但主要計畫已逾二年以上而能確定建築線‧‧‧者得依有關建築法令之規定由主管建築機關指定建築線，核發建築執照。」，惟查其係對於未發布細部計畫地區，為免因限制其建築使用及變更地形過久，影響人民權益，而為之權宜措施，此與本案農業用地之認定係屬不同之二事，被告及內政部將之做為否准之理由，顯有違誤。
⒉原處分及訴願決定未就事實審酌：
⑴被繼承人死亡時所遺財產，其中樹林市○○段六二二、六二三○號○鎮○
段四九八、五一五地號悉屬「田」地目，至今仍續作農業使用，經營農業生產：而中華段六二一地號雖為建地目，惟屬與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場‧‧‧等農用之土地，且長久以來均被課徵田賦；再者，前揭中華段六二一、六二二、六二三地號等三筆土地，其目前都市計畫雖為工業區，然僅有主要計畫，並無細部計畫，且土地周遭均為農路，所臨之公共設施被告及內政部亦未闢設完竣，至今仍續做農業使用經營農業生產，尚未能依變更後計畫用途使用，此皆屬事實，已如前述，亦為被告及內政部所不否認，被告雖坦承前揭土地未發布細部計畫，至今仍續做農業使用，惟仍以不符現行農業發展條例施行細則第二條第二項之規定核復，顯罔顧事實，亦未瞭解行為時該條例原有之立法精神及真意。⑵又對於前揭土地未擬定細部計畫可否開發問題，期間，原告曾遵照前述九
十年七月五日立法院之協調決議（當時被告亦有派員參加）經委請黃翔龍建築師事務所就該等土地之利用予以評估，結果略以：
①該等土地至今仍維持為農業之使用，且該土地相鄰之公共設施如道路開
闢、電力、自來水、共同管溝、排水設施等均尚未設置完善，難以滿足工業區建廠之需求，上述之公共設施，依法應由政府闢建，非申請人（即原告）所能置喙，‧‧‧在此公共設施尚未開闢完善前，實無法興建開發。
②該等土地為乙種工業區以供公害輕微之工業使用，原告等為農民，並非
工業興辦人，若因而以人頭或非專長之行業虛設工廠興建廠房，實非所願，亦非政府所樂見。
由前列評估結果，當可確證前揭土地在其相鄰之公共設施尚未闢設完善前，實無法興建開發及使用，仍宜維持為原有農業之使用，被告未就前述專家評估之事實及使用分區為工業區之特殊性（需興建廠房）予以審酌認定，一昧指稱依都市計畫法第十七條第二項之規定仍得指定建築線發照，此實非政府人員應有之處事心態。
⒊被告行政怠惰：
⑴依被告所述，前揭土地都市計畫於五十七年四月二十日發布實施，即劃設
為工業區，迄今未發布細部計畫，惟查該細部計畫乃被告依法應予辦理者，迄今長達三十餘年，仍未完成，實屬行政怠惰至極，被告依法應作為而不作為，理應即予檢討改進，竟謂仍得指定建築線發照建築，意圖便宜行事，搪塞卸責，誠難以苟同；又，都市計畫之精義乃在透過對都市之規劃，使都市在有秩序的發展下成為良好的居住所在、工作所在，並謀社會及經濟的有計畫發展，而非僅有主要計畫，不需細部計畫及闢建公共設施即可達成。縱依被告所述未發布細部計畫仍得指定建築線發照，惟可指定建築線發照，並不表示即可建築及使用；又依行為時農業發展條例第三條規定，亦非表示即不能認定做農業用地使用，且未發布細部計畫，其建築結果勢必紊亂無序，欠缺章法，以往舊社區之建築即可做為教訓，此豈是被告應予倡導及施政應有之作為，而內政部為中央主管機關未予指正仍一昧袒護，並做出不合法律正義之決定，亦有未善盡督導之責之嫌。
⑵再者，前揭土地周遭均為農路，迄未闢設完成，即使被告可指定建築線發
照，亦因建材運輸及路權通行等問題，實質仍無法建築，更無法順利妥接管線使用，是故迄今仍無法建築，此乃屬事實，亦為被告及內政部所不否認。查公共設施之闢設，依法係屬被告之權責，因被告未予辦理，其行政怠惰結果，自不宜轉移加諸由原告負擔。被告仍應依繼承行為時法令就事實予以認定前揭土地仍做為農業用地之使用，並發給相關證明文件，才屬適法。
⒋綜上所述，本案被告原處分及內政部訴願決定，認事用法，均有違誤，且相
關法令爭議，亦經大法官會議釋字第五六六號解釋釐清有案，敬請審理，並判決訴之聲明，實感德便。
㈡被告主張：
⒈起訴狀所稱：「被告機關明知被繼承人係於八十八年十月二十一日死亡及原
告早於八十八年十二月四日即已申請認定‧‧‧，而援引被繼承人死亡後始修正發布之農業發展條例施行細則第二條第二項規定」部分，查 余永成 八十八年十二月四日陳情書，僅係詢問：「是否有細部計畫或細部計畫是否完成」，此時原告並未提及死亡日，而本府北城開字第乙─六六九號函復亦僅係依事實說明原告所擁有之上開土地為工業區，僅有主要計畫並無細部計畫」，故並無引用法令未當之情事。
⒉另原告等十三人於九十年八月三十日提出申請書並附評估報告，請求被告認
定「上開土地仍依原來土地使用用地別使用而視為農業用地」，至此均未主動提及死亡日，故被告先於九十一年一月八日九十北府城開字第四六四四○四號函請內政部釋示，後另於九十一年三月十一日北府城開字第○九一○○六三六八○號函，依九十年八月三十日申請書當時之法令予以回覆，故亦無引用法令錯誤之情事。
⒊本案係原告於九十年八月三十日主動請求被告認定「上開土地仍依原來土地
使用用地別使用而視為農業用地」，以期符合農業發展條例施行細則第二條第二項規定。經查農業發展條例施行細則第二條第二項規定係由原行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號函示之「如經都市計畫主管機關認定仍應依原來之土地使用分區別管制而視為農業用地」及財政部八十四年六月十九日台財稅第000000000號函，略以：「在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關會同建管主管機關認定該土地尚未能准許依變更後計畫用途使用，而現況仍作農業使用者」之原規定予以立法化，是否該當該條文規定之構成要件，自應由行政機關本於權責認定之，併此敘明。
⒋起訴狀另稱「無得依都市計畫法發照即不能認定作農業用地使用之問題」恐
對前開法令整體內容亦有誤解，前開擬制農業用地之規定，係以以下五要件為基準：（一）原為法定之農業用地（二）經依法律「變更」為非農業用地
（三）因依法應完成細部計畫未完成法定程序（四）導致無法依變更後用途使用（五）而事實上仍維持作農業使用者，且（三）（四）要件須具因果關係（參內政部九十一年一月三十一日台內營字第○九一○○○二五九二號函），以上要件缺一即非屬「擬制農業用地」，被告九十一年三月十一日北府城開字第○九一○○六三六八○號函所稱「仍得依都市計畫法第十七條第二項但書規定申請建築」係在闡述該地區雖未發布細部計畫，惟得依都市計畫法第十七條第二項但書規定申請作工業建築用途使用，故不該當「因未完成細部計畫，導致無法依變更後之用途（工業區）使用」之要件，故無認知有誤之情事。
⒌起訴狀所稱「公共設施未闢設完竣，迄今仍續做農業使用並為被告機關課徵
田賦」乙節，事實上該地區幾乎均作工業使用，原告所有土地部分係因隔有公有土地未鄰接道路而無法申請建築使用，當循土地稅法有關公設未完竣或其他相關法令尋求租稅減免，尚無法依行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號函、財政部八十四年六月十九日台財稅第000000000號函或現行農業發展條例施行細則第二條第二項之規定而達成免徵遺產稅等目的。
⒍起訴狀所稱「被告機關行政怠惰」部分，查與本案原告土地是否符合稅捐減免規定係屬二事。
⒎綜上所述，本件行政訴訟為無理由，懇請貴院詳查事實，依法予以駁回。
理由
一、按農業發展條例施行細則第二條第二項規定：「前項農業用地經依法律變更編定為非農業用地，在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更後之用地使用，經上開法律主管機關認定仍應依原來農業用地使用分區別或用地別管制使用者，得適用本條例第三十七條第一項、第三十八條第一項或第二項規定，不課徵土地增值稅或免徵遺產稅、贈與稅或田賦。」查上開擬制農業用地之規定，係由原行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號函示之「如經都市計畫主管機關認定仍應依原來之土地使用分區別管制而視為農業用地」及財政部八十四年六月十九日台財稅第000000000號函，略以：「在細部計畫尚未完成前，如經都市計畫主管機關會同建管主管機關認定該土地尚未能准許依變更後計畫用途使用，而現況仍作農業使用者」之原規定予以立法化。其構成要件為：（一）原為法定之農業用地（二）經依法律「變更」為非農業用地（三）因依法應完成細部計畫未完成法定程序（四）導致無法依變更後用途使用（五）而事實上仍維持作農業使用者，且（三）（四）要件須具因果關係，以上要件缺一即非屬「擬制農業用地」。
二、本件原告為辦理繼承余樟山所有台北縣樹林市○○段六二一、六二二、六二三地號及鎮前段四九八、五一五地號等五筆土地免徵遺產稅事宜，於九十年八月三十日提出申請書並附評估報告，請求被告認定「上開土地仍依原來土地使用用地別使用而『視為農業用地』」，此有該申請書附原處分卷可稽，是原告所申請者為依首揭規定之「擬制農業用地」之證明，而非一般農業用地之證明，被告依首揭規定而為回覆，自無引用法令失當之情形。是本件所應審酌者，仍為系爭土地是否符合農業發展條例施行細則第二條第二項規定之「擬制農業用地」。
三、經查，系爭土地於五十七年四月二十五日樹林都市計畫發布實施時，即劃設為工業區，此有台北縣樹林市公所簡便行文表核發之都市計畫土地使用分區證明書影本附原處分卷可稽，是系爭土地使用分區已非農業用地。次查，系爭土地所在地區，雖未發布細部計畫，惟中華段六二二地號土地（中華段六二一、六二三等二筆地號土地與中華段六二二地號土地相鄰接）、鎮前段四九八、五一五地號土地均鄰接計畫道路境界線（建築線），得依都市計畫法第十七條第一項但書規定申請建築線（土地及建築物之使用應依都市計畫法臺灣省施行細則第十八條規定辦理），且該地區實際上幾乎均作工業使用，此業經被告辯明，並有系爭土地之地籍圖謄本附原處分卷可參，是系爭土地為已可按使用分區工業區請領建築執照之地區，原告不為建築使用，而仍作為農業使用，核與農業發展條例施行細則第二條第二項所謂「在依法應完成之細部計畫尚未完成，無法依變更後之用地使用」之情形有別，自無該法條之適用。至於原告訴稱「公共設施未闢設完竣，迄今仍續做農業使用，並為被告機關課徵田賦」乙節，縱認屬實，亦係是否得依土地稅法有關公設未完竣或其他相關法令尋求租稅減免之問題，尚無法依首揭行政院八十三年十一月二十八日台八十三財字第四四五三三號函、財政部八十四年六月十九日台財稅第000000000號函或現行農業發展條例施行細則第二條第二項之規定而達成免徵遺產稅等目的。從而，被告以九十一年三月十二日北府城開字第○九一○○六三六八○號函覆原告「本案土地不符農業發展條例施行細則第二條第二項之規定」，尚無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。
中華民國九十三年七月十四日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官徐瑞晃
法官蕭惠芳法官李得灶右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年七月二十一日
書記官陳清容